Jedro

Ker je šlo v obravnavani zadevi za navidezen pravni posel, ki nima učinkov niti na davčnem niti na civilnem področju, revident ni upravičen do davčne olajšave iz prvega odstavka 39. člena ZDDPO.

Izrek

I. Revizija se zavrne.

II. Tožeča stranka sama trpi svoje stroške revizijskega postopka.

Obrazložitev

1. Z izpodbijano sodbo je sodišče prve stopnje na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu – ZUS-1 s 1. točko izreka zavrnilo revidentovo tožbo zoper odločbo tožene stranke z dne 21. 8. 2006. S to odločbo je tožena stranka zavrnila revidentovo pritožbo zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada Kranj z dne 3. 2. 2004, s katero je prvostopenjski organ tožeči stranki v obnovljenem postopku naložil v plačilo davek od dobička pravnih oseb za leto 2001 v znesku 9,349.916,00 od osnove 37,399.664,00 SIT (točka I/l izreka), pripadajoče zamudne obresti od osnove 8,796.279,00 SIT od 30. 4. 2002 do plačila (točka I/2 izreka). Prvostopenjski davčni organ je pod točko II izreka ugotovil, da je tožeča stranka del obveznosti v višini 553.637,00 SIT že poravnala do 30. 4. 2002. Z 2. točko izreka pa je sodišče prve stopnje zavrnilo revidentov zahtevek za povrnitev stroškov postopka.

2. V obrazložitvi izpodbijane sodbe se sodišče prve stopnje glede neupravičenosti uveljavljanja investicijske olajšave strinja z razlogi tožene stranke, da gre za navidezni posel, saj tudi po mnenju sodišča iz naknadnega ravnanja strank očitno izhaja, da civilnopravne posledice sklenjene pogodbe niso bile hotene. Revident pa se je šele v pritožbi skliceval na predpise o graditvi objektov, ko je poskušal vsebinsko odgovoriti na očitke davčnega organa, da je sklenitev pogodbe služila zgolj pridobitvi davčne ugodnosti (investicijske olajšave). Glede tožbenega očitka dvakratne obdavčitve dobička, tako v letu 2001 kot v letu zatrjevane odprave uveljavljanja investicijske olajšave (2003), pa je predmet presoje v tej zadevi leto 2001, zato se sodišče v presojo ugovorov tožeče stranke v zvezi z letom 2003 ne spušča, ker to ni predmet tega postopka.

3. Revident dovoljenost revizije uveljavlja po vseh treh točkah prvega odstavka 83. člena ZUS-1, vlaga pa jo iz vseh razlogov po 85. členu ZUS-1. Predlaga, da se reviziji ugodi in izpodbijana sodba spremeni tako, da se tožbi v celoti ugodi oziroma da se izpodbijana sodba razveljavi in vrne zadevo sodišču prve stopnje v novo sojenje. Graja odločitev sodišča prve stopnje, da je v predmetni zadevi odločilo, ne da bi opravilo glavno obravnavo, čeprav je ugotovilo, da je dejansko stanje sporno, in jo je tožnik izrecno zahteval. Nasprotuje stališču sodišča prve stopnje, da ni prišlo do dvojne odmere davka. Zaključek sodišča prve stopnje, da naj bi revident leta 2001 sklenil prodajno pogodbo zgolj z namenom zmanjševanja davčnih obveznosti nima prav nobene zakonske podlage, gre zgolj za domneve, ki pa niso podprte z nobenim dokazom. AA je v predmetnem obdobju vodil le inženiring za tožnika, saj je imel zato ustrezne kadre. Nedopustno je, da tožena stranka določen pravni posel prekvalificira in navede, da naj bi revident navedeno nepremičnino pridobil le z namenom znižanja davčne osnove v letu 2001. 4. Tožena stranka v odgovoru na revizijo ne podaja svojega mnenja, predložila pa je upravne spise.

5. Revizija ni utemeljena.

6. Revizija je dovoljena po 1. točki drugega odstavka 83. člena ZUS-1, saj vrednost izpodbijanega dela dokončnega upravnega akta, izražena v denarni vrednosti, presega 20.000,00 EUR (9,349.916,00 SIT oziroma 39.016,50 EUR).

7. Revizija je izredno pravno sredstvo zoper pravnomočno sodbo sodišča prve stopnje (83. člen ZUS-1). Revizija se lahko vloži le zaradi bistvenih kršitev določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena ZUS-1 (1. točka prvega odstavka 85. člena ZUS-1) in zaradi zmotne uporabe materialnega prava (2. točka prvega odstavka 85. člena ZUS-1), za razliko od pritožbe, s katero se glede na 2. točko prvega odstavka 75. člena ZUS-1 lahko izpodbija tudi pravilnost presoje postopka izdaje upravnega akta. Revizije ni mogoče vložiti zaradi zmotne ali nepopolne ugotovitve dejanskega stanja (drugi odstavek 85. člena ZUS-1). Revizijsko sodišče izpodbijano sodbo preizkusi samo v tistem delu, v katerem se izpodbija z revizijo, in v mejah razlogov, ki so v njej navedeni, pri čemer po uradni dolžnosti pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86. člen ZUS-1). V tem obsegu je bil izveden sodni preizkus utemeljenosti revizije v obravnavani zadevi.

8. V obravnavani zadevi je sporno, ali je bila revidentu v obnovljenem postopku pravilno in zakonito določena nova davčna osnova in na tej podlagi odmerjen davek od dobička pravnih oseb za leto 2001, s tem ko tožniku v tem obnovljenem postopku ni bila več priznano 40 % investicijske olajšave v zvezi z nakupom nepremičnine parc. št. …, k.o. ...

9. Iz dejanskega stanja, ugotovljenega v upravnem postopku, na katerega je svojo odločitev oprlo tudi sodišče prve stopnje in na katero je Vrhovno sodišče vezano, izhaja, da je revident v obračunu davka od dobička pravnih oseb za leto 2001 uveljavljal davčno olajšavo v višini 40 % investiranega zneska v opredmetena osnovna sredstva – zemljišče parc. št. 379/1 v izmeri 4857 m2, vpisano v z. k. vl. št. 845, k. o. K., v vrednosti 87,962.795,00 SIT. Zemljišče naj bi bilo pridobljeno na podlagi prodajne pogodbe s povezano pravno osebo D., d. d., 31. 12. 2001. Na podlagi Pogodbe o razveljavitve prodajne pogodbe z dne 23. 4. 2003 pa je davčni organ prve stopnje dne 29. 4. 2003 z odločbo revidentu vrnil davek na promet nepremičnin. Iz zapisnika o opravljenem inšpekcijskem postopku pri povezani pravni osebi AA z dne 12. 12. 2003 izhaja, da kupnina za omenjeno zemljišče nikoli ni bila plačana, da je pogodbo o izdelavi tehnične dokumentacije sklenila povezana pravna oseba AA, kateri je bilo tudi izstavljenih 9 računov ter sta ji bili izdani tudi odločba o odmeri komunalnega prispevka ter gradbeno dovoljenje, ki revidentu ni bilo vročeno.

10. Glede revizijskih navedb, da davčni organ ne bi smel ponovno odločati v obnovljenem inšpekcijskem postopku oziroma da je bil sklep o obnovi postopka izdan po izteku subjektivnega tridesetdnevnega roka, Vrhovno sodišče pojasnjuje, da je o tem vprašanju tekel že posebni postopek, o katerem je že odločilo s sodbo X Ips 96/2007 z dne 24. 3. 2010, s katero je zavrnilo revizijo zoper sodbo sodišča prve stopnje U 1160/2004 z dne 14. 11. 2006. S to sodbo je sodišče prve stopnje zavrnilo revidentovo tožbo zoper odločbo Ministrstva za finance RS z dne 30. 9. 2005, s katero je ta zavrnila njegovo pritožbo zoper sklep o obnovi postopka Davčnega urada Kranj z dne 12. 12. 2003. Zato se Vrhovno sodišče do teh revizijskih navedb ne opredeljuje.

11. Tudi revizijski ugovor, da zaključek sodišča prve stopnje, da naj bi revident leta 2001 sklenil prodajno pogodbo zgolj z namenom zmanjševanja davčnih obveznosti nima prav nobene zakonske podlage in da gre zgolj za domneve, ki pa niso podprte z nobenim dokazom, ni utemeljen. Vrhovno sodišče se v celoti pridružuje presoji sodišča prve stopnje, da iz celote vseh podatkov, ki so bili ugotovljeni v inšpekcijskem pregledu pri povezani pravni osebi in ki jih podrobno povzema sodišče prve stopnje v izpodbijani sodbi (da je bilo v davčnem postopku ugotovljeno, da je tudi po sklenitvi sporne prodajne pogodbe povezana oseba – AA navzven nastopala kot investitor in kot investitor podpisala pogodbo za izdelavo projektne dokumentacije, na svoje ime pridobila gradbeno dovoljenje, nadalje je kot lastnik zemljišča plačala večmilijonski komunalni prispevek itd.) izhaja, da je revident pri sklenitvi sporne pogodbe zasledoval zgolj pridobitev davčne ugodnosti. Zato je tudi po presoji Vrhovnega sodišča šlo za nedopustni oziroma navidezni pravni posel po 51. in 66. členu Zakona o obligacijskih razmerjih. Kot je pravilno navedlo že sodišče prve stopnje, pa tak posel že po civilnem pravu ne more imeti pravnih učinkov, razen če so izpolnjeni pogoji za veljavnost morebitnega prikritega pravnega posla. Ker torej do civilno pravnih učinkov pogodbe sploh ni prišlo, gre v obravnavani zadevi za navidezni pravni posel, ki nima učinkov niti na civilnopravnem niti na davčnem področju, zato revident tudi ni bil upravičen do davčne olajšave iz prvega odstavka 39. člena Zakona o davku od dobička pravnih oseb.

12. Opustitev oprave glavne obravnave je po določbi prvega odstavka 85. člena v zvezi z drugim odstavkom 75. člena ZUS-1 bistvena kršitev določb postopka le, če je bila opustitev oprave glavne obravnave v nasprotju z ZUS-1 in je to vplivalo ali moglo vplivati na zakonitost in pravilnost sodbe. Na podlagi določbe druge alineje drugega odstavka 59. člena ZUS-1 lahko sodišče odloči brez glavne obravnave med drugim tudi, če predlagana dejstva in novi dokazi niso pomembni za odločitev. Vrhovno sodišče se strinja z ugotovitvijo sodišča prve stopnje, da je revident predlagal le zaslišanje oseb, ki so bile prisotne že med inšpekcijskim pregledom, pa prvostopenjskemu organu niso dale potrebnih pojasnil, ki bi ovrgle njegove ugotovitve, in dodaja, da revident pri tem niti ni navedel, kaj (več od že navedenega v spisih oziroma v listinah, ki so v spisih, in so podlaga za odločitev) bi izpovedale. Po presoji Vrhovnega sodišča dajejo listine v spisih dovolj podlage za odločitev. Opustitev glavne obravnave v tem primeru ne pomeni bistvene kršitve določb postopka, saj ni vplivala ali mogla vplivati na zakonitost izpodbijane sodbe.

13. Revizijski ugovor, da je sodišče prve stopnje revidentovo sklicevanje na materialni predpis (Zakon o graditvi objektov), ker se je nanj skliceval šele v pritožbenem postopku, štelo za pritožbeno novoto in da mora na pravilno uporabo materialnega prava organ, ki vodi postopek, ves čas paziti po uradni dolžnosti, ni utemeljen. Sodišče prve stopnje namreč ni navedlo, da je pritožbena novota sklicevanje na predpis, temveč revidentovo vsebinsko navajanje, s katerim je na podlagi sklicevanja na te predpise poskušal vsebinsko odgovoriti na očitke davčnega organa, da je sklenitev sporne pogodbe služila zgolj pridobitvi davčne ugodnosti (investicijske olajšave).

14. Revident v reviziji v celoti vztraja pri vseh svojih navedbah in dokaznih predlogih, ki jih je že podal tekom dosedanjih postopkov pred upravnimi organi ter pred sodiščem prve stopnje, in navaja, da so ti sestavni del te revizije. Vrhovno sodišče pojasnjuje, da je že v več svojih sodbah (npr. X Ips 269/2006 z dne 23. 4. 2009) navedlo, da je revizija samostojno (izredno) pravno sredstvo s posebnim (in omejenim) obsegom izpodbijanja. Ker je predmet revizije sodba sodišča prve stopnje, je v reviziji treba argumente, ki naj bi jo utemeljili, vselej jasno in opredeljeno navesti, zato se revident v revizijskem postopku ne more sklicevati na navedbe in dokazne predloge, ki jih je podal v upravnem postopku in v tožbi v upravnem sporu. Sodišče prve stopnje pa se je do vseh pravno relevantnih tožbenih ugovorov (ki jih revident ponavlja tudi v reviziji) opredelilo in jih zavrnilo z razumnimi razlogi, zato se revizijsko sodišče v obsegu revizijske presoje, v izogib ponavljanju nanje sklicuje (drugi odstavek 71. člena ZUS-1).

15. Vrhovno sodišče se je na podlagi prvega odstavka 360. člena v zvezi z 383. členom Zakona o pravdnem postopku – ZPP in prvim odstavkom 22. člena ZUS-1 opredelilo do revizijskih navedb, ki so po njegovi presoji odločilnega pomena za odločitev v obravnavani zadevi, ostale revizijske navedbe pa ocenjuje kot nebistvene in se zato do njih ne opredeljuje.

16. Glede na navedeno je Vrhovno sodišče vloženo revizijo zavrnilo kot neutemeljeno na podlagi 92. člena ZUS-1, saj je ugotovilo, da niso podani razlogi, zaradi katerih je bila vložena, in tudi ne razlogi, na katere mora paziti po uradni dolžnosti (86. člen ZUS-1).

17. Ker revident v revizijskem postopku ni uspel, na podlagi prvega odstavka 165. člena in prvega odstavka 154. člena ZPP v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1 sam trpi svoje stroške revizijskega postopka.