Jedro

ZVet določa razpon celotne veterinarske dejavnosti in skrbi za živali, umetno osemenjevanje pa je le eno izmed opravil veterinarjev, ki pa v davčnem smislu ni uvrščeno med oproščene dejavnosti v smislu ZPD. Veterinarji s pomočjo osemenjevanja živali skrbijo tudi za zdravje živali in njihovo sposobnost za razmnoževanje, vendar pa je po presoji sodišča pomemben za odločitev v konkretnem primeru davčnopravni vidik, ki ob uporabi standardne klasifikacije dejavnosti uvršča storitev umetnega osemenjevanja med storitve, ki so podvržene plačilu prometnega davka.

Izrek

Tožbi se delno ugodi. Odločba Ministrstva za finance RS št. ... z dne 14. 9. 2004 se v zavrnilnem delu glede obračuna zamudnih obresti odpravi. Odločba Davčnega urada RS, Davčnega urada A. št. ... z dne 8. 10. 1999 se v delu, s katerimi je odločeno o zamudnih obresti (točka I/2 in I/4) odpravi in odloči tako, da zamudne obresti tečejo od dneva izvršljivosti te odločbe do plačila. V ostalem se tožba zavrne.

Zahtevek tožeče stranke za povrnitev stroškov se zavrne.

Obrazložitev

Z izpodbijano odločbo je tožeča stranka zavrnila pritožbo tožnika zoper odločbo Davčnega urada A., št. ... z dne 8. 10. 1999, s katero je bilo tožniku naloženo, da mora zaradi odprave nezakonitosti in nepravilnosti v svojem poslovanju plačati davek od prometa proizvodov po tarifni št. 3 Tarife davka od prometa proizvodov (v nadaljevanju DPP/3) v znesku 1.369.487,00 SIT in pripadajoče zamudne obresti (točki I/1 in I/2 izreka odločbe), plačati davek od prometa storitev iz tarifne št. 1 Tarife davka od prometa storitev (v nadaljevanju DPS/1) v znesku 8.923.332,00 SIT in pripadajoče zamudne obresti, plačati davek od dobička za leto 1998 v znesku 922.568,00 SIT, plačati akontacije davka od dobička za leto 1999 v znesku 557.536,00 SIT, in od obeh plačati pripadajoče zamudne obresti (točka I/3 do I/7 izreka odločbe), plačati davek od osebnih prejemkov v znesku 2.662.748,00 SIT in pripadajoče zamudne obresti (8. in 9. točka izreka odločbe), plačati prispevek iz plač za pokojninsko in invalidsko zavarovanje v znesku 1.192.145,50 SIT in plačati prispevek na plače za pokojninsko in invalidsko zavarovanje v znesku 653.757,00 SIT ter pripadajoče zamudne obresti (10., 11. in 12. točka izreka odločbe), plačati prispevek iz plač za obvezno zdravstveno zavarovanje v znesku 489.164,00 SIT in plačati prispevek na plače za obvezno zdravstveno zavarovanje v znesku 489.164,00 SIT in plačati prispevek za zavarovanje za primer poškodbe pri delu in poklicne bolezni v znesku 40.763,50 SIT ter pripadajoče zamudne obresti (13., 14., 15. in 16. točka izreka odločbe), plačati prispevek iz plač za zaposlovanje v znesku 10.768,00 SIT in plačati prispevek na plače za zaposlovanje v znesku 4.614,50 SIT ter pripadajoče zamudne obresti (17., 18. in 19. točka izreka odločbe), plačati prispevek iz plač za porodniško varstvo v znesku 7.691,00 SIT ter prispevek za plače za porodniško varstvo v znesku 7.691,00 SIT ter pripadajoče zamudne obresti (20., 21. in 22. točka izreka odločbe). Pritožba zoper naloge v točkah od I/1 do I/22 izreka izpodbijane odločbe ne zadrži njihove izvršitve. Pod točko II pa je v odločbi prvostopnega organa določeno, da mora (pri)tožnik izvršiti to odločbo v roku 30 dni, ko postane ta odločba izvršljiva. Davčni organ je opravil postopek inšpiciranja pri tožeči stranki in o ugotovitvah sestavil zapisnik št. 48011-018/99-2-51-89/14,30 z dne 27. 8. 1999. Nanj je podala tožeča stranka pripombe, na katere je davčni organ odgovoril v dopolnilnem zapisniku z dne 9. 9. 1999. Glede obveznosti, ki je bila naložena tožeči stranki pod točko I/1, torej plačila davka od prometa proizvodov iz Tarifne št. 3 Tarife davka od prometa proizvodov je bilo pri inšpiciranju nabave materiala ugotovljeno, da je davčni zavezanec nabavljal živalsko seme od pravne osebe A.A.A., na podlagi naročilnice z izjavo št. ... z dne 5. 1. 1998 v smislu 2. točke 1. odstavka 6. člena Zakona o prometnem davku (Uradni list RS, št. 4/92 do 1/99, v nadaljevanju ZPD) kot reprodukcijski material, ki ga je evidentiral na kontu 40001 - porabljeni material - seme. Davčni zavezanec je nabavljal merjaščevo seme tudi od pravne osebe B.B.B. d.o.o., na podlagi naročilnice z izjavo št. ... z dne 9. 1. 1998 v smislu 1. točke 1. odstavka 6. člena ZPD kot blago za nadaljnjo prodajo, čeprav so nabavljali seme kot material za reprodukcijo za osemenjevanje, ki ga evidentirajo tako kot ostalo seme in sicer na kontu 40001 porabljeni material - seme. Ker davčni zavezanec ne more nabavljati semena za nadaljnjo prodajo, je s tem ravnal v nasprotju s 3. točko 1. odstavka 7. člena ZPD in 1. točko 1. odstavka 6. člena ZPD. Tudi pri omenjeni nabavi gre namreč za nabavo semena kot reprodukcijskega materiala. Šesti odstavek 19. člena Pravilnika o uporabi zakona o prometnem davku (Uradni list RS, št. 6/92 in nadaljnji, v nadaljevanju Pravilnik) določa, da če se reprodukcijski material, nabavljen brez plačila davka (to je tisti, ki je naveden v 12. členu ZPD) prej kot v dveh letih po nabavi uporabi za namene, za katere bi se lahko tudi nabavil brez plačila prometnega davka oziroma pri opravljanju storitev (in se pri tem plača davek od prometa proizvodov), se takšna poraba reprodukcijskega materiala ne šteje za nenamensko porabo iz 1. odstavka 11. člena zakona. Ker davčni zavezanec od nabavljenega reprodukcijskega materiala živalskega semena pri prodaji ni zaračunaval na računu posebej materiala in posebej storitve, ampak le storitev osemenjevanja, s tem ni bil izpolnjen pogoj iz 1. odstavka 11. člena ZPD. V skladu s 6. odstavkom 14. člena ZPD je zavezanec za davek od prometa proizvodov tudi pravna oseba, zasebnik ali kmet, ki proizvode, kupljene ob davčni oprostitvi ali po znižani davčni stopnji, uporabi za namene, za katere ni predvidena davčna oprostitev ali znižana davčna stopnja. Tako je od porabljenega materiala dolžan obračunati DPP/3 v skladu z 9. točko 1. odstavka tarifne številke. Tožnik je tako premalo obračunal DPP/3 v znesku 1.369.487,00 SIT. Tožnik je na te ugotovitve podal pripombe, v katerih navaja, da je neopravičeno obračunan davek od nabave semena za umetno osemenjevanje, saj je Veterinarska zbornica izdala pojasnilo, da so veterinarske organizacije lahko nabavljale seme brez plačila prometnega davka. Davčni organ ni oporekal dejstvu, da tožnik za nabavo semena za umetno osemenjevanje ne bi smel dati izjave v smislu 2. točke 6. člena ZPD - za reprodukcijo, temveč da pri prodaji ni obračunal davka od prometa proizvodov od prodaje semena, nabavljenega brez plačila davka, kar je v nasprotju z že zgoraj omenjenimi 6. odstavkom 14. člena ZPD, zato je pripombe tožnika kot neutemeljene zavrnil. Glede točke I/3 izpodbijane odločbe o plačilu davka od prometa storitev iz Tarifne št. 1 je bilo ugotovljeno pri inšpiciranju ambulantnih dnevnikov in potrdil o osemenitvi, da je tožnik poleg veterinarskih storitev oziroma storitev osemenjevanja zaračunaval strankam prevoz v pavšalnem znesku. Pavšal je za vse stranke enak, ne glede na oddaljenost stranke od sedeža davčnega zavezanca. Davčni zavezanec od zaračunanih prevozov ni obračunaval DPS/1. V skladu s 1. točko 20. člena ZPD se davek od prometa storitev plačuje od prometa vseh storitev, če ni v tem zakonu drugače določeno. Tako je davčni zavezanec dolžan od opravljenih storitev prevoza, ki ga veterinarji ločeno evidentirajo na ambulantnih dnevnikih kot pavšalni znesek in ga zaračunavajo strankam, obračunati in plačati DPS/1. Nadalje je bilo ugotovljeno, da je davčni zavezanec poleg veterinarskih storitev, ki spadajo v skupino N/85.20 standardne klasifikacije dejavnosti, ki je sestavni del Uredbe o uvedbi in uporabi standardne klasifikacije dejavnosti (Uradni list RS, št. 34/94 do 89/98; v nadaljevanju SKD) opravljal tudi storitve osemenjevanja. Za umetno osemenjevanje je v razdelku N/85.20 posebej navedeno, da omenjene storitve ne spadajo med veterinarske storitve, ampak med storitve za živinorejo iz skupine A/01.42 storitve za živinorejo, brez veterinarskih storitev. Iz tega izhaja, da bi davčni zavezanec moral pri zaračunavanju storitev zaračunavati DPS/1 v skladu s 1. točko 20. člena ZPD. Tožnik je že med inšpiciranjem predložil pojasnilo Veterinarske zbornice Slovenije z dne 19. 8. 1999, na podlagi katerega temeljijo tudi pripombe davčnega zavezanca, in sicer se v njih sklicuje na 64. člen Zakona o veterinarstvu (Uradni list RS, št. 82/94), ki velja od 31. 12. 1994 in na 2. člen Koncesijske pogodbe, ki so jo podpisale na podlagi razpisa Ministrstva za kmetijstvo, gozdarstvo in prehrano, vse ambulante z javnimi pooblastili v Sloveniji. Iz vidika obdavčitve je treba upoštevati dejstvo, da so eno naloge veterinarske službe, ki jih določajo gornji predpisi, drugo pa v katero dejavnost SKD spada storitev, ki jo davčni zavezanec opravlja. Iz SKD namreč jasno izhaja, da se štejejo storitve umetnega osemenjevanja med kmetijske in ne veterinarske storitve, za katere ne velja oprostitev plačila davka od prometa storitev. Če bi se umetno osemenjevanje štelo med veterinarske storitve, potem tožnik verjetno ne bi imel v sodni register posebej vpisane dejavnosti storitve za živinorejo iz skupine A/01.42, kamor spadajo tudi storitve umetnega osemenjevanja. Prav tako pravna oseba nabavlja zdravila, pomožna zdravilna sredstva in drugi material, ki ga uporablja pri opravljanju svoje dejavnosti z obračunanim prometnim davkom oziroma brez davka pri tistih proizvodih, ki so oproščeni plačila davka po določilih 18. člena ZPD. Nabavljene proizvode evidentirajo tako, da pri prevzemu nabavljenih zdravil v skladišču sestavijo prevzemni dokument, s katerim povečajo nabavno vrednost proizvodov za določen odstotek (odvisno od vrste proizvodov) in po taki, povečani nabavni ceni prodajo proizvode skupaj z veterinarskimi in drugimi storitvami končnim kupcem. Iz izdanih računov (ambulantnih dnevnikov) je razvidno, da je posamezen kupec obremenjen za porabljen material (zdravilo) po vrednosti, ki poleg nabavne cene vsebuje tudi pribitek. Po pojasnilu odgovorne osebe predstavlja strošek posredovanja davčnega zavezanca pribitek, saj vezana sredstva v zalogah materiala zahtevajo določene stroške financiranja, skladiščenja, posredovanja, kar dejansko predstavlja storitev, ki jo je opravil tožnik, od katere bi moral biti obračunan in plačan davek od prometa storitev. Glede na določbe 22. člena istega zakona je zavezanec za DPS pravna oseba in zasebnik, ki opravlja storitev. Po določilih 8. odstavka 21. člena ZPD v povezavi s 43. členom Pravilnika o uporabi ZPD inšpicirana oseba ni dolžna obračunavati in plačevati le DPS od veterinarskih storitev, vendar v navedenem primeru ni šlo za opravljanje veterinarskih storitev, saj so le te na računih izkazane ločeno od porabljenega materiala. Iz podatkov o mesečni porabi materiala izhaja, da je bil v letu 1998 izdan material iz skladišča in zaračunan v fakturah kupcem v skupni vrednosti 89.003.695,90 SIT, v čemer je vsebovano 16.964.574,00 SIT pribitka, ki predstavlja opravljene storitve davčnega zavezanca. Pravna oseba je torej premalo obračunala DPS/1 v znesku 1.102.697,30 SIT.

Tožeča stranka je vložila tožbo zoper izpodbijano odločbo v obsegu glede potrditve prvostopenjske odločbe (točke 1, 2, 3 in 4) in v delu, s katerim je tožeči stranki naloženo plačilo prometnega davka. Po mnenju tožeče stranke je bistveno vprašanje opredelitve dejavnosti, za katero je tožena stranka ugotovila, da naj tožeča stranka ne bi bila upravičena uveljavljati oprostitev plačila prometnega davka. Tožeča stranka meni, da je pri opredeljevanju statusa sporne dejavnosti potrebno upoštevati določila Zakona o veterinarstvu in na njegovi podlagi izdane podzakonske predpise, po katerih je osemenjevanje živali potrebno obravnavati kot zooprofilaktično metodo za preprečevanje in zatiranje živalskih spolnih in drugih kužnih bolezni, ter šele nato kot zootehnični ukrep, ki omogoča kontrolirano in kvalitetno spremembo sestave živalske populacije. Po takšni definiciji je osemenjevanje veterinarska dejavnost, ki jo mora opraviti strokovno usposobljena oseba, saj je to veterinarsko medicinski poseg v živi organizem, ki jih lahko opravljajo le veterinarske organizacije s podeljeno javno koncesijo s strani VURS. Po mnenju tožeče stranke je tako Zakon o veterinarstvu specialni predpis, ki opredeljuje veterinarsko dejavnost. Opredelitev dejavnosti po Uredbi o uvedbi in uporabi standardne klasifikacije je uporabna za evidence registra in baze podatkov ter za potrebe statistike in analitike. Omenjeno dejavnost je namreč v konkretnem primeru treba obravnavati vsebinsko, saj je za takšno obravnavo potrebno upoštevati izključno vse predpise, ki takšno dejavnost urejajo. Tudi iz novega Zakona o veterinarstvu (Uradni list RS, št. 33/2001) izhaja, da spada osemenjevanje med veterinarske dejavnosti, saj je v 7. točki 51. člena določeno, da je veterinarska dejavnost med drugim tudi skrb za zdravje plemenskih živali in zdravstveno sposobnost za razmnoževanje, izvajanje ukrepov za preprečevanje in odpravljanje jalovosti ter osemenjevanje. Zaradi omenjenega pristopa davčne uprave je tožeča stranka v primerjavi z drugimi veterinarskimi organizacijami postavljena v neenakopraven položaj. Njena finančna obveznost, kot izhaja iz izpodbijane odločbe, je že ob izdaji prvostopne odločbe znašala 10.292.819,00 SIT. Tožeči stranki je znano, da nobena veterinarska organizacija, razen tožeče stranke, ni imela kontrole obračunavanja plačila prometnega davka od opravljenih storitev osemenjevanja, kar pomeni, da bi v primeru, če bi izpodbijana odločba vzdržala, bila v velikih finančnih težavah, zaradi katerih bi lahko prišlo do njenega stečaja. Prav tako tožeča stranka meni, da je upravičena brez obračuna prometnega davka zaračunavati strankam tudi opravljanje prevoza v pavšalnem znesku. Prav zaradi takšnega pavšalnega zneska je to plačilo šteti kot sestavni del opravljanja veterinarske storitve osemenjevanja in je kot takšno plačilo prometnega davka prosto. Smiselno enako v odločbi na strani 9 navaja sama tožena stranka, ki stroške prevoze smatra za odvisne stroške, ki so jih veterinarji tožeče stranke imeli v zvezi z opravljanjem storitev. Enako velja za stroške nabave zdravil, pomožnih zdravilnih sredstev in drugega materiala, ki ga tožeča stranka uporablja pri opravljanju svoje dejavnosti, na račun katere uporabnikom njenih storitev zaračunava pribitek, tudi v tem primeru gre za odvisne stroške, ki nastajajo tožeči stranki ob opravljanju veterinarskih storitev, ki so bila prosta plačila prometnega davka. Tožeča stranka sodišču predlaga, da v izpodbijanem obsegu odločbo odpravi. Priglasi tudi stroške postopka.

Tožena stranka se v odgovoru na tožbo sklicuje na razloge v izpodbijani odločbi in sodišču predlaga, da tožbo zavrne.

Državno pravobranilstvo RS kot zastopnik javnega interesa v tem postopku svoje udeležbe ni prijavilo.

Tožba je delno utemeljena.

Med upravnim sporom je Ustavno sodišče Republike Slovenije sprejelo odločbo, št. U-I-356/02-14 z dne 23. 9. 2004 (Uradni list RS, št. 109/04). Z njo je odločilo, da je bil Zakon o davčnem postopku (ZDavP, Uradni list RS, št. 18/96 do 97/01) v neskladju z Ustavo ter da v zadevah iz 406. člena Zakona o davčnem postopku (ZDavP-1, Uradni list RS, št. 54/04) začnejo teči zamudne obresti z dnem izvršljivosti davčne odločbe. V konkretni zadevi torej zamudne obresti bremenijo tožečo stranko (v izpodbijanem delu : točki I/2 in I/4) šele z dnem izvršljivosti odločbe o odmeri davka, to je po izteku z zakonom določenega roka za prostovoljno izpolnitev.

V preostalem delu je tožba neutemeljena.

V obravnavani zadevi je sporno vprašanje, kakšen status imajo storitve umetnega osemenjevanja, ki jih opravljajo veterinarji. Ali gre za veterinarske storitve, ki so oproščene plačila prometnega davka, ali pa gre za kmetijske oziroma živinorejske storitve, ki so podvržene plačilu prometnega davka. Tožeča stranka od opravljenih storitev osemenjevanja ni plačevala prometnega davka, saj po njenem mnenju gre za storitev, ki jo opravlja na podlagi ZVet in na podlagi koncesijske pogodbe. V postopku kontrole pa je prvostopni davčni organ ugotovil, da je sporna storitev osemenjevanja uvrščena med storitve, za katere je potrebno plačevati prometni davek, ki ga je nato tožeči stranki tudi naložila v plačilo. Po mnenju sodišča je pravilna naslonitev tožene stranke na Standardno klasifikacijo dejavnosti, ki je sestavni del Uredbe o uvedbi in uporabi standardne klasifikacije dejavnosti (SKD), ki v 2. členu določa, da se uporablja za določanje dejavnosti oziroma za razvrščanje poslovnih subjektov za potrebe različnih uradnih in drugih administrativnih zbirk podatkov ter za potrebe statistike in analitike, v 8. členu pa, da se uporablja kot obvezen nacionalni standard v uradnih in drugih zbirkah od 1. 1. 1995. Zakon o davčni službi (Uradni list RS, št. 18/96 do 35/98) pa zavezuje davčni organ, da vzpostavi in združuje davčni register in davčne evidence, v katerih vodi zavezance. To so torej predpisane evidence, v katerih je glede na 2. člen Uredbe treba subjekte vpisa razvrščati upoštevajoč standardno klasifikacijo dejavnosti. Ker se po Uredbi med veterinarske storitve (razdelek N/85.20) šteje zdravstveno varstvo živali, veterinarstvo v javnem zdravstvu, veterinarstvo v živinoreji - reprodukcija živali, preskrba z zdravili, mamili in strupi za uporabo v veterinarski medicini, mednje pa ne spada oskrba živali brez zdravstvenega varstva in umetno osemenjevanje živine. Med storitve za živinorejo (razdelek A/01.42) pa spadajo storitve v živinoreji za plačilo ali na podlagi pogodbe, umetno osemenjevanje, pastirstvo, testiranje črede, dajanje paše v najem, kapuniranje, čiščenje kurnikov ter pospeševanje in kontrola živalske prireje. Izrecno določilo o tem, da so neobdavčene le veterinarske storitve in ne celotna veterinarska dejavnost, pa izhaja iz 21. člena Pravilnika o ZPD. Sodišče zavrača tožbene ugovore o tem, da ZVet daje podlago za določitev osemenjevanja kot veterinarske dejavnosti, saj omenjeni zakon določa razpon celotne veterinarske dejavnosti in skrbi za živali, umetno osemenjevanje pa je le eno izmed opravil veterinarjev (ki ga, kot določa ZVet, opravljajo tudi rejci živali), ki pa v davčnem smislu ni uvrščeno med oproščene dejavnosti v smislu ZPD. Seveda veterinarji s pomočjo osemenjevanja živali skrbijo tudi za zdravje živali in njihovo sposobnost za razmnoževanje, vendar pa je po presoji sodišča pomemben za odločitev v konkretnem primeru davčnopravni vidik, ki ob uporabi SKD uvršča storitev umetnega osemenjevanja med storitve, ki so podvržene plačilu prometnega davka. Ugovor tožeče stranke, da so tudi druge veterinarske organizacije nepravilno obračunavale prometni davek, po presoji sodišča ni pravnorelevanten. Sodišče v konkretnem primeru presoja izpodbijano odločbo in pravilnost njenih ugotovitev, zato se v morebitne nepravilnosti drugih davčnih subjektov pri tem ne spušča. Prav tako je po presoji sodišča pravilna odločitev obeh organov v zvezi z obračunanim DPS/1 na storitve posredovanja tožnika pri prodaji zdravil in drugih materialov ter na obračun prevozov v pavšalnem znesku. Prvi odstavek 20. člena ZPD določa, da se davek od prometa storitev plačuje od vseh storitev. Navedeno določilo je treba razlagati tako, kot je to storila tožena stranka. Pravilo je, da je treba plačati davek od vsake storitve, izjeme od tega pravila pa določa samo zakon. Če izjeme zakon ne določa izrecno, je ni. Tožnik, ki je zaračunaval poleg opravljenih storitev osemenjevanja živine strankam tudi prevoz v pavšalnem znesku, je tako tudi od storitve prevoza dolžan plačati prometni davek. Tožnik je omenjeno storitev strankam obračunaval ločeno na računu od storitev osemenjevanja, zato je v skladu s splošnim pravilom iz 20. člena ZPD dolžan tudi za to storitev plačati davek, saj storitev prevoza očitno ni bila zajeta v ceni storitve osemenjevanja, kot to zatrjuje tožeča stranka. Prav tako je tožnik na računih posebej izkazoval porabljeni material (zdravila) po vrednosti, ki poleg nabavne cene vsebujejo tudi pribitek. Ta pribitek predstavlja strošek posredovanja tožnika, saj vezana sredstva v zalogah materiala zahtevajo določene stroške financiranja, skladiščenja, posredovanja, kar dejansko predstavlja storitev, ki jo je opravil tožnik in bi od nje prav tako v skladu z 20. členom ZPD moral biti plačan prometni davek. Tožeča stranka se v tožbi sklicuje na dejstvo, da gre pri prevozih in porabljenem materialu (zdravilom) za odvisne stroške, vendar pa dejstvo, da so bile vse tri storitve na računih (ambulantnih dnevnikih) zaračunane ločeno, potrjuje presojo sodišča, da gre za tri vrste storitev, ki so vse podvržene plačilu prometnega davka. Čeprav tožnik v tožbi ugovarja le davčni uvrstitvi storitve umetnega osemenjevanja in zaračunavanju DPS tudi od prodaje zdravil in opravljenih prevozov, pa vseeno izpodbija odločbo tudi v delu, kjer je bi zaračunan davek od prometa proizvodov (točki I/1,2 izpodbijane odločbe) od nabavljenega materiala - živalskega semena. Tožnik je nabavljal seme ob davčni oprostitvi delno kot reprodukcijski material (na podlagi naročilnice z izjavo v smislu 2. točke prvega odstavka 6. člena ZPD kot reprodukcijski material) in delno kot blago za nadaljnjo prodajo (na podlagi naročilnice z izjavo v smislu 1. točke prvega odstavka 6. člena ZPD). Tožnik od nabavljenega reprodukcijskega materiala pri prodaji ni zaračunaval na računu posebej materiala (neprerekana trditev) in posebej storitve, ampak le storitev osemenjevanja, s čimer ni izpolnil pogoja iz 1. odstavka 11. člena ZPD, saj pri prodaji storitve ni bil obračunan davek od prometa proizvodov, pri prodaji semena, ki ga je kupil pod izjavo, da gre za nadaljnjo prodajo, pa je ravnal v nasprotju s 3. točko 7. člena ZPD v zvezi s 1. točko 1. odstavka 6. člena ZPD, saj tožnik ne more nabavljati semena za nadaljnjo prodajo. Tudi od prodaje tega semena davek od prometa proizvodov ni bil obračunan (neprerekana trditev), zato je po presoji sodišča bil tožniku utemeljeno naložen v plačilo z izpodbijano odločbo.

Glede na vse navedeno je sodišče po ugotovitvi, da je bil postopek pred izdajo izpodbijane odločbe pravilen in zakonit, da je izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožbeni ugovori pa neutemeljeni, tožbo zavrnilo na podlagi 1. odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 105/06, dalje ZUS-1).

Ker tožnik ni uspel s tožbo, je bilo treba zavrniti tudi njegov zahtevek za povračilo stroškov tega postopka na podlagi 154. člena Zakona o pravdnem postopku (Uradni list RS, št. 36/04 - uradno prečiščeno besedilo in 52/07) v zvezi s 23. členom Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 50/97 do 45/06 - odločbi US).

Uporaba določb 51. do 72. člena ZUS-1 temelji na podlagi prehodne določbe 104. in 2. odstavka 105. člena istega zakona.

Pravni pouk temelji na določbi 73. člena ZUS-1 v povezavi s 1. odstavkom 107. člena istega zakona.