Jedro

Med strankama je sporno, ali je prvostopenjski organ pravilno in zakonito naložil plačilo trošarine z obrestmi, ker trošarinski izdelek in sicer nedenaturirani etilni alkohol, ki ga je nabavljal tožnik brez plačila trošarine, ni uporabil kot surovine v okviru svoje dejavnosti za namene iz prve alineje prvega odstavka 44. člena ZTro, saj izdelki niso zdravila v skladu z definicijo zdravil po ZZdr. V danem primeru ne gre za galenski izdelek oziroma za zdravilo, ker niso kumulativno izpolnjeni pogoji: da gre za galenski izdelek, ki je proizveden v galenskem laboratoriju lekarne v skladu z veljavnimi farmakopejkami in je namenjen prodaji na drobno v tej lekarni. Tožniku namreč ni bila izdana odločba o verifikaciji galenskega laboratorija in nima odločbe o lekarniški dejavnosti.

Izrek

Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka nosi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

Z izpodbijano odločbo je prvostopenjski organ za obdobje od 1. 1. 2009 do 1. 10. 2011 naložil plačilo trošarine z obrestmi v skupnem znesku 47.999,33 EUR, ki mora biti poravnana v 30 dneh od vročitve (točka 1 izreka). Pritožba ne zadrži izvršitve; zahteva za povrnitev stroškov se zavrne (točki 2 in 3 izreka). Pri tožniku je bil na podlagi 141. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) izdana odločba o odmeri po končanem davčnem inšpekcijskem nadzoru (v nadaljevanju DIN). Ugotovljeno je bilo, da je tožnik, ki mu je bilo 28. 9. 2009 izdano dovoljenje za oproščenega uporabnika trošarinskih izdelkov z veljavnostjo od 1. 10. 2009 in spremenjeno 8. 4. 2011, Tožnik trošarinski izdelek in sicer nedenaturirani etilni alkohol (2207 KNCT), ki ga je nabavljal brez plačila trošarine, ni uporabil kot surovine v okviru svoje dejavnosti za namene iz prve alineje prvega odstavka 44. člena Zakona o trošarini (v nadaljevanju ZTro). Na podlagi citirane določbe ZTro je uporaba alkohola oproščena plačila trošarine, če se uporablja kot surovina v proizvodnji zdravil. Na podlagi 17. člena Zakona o zdravilih (v nadaljevanju ZZdr) je zdravilo lahko v prometu le na podlagi dovoljenja za promet. Dovoljenje za promet zdravil pa ni potrebno za galenske izdelke (21. člen ZZdr). V skladu s 16. točko 6. člena ZZdr je galenski izdelek za uporabo v humani medicini zdravilo, ki ga pripravijo v galenskem laboratoriju lekarne v skladu z veljavnimi farmakopejkami in je namenjen za izdajo na drobno v zadevni lekarni. V skladu s prvim odstavkom 26. člena ZTro lahko oproščeni uporabnik nabavlja brez plačila trošarine samo tiste trošarinske izdelke, ki so navedeni v trošarinskem dovoljenju oproščenega uporabnika. Če se trošarinski izdelek uporabi za druge namene kot je to določeno v dovoljenju oziroma 44. členu ZTro, je potrebno za te izdelke obračunati in plačati trošarino. Glede na navedeno je prvostopenjski organ obračunal trošarinski dolg, ki ga je tožnik dolžan plačati.

Pritožbeni organ je pritožbo zavrnil in navedel, da je bil pri tožniku opravljen DIN z namenom preverjanja pravilnega izvajanja carinskih in trošarinskih predpisov v skladu s 6. točko 12. člena Zakona o carinski službi (v nadaljevanju ZCS). Ugotovljeno je bilo, da je na osnovi izdanega trošarinskega dovoljenja 28. 9. 2009 tožnik lahko v skladu s 26. členom ZTtro nabavljal trošarinske izdelke in sicer nedenaturirani etilni alkohol iz tarifne oznake 2207 KNCT brez plačila trošarine kot surovino v okviru svoje dejavnosti za namene iz prve alineje prvega odstavka 44. člena ZTro v proizvodnji zdravil v obratu oproščenega uporabnika z identifikacijsko številko 2470 na lokaciji …. Prvostopenjski organ je ugotovil, da tožnik v spornem obdobju alkohola ni uporabil v skladu s prvo alinejo prvega odstavka 44. člena ZTro, saj izdelki, ki jih je tožnik proizvajal, niso zdravila glede na definicijo zdravila po ZZdr. Tako bi moral tožnik obračunati in plačati trošarino.

Presoja o tem, kaj se šteje za zdravilo v skladu z ZZdr in izdaja različnih dovoljenj na področju zdravil, je na podlagi ZZdr v pristojnosti Ministrstva za zdravje in ne carinskega organa. Kot ugotavlja carinski organ tožniku ni bila izdana odločba o verifikaciji galenskega laboratorija in tudi nima odločbe o lekarniški dejavnosti. Tožnik sicer ne zatrjuje, da navedeni odločbi ima, meni pa, da je glede na dejstvo, da je v 100 % lasti Javnega zdravstvenega zavoda (JZZ) na podlagi pogodbenega razmerja (in house naročilo) med tožnikom in JZZ ni potrebno teh pogojev izpolnjevati, saj gre za ravnanje hčerinske družbe. Matična družba - JZZ pa izpolnjuje pogoje za lekarniško dejavnost. Po mnenju pritožbenega organa je takšno stališče zmotno. Če bi bil res v takšnem razmerju do JZZ kot zatrjuje, bi moral tudi v tem primeru imeti odločbo o verifikaciji galenskega laboratorija, ki pa je nima, kar posledično pomeni, da niso izpolnjeni kumulativno zahtevani pogoji, da se nek izdelek lahko šteje za galenski izdelek oziroma zdravilo in je izpolnjen pogoj oproščene uporabe za namene za katere se ne plača trošarina iz prve alineje prvega odstavka 44. člena ZTro. Pravilnik o pogojih za opravljanje lekarniške dejavnosti (v nadaljevanju Pravilnik) v 3. členu določa strokovna dela, ki se lahko opravljajo v lekarni in pod točko 15 našteva tudi izdelavo galenskih izdelkov. Navaja 8. člen, 15. člen, 31. člen in 32. člen Pravilnika. Po podatkih s katerimi razpolaga pritožbeni organ, in jih je ugotovil v DIN pri JZZ v letu 2010, je JZZ dejavnost proizvodnje zdravil opravljal do avgusta leta 2009, nato pa je na pristojni carinski urad naslovil vlogo za preklic dovoljenja oproščenega uporabnika trošarinskih izdelkov. Posledično to pomeni, da bi tožnik v spornem obdobju, v katerem je prvostopenjski organ ugotovil nenamensko uporabo alkohola, moral imeti verificiran galenski laboratorij, ki pa ga nima.

Tožnik v tožbi ugovarja zmotno uporabo materialnega prava. Sklicuje se na 2. točko 3. člena Direktive 2001/83/ES z dne 6. 11. 2001 o zakoniku Skupnosti o zdravilih za uporabo v humani medicini (v nadaljevanju Direktive 2001/83/ES). Meni, da pojem lekarne v 2. točki 3. člena Direktive 2001/83/ES ne gre razumeti ozko, da bi morala biti lekarna proizvajalec in izdelovalec galenskega izdelka, ter da mora biti v primeru ločitve obeh funkcij odnos med njima urejen tako, da se ohrani in zavaruje osnovni namen zaradi katerega so galenski izdelki izvzeti iz uporabe Direktive 2001/83/ES. Tožnik je 100 % lasti JZZ, ki je tožnikov edini ustanovitelj. Tako oba subjekta tvorita del iste gospodarske celote in predstavljata eno samo podjetje v kontekstu korporacijskega in konkurenčnega prava, čeprav to gospodarsko enoto sestavlja več pravnih oseb. Sklicuje se na sodbo SEU v zadevi C-217/05, točka 40 in sodbo Splošnega sodišča T-325/01. Tožena stranka ni pojasnila na kakšni pravni podlagi je tožniku že izdala trošarinsko dovoljenje za oproščenega uporabnika trošarinskih izdelkov za etilni alkohol z identifikacijsko številko 2470 na lokaciji …. Iz izpodbijane odločbe tudi ni razvidno, zakaj tožena stranka ni upoštevala pripomb tožnika, podanih v DIN in pritožbenih ugovorov. Tožena stranka tudi ni odgovorila na ugovor, da tožnik in JZZ tvorita eno samo podjetje v smislu 2. točke tretjega člena Direktive 2001/83/ES. To pomeni, da sta proizvajalec oz. izdelovalec galenskega izdelka zaradi notranje povezanosti (tožnik je v 100 % lasti JZZ, katera kot prevzemna družba sama upravlja tožnika in kot takšno izvršuje vse korporacijske upravljavske in nadzorne funkcije in glede izvajanja primerljivega nadzora in lastništva) povezani družbi v smislu prve alineje prvega odstavka 527. člena Zakona o gospodarskih družbah (v nadaljevanju ZGD-1). Ker sta JZZ in tožnik eno podjetje, in predstavljata povezani družbi, se izdelava galenskih izdelkov v imenu in za račun JZZ izdelanih pri tožniku šteje, kot da je ta galenski proizvod proizveden v okviru JZZ, na kar napotuje tudi že izdano trošarinsko dovoljenje. Tožena stranka se do teh ugovorov ni opredelila.

Tožnik sodišču predlaga, da naj v okviru instituta predhodnega vprašanja pridobi stališče pristojne evropske institucije o uporabi pojma „lekarna“ iz 2. točke 3. člena Direktive 2001/83/ES. V zvezi z izpolnjevanjem kumulativnih pogojev iz 16. točke 6. člena ZZdr tožnik meni, da izpolnjuje vse pogoje, saj poseduje dovoljenje za proizvodnjo zdravil, izdeluje galenske izdelke kot notranji izvajalec JZZ na podlagi sklenjene pogodbe o proizvodnji v zvezi s pogodbo o zagotavljanju kakovosti za pogodbeno proizvodnjo galenskih izdelkov, katero je tožnik sklenil z JZZ. Galenski izdelek je zdravilo, ki je pripravljeno v galenskem laboratoriju lekarne, ta pa je bila iz določbe 2. točke 3. člena Direktive 2001/83/ES v nacionalni pravni red prenesena s 16. točko 6. člena v povezavi z 2. točko 10. člena ZZdr. Pojem lekarne je v slovenski zakonodaji opredeljen ožje od pojma lekarne v smislu navedene Direktive 2001/83/ES. Po Zakonu o lekarniški dejavnosti (v nadaljevanju ZLD) gre za posebno vrsto subjekta, ki opravlja lekarniško dejavnost v statusni obliki javnega zavoda ali pa na podlagi koncesije kot fizična oseba. Res je, da izdelovanje galenskih izdelkov ne spada v pojem lekarniške dejavnosti, ki se skladno s 1. členom ZLD opravlja kot javna služba, pač pa gre za pomožno dejavnost lekarne, vendar je pojem galenskih izdelkov po ZZdr vezan na izdelavo teh zdravil v lekarnah, to pa je po ZLD lahko samo javni zavod ali fizična oseba, ki na podlagi koncesije opravlja lekarniško dejavnost. Da je izdelava galenskih izdelkov v smislu ZZdr omejena na lekarne, lahko sklepamo iz ureditve nadzora nad izvajanjem galenskih izdelkov.

Po mnenju tožnika je ZZdr v povezavi z ZLD uveljavljen ožji koncept lekarne v smislu izdelovanja galenskih izdelkov, kot je to dopuščeno po razlagi Direktive 2001/83/ES, če galenski izdelek po naročilu lekarne izdeluje oseba, ki nima statusa lekarne. V skladu z ZLD se za izdelavo, promet in uporabo teh izdelkov uporabljajo splošna pravila z ZZdr, ki veljajo za zdravila. Pod pogojem, da je galenski izdelek pripravljen v lekarni skladno z recepturami v farmakopeji in namenjen za neposredno izdajo bolnikom, ki ga ti dobijo v zadevni lekarni, se za galenska zdravila Direktiva 2001/83/ES ne uporablja (2. točka 3. člena Direktive 2001/83/ES). Namen Direktive 2001/83/ES je postaviti ločnice med zdravilom za katerega se uporablja Direktiva 2001/83/ES in izvzetimi galenskimi izdelki, ki bi bili utemeljeni na farmakoloških in drugih strokovnih kriterijih. Podlago za različno urejanje teh dveh kategorij zdravil je v različnem obsegu uporabe zdravil v humani medicini in pomenu, ki ga ima obseg uporabe za delovanje notranjega trga zdravil. Po pravilu „de minimis“ so galenska zdravila oproščena strogih upravnih bremen, ki sicer veljajo za izdelavo, promet in uporabo zdravil, kolikor gre za majhen obseg njihove uporabe v okviru zdravstvenih potreb, ki jih na določenem lokalnem območju oskrbuje posamezna lekarna, zlasti če teh potreb ni mogoče zadovoljiti s ponudbo industrijskih zdravil. Tako izdelava, kot dajanje galenskega izdelka v promet na drobno, sta po Direktivi 2001/83/ES dejavnost, ki sta izrecno omejeni na lekarne. Pojem lekarne v smislu 2. točke 3. člena Direktive 2001/83/ES pa ne gre razumeti dobesedno, da mora biti lekarna proizvajalec in izdelovalec galenskega izdelka. Res pa se mora ohraniti ločitev obeh funkcij in odnos med njima mora biti urejen tako, da se ohrani in zavaruje osnovni namen zaradi katerega so galenski izdelki izvzeti iz uporabe Direktive 2001/83/ES. Ohraniti se mora neindustrijski in lokalni značaj izdelkov, ki so izdelani in namenjeni izključno zaradi izdaje potrošnikom v zadevni lekarni. Glede na to, da ima tožnik pogodbo o proizvodnji in izdelavi galenskih izdelkov ter upoštevajoč dejstvo, da je tožnik v 100 % lasti JZZ, ki je tudi naročnik izdelave galenskih izdelkov, je ravnanje hčerinske družbe, torej tožnika, pripisati matični družbi, torej JZZ, čeprav je ločena pravna oseba. Ta hčerinska družba v svojem ravnanju na trgu ne odloča samostojno, ampak ravna v skladu z navodili matične družbe, pri čemer je treba upoštevati zlati poslovne, organizacijske in pravne povezave med tema pravnima enotama. Matična družba in hčerinska družba sta del iste gospodarske enote in tvorita eno podjetje v smislu tega, da je treba pojem podjetja, postavljen v kontekstu korporacijskega in konkurenčnega prava razumeti, kot da označuje gospodarsko enoto, čeprav s pravnega vidika to gospodarsko enoto sestavlja več fizičnih ali pravnih oseb (sodba sodišča v zadevi T-325/01 točka 85).

Glede na navedeno je potrebno tožniku priznati oziroma dopustiti širšo razlago pojma lekarne v smislu Direktive 2001/83/ES, ki vključuje tudi možnost prenosa pomožne dejavnosti galenskega laboratorija na samostojno pravno osebo z namenom, da ta oseba postane notranji izvajalec lekarne (gre za povezani družbi v obliki koncerna. Vse to pod pogojem, da lahko lekarna na to osebo vrši primeren nadzor kot nad lastnimi notranjimi organizacijskimi enotami, da dejansko izdeluje galenske izdelke le po naročilu te lekarne in da je ta oseba po nacionalni zakonodaji podvržena najmanj enakim pogojem in nadzorom kot to velja za lekarne oziroma za njihove galenske laboratorije. Tako po mnenju tožnika ta izpolnjuje vse pogoje in standarde, kot jih določata ZZdra in Pravilnik. Tožnik je v imenu in za račun JZZ izdeloval galenske izdelke, saj gre za povezani družb v smislu prve alineje prvega odstavka 527. člena ZGO-1. Glede na navedeno sta oba upravna organa napačno uporabila materialno pravo in bistveno kršila določbe postopka. Odločba tudi nima razlogov o odločilnih dejstvih in glede odločilnih okoliščin. Kolikor bi carinska uprava v letu 2009 zavrnila prošnjo tožnika za izdajo dovoljenja za oproščenega uporabnika, bi tožnik pristopil k pridobitvi drugačnih dovoljenj. Tožnik sodišču predlaga, da se najprej obrne na SEU s prošnjo o tolmačenju pojma lekarne v smislu Direktive 2001/83/ES glede na prakso SEU in določb ZGD-1, saj sta tožnik in JZZ povezani osebi in tvorita eno podjetje. Po prejemu odločbe SEU, pa tožnik sodišču predlaga, da izpodbijano odločbo kot nezakonito odpravi in tožniku prisodi stroške postopka, v primeru zamude z zamudnimi obrestmi.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo navaja, da je po 4. členu ZTro definicija oproščeni uporabnik izdelkov fizična oziroma pravna oseba, ki pod pogoji določenimi s tem zakonom pridobi dovoljenje carinskega organa, da lahko v okviru svoje dejavnosti za namene 44. člena in 55. člena ZTro nabavlja trošarinske izdelke brez plačila trošarin. Tožnik je pri carinskem organu pridobil dovoljenje za oproščenega uporabnika. Vse pogoje iz trošarinskega dovoljenja mora izpolnjevati tisti gospodarski subjekt, kateremu je bilo dovoljenje izdano, to pa je tožnik in ne v JZZ. Tožnik je zaprosil za nabavo alkohola brez plačila trošarine pod pogojem, da bo iz njega izdeloval zdravila, za kar mu je bilo z dovoljenjem carinskega organa dovoljena oproščena uporaba. V DIN je bilo ugotovljeno, da tožnik etilnega alkohola ni uporabil za izdelavo zdravil. Tožena stranka sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Tožba ni utemeljena.

Po pregledu izpodbijane odločbe in upravnih spisov je sodišče ugotovilo, da je izpodbijana odločba pravilna in zakonita. Oba upravna organa sta za svojo odločitev navedla tudi pravilne in utemeljene razloge. Sodišče se glede tožbenih ugovorov, ki so enaki pritožbenim, sklicuje nanje in jih v sodbi ne ponavlja, v skladu z drugim odstavkom 71. člena ZUS-1, glede tožbenih ugovorov pa dodaja: Iz listin upravnega spisa izhaja, da je med strankama sporno ali je prvostopenjski organ pravilno in zakonito naložil plačilo trošarine z obrestmi, ker trošarinski izdelek in sicer nedenaturirani etilni alkohol (2207 KNCT), ki ga je nabavljal tožnik brez plačila trošarine, ni uporabil kot surovine v okviru svoje dejavnosti za namene iz prve alineje prvega odstavka 44. člena ZTro, saj izdelki niso zdravila v skladu z definicijo zdravil po ZZdr. Upravni organ meni, da v danem primeru ne gre za galenski izdelek oziroma za zdravilo, ker niso kumulativno izpolnjeni pogoji: da gre za galenski izdelek, ki je proizveden v galenskem laboratoriju lekarne v skladu z veljavnimi farmakopejkami in je namenjen prodaji na drobno v tej lekarni. Upravni organ tudi ugotavlja, da tožniku ni bila izdana odločba o verifikaciji galenskega laboratorija in nima odločbe o lekarniški dejavnosti, čemur pa tudi tožnik ne ugovarja.

Uporaba alkohola je oproščena plačila trošarine le, če se uporablja kot surovina v proizvodnji zdravil (prva alineja prvega odstavka 44. člena ZTro). Na podlagi petega odstavka 39. člena Pravilnika o izvajanju Zakona o trošarinah je uporaba alkohola v proizvodnji zdravil oproščena le, če gre za proizvodnjo tistih zdravil, ki ustrezajo definiciji zdravil iz zakona, ki ureja področje zdravil, to pa je ZZdr. Skladno z ZZdr je zdravilo vsaka snov ali kombinacija snovi, ki so predstavljene z lastnostmi za zdravljenje ali preprečevanje bolezni pri ljudeh ali živalih. Za zdravilo velja tudi vsaka snov ali kombinacija snovi, ki se uporablja pri ljudeh ali živalih ali se daje ljudem ali živalim z namenom, da bi se ponovno vzpostavile, izboljšale ali spremenile fiziološke funkcije prek farmakološkega ali presnovnega delovanja ali, da bi se določila diagnoza. Zdravilo je lahko galenski izdelek ali magistralni pripravek, če je pripravljen v lekarni. Galenski izdelek je v skladu s 16. in 17. točko 6. člena ZZdr opredeljen kot zdravilo. Galenske izdelke in magistralne pripravke ni potrebno registrirati kot zdravilo na pristojnem organu za zdravila (pri JAZMP). Nek izdelek se lahko šteje za galenski izdelek oziroma zdravilo in je izpolnjen pogoj oproščene uporabe za namene, za katere se ne plača trošarine iz prve alineje prvega odstavka 44. člena ZTro le, če so kumulativno izpolnjeni vsi pogoji: galenski izdelek mora biti proizveden v galenskem laboratoriju lekarne v skladu z veljavnimi farmakopejkami in je namenjen izdaji na drobno v tej lekarni (16. točko 6. člena ZZdr).

Med strankama ni sporno, da tožniku v obravnavanem obdobju ni bila izdana odločba o verifikaciji galenskega laboratorija in tudi ne odločba o lekarniški dejavnosti. Tožnik pa meni, da glede na to, da ima sklenjeno pogodbo o proizvodnji in izdelavi galenskih izdelkov z JZZ in da je v 100 % lasti JZZ, ki je tudi naročnik izdelave galenskih izdelkov, je poslovanje hčerinske družbe, torej tožnika, pripisati matični družbi, torej JZZ. Čeprav gre za ločeno pravno osebo, sta matična družba in hčerinska družba del iste gospodarske enote in tvorita eno podjetje. Pojem podjetja pa je glede na opredelitve korporacijskega in konkurenčnega prava razumeti, da označuje gospodarsko enoto, čeprav s pravnega vidika to gospodarsko enoto sestavlja več fizičnih ali pravnih oseb (sodba Splošnega sodišča EU v zadevi T-325/01, točka 85). Glede na predhodno navedeno v predmetni zadevi, ker ima JZZ odločbo o verifikaciji galenskega laboratorija in tudi odločbo o lekarniški dejavnosti, veljata tudi za tožnika glede na tožnikovo poslovno in statusno povezanost z JZZ. Glede na navedeno je po mnenju tožnika potrebno dopustiti širšo razlago pojma lekarne v smislu Direktive 2001/83/ES, ki vključuje tudi možnost prenosa pomožne dejavnosti galenskega laboratorija na samostojno pravno osebo z namenom, da ta oseba postane notranji izvajalec lekarne (gre za povezani družbi v obliki koncerna), pod pogojem, da lahko lekarna na to osebo vrši primeren nadzor, kot nad lastnimi notranjimi organizacijskimi enotami. Tožnik je v imenu in za račun JZZ izdeloval galenske izdelke, saj gre za povezani družb v smislu prve alineje prvega odstavka 527. člena ZGO-1. Predhodno navedeni ugovor tožnika po presoji sodišča ni utemeljen. V danem primeru so predmet presoje trošarinske dajatve, ki se urejajo s carinskimi predpisi. Ne glede na to, da ima JZZ poslovni delež pri tožniku v višini 100 % in da so recepture v lasti JZZ, je tožnik samostojna pravna oseba z lastno davčno in matično številko in kot tak tudi sam dolžan pridobivati ustrezna dovoljenja. Po presoji sodišča je tožnik s stališča carinskih predpisov samostojna pravna oseba, ki mora izpolnjevati vse pogoje za opravljanje dejavnosti (v danem primeru lekarniške dejavnosti z galenskim laboratorijem). Poslovne-pogodbene povezave in statusno-pravne povezave med tožnikom in JZZ navedenega ne morejo nadomestiti. Točka 85 sodbe Splošnega sodišča EU v zadevi T-325/01, na katero se tožnik sklicuje, razlaga pojem podjetja v okviru konkurenčnega prava, kar nesporno izhaja iz besedila navedene točke. V predmetni zadevi pa gre za presojo trošarinske obveznosti tožnika kot trošarinskega zavezanca v okviru carinskega prava.

Tudi po presoji sodišča tožnik ne izpolnjuje pogojev za oproščeno uporabo alkohola kot surovine v proizvodnji zdravil, ker nima galenskega laboratorija, končni izdelek pa tudi ne ustreza definiciji zdravil po ZZdr. Na podlagi šestega odstavka 4. člena ZTro lahko fizična oziroma pravna oseba pod pogoji, določenimi z ZTro, pridobi dovoljenje carinskega organa, da lahko v okviru svoje dejavnosti za namene iz 44. člena in 45. člena ZTro nabavlja trošarinske izdelke brez plačila trošarine. Takšno dovoljenje je tožnik tudi pridobil. V skladu s prvim odstavkom 26. člena ZTro lahko oproščeni uporabnik nabavlja brez trošarine samo tiste trošarinske izdelke, ki so določeni v trošarinskemu dovoljenju. V dovoljenju je zavezancu dovoljena nabava natančno določenega trošarinskega izdelka, določena je nabavna količina, lokacija, končni izdelek iz trošarinskega materiala. Če trošarinski zavezanec uporablja trošarinske izdelke za druge namene kot je določeno v dovoljenju oziroma v 44. členu ZTro, je potrebno za te izdelke obračunati in plačati trošarino, kar sta tožniku pravilno pojasnila že oba upravna organa. Carinski organ je ugotovil, da alkohol v danem primeru ni bil uporabljen v skladu s prvo alinejo prvega odstavka 44. člena ZTro, saj izdelki niso zdravila v skladu z definicijo zdravil po ZZdr, s čimer se strinja tudi sodišče. Tako mora tudi po presoji sodišča tožnik zaradi uporabe trošarinskega izdelka, ki ni dovoljena z dovoljenjem za oproščenega uporabnika, obračunati in plačati trošarino.

Sodišče ni sledilo predlogu tožnika, da naj postavi predhodno vprašanje SEU v zvezi s tolmačenjem pojma lekarne v smislu Direktive 2001/83/ES. V danem primeru po mnenju sodišča ne gre za širšo oziroma ožjo razlaga pojma „lekarne“, kot ga uporablja nacionalna zakonodaja oziroma Direktiva 2001/83/ES, ampak tožnik napačno interpretera poslovno-pogodbena razmerja (sklenjena pogodba o proizvodnji, izdelavi galenskih izdelkov tožnika z JZZ) in statusna razmerja (100% lastništvo – povezani pravni osebi) med tožnikom in JZZ, ki ima morebiti lahko posledice na področju gospodarskega prava in konkurenčnega prava, ne pa tudi na področju carinskega prava, kot napačno meni tožnik.

Neutemeljen je tudi ugovor tožnika, da tožena stranka ni pojasnila na kakšni pravni podlagi je tožniku izdala trošarinsko dovoljenje za oproščenega uporabnika trošarinskih izdelkov za etilni alkohol kakor tudi, da se do tožnikovih ugovorov ni opredelila. Oba upravna organa sta svojo obrazložitev pravilno in obsežno obrazložila. Po presoji sodišča ima izpodbijana odločba tudi vse elemente v skladu z določbo 214. člena ZUP.

Ker je po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožbeni ugovori pa neutemeljeni, je sodišče tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

Ker dejansko stanje, ki je bilo podlaga za izdajo izpodbijanega sklepa, med strankama ni sporno, je sodišče v zadevi odločilo brez glavne obravnave (prvi odstavek 59. člena ZUS-1).

Izrek o stroških temelji na določbi četrtega odstavka 25. člena ZUS-1. Če sodišče tožbo zavrne, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.