Jedro

Določilo 11. točke tretjega odstavka 105. člena ZDoh-2 zagotavlja, da so v polje obdavčljivosti vključeni vsi dohodki, ki ustrezajo splošnemu pojmu dohodka, kot ga opredeljuje 15. člen ZDoh-2, vendar jih ni mogoče uvrstiti v nobeno od konkretneje navedenih vrst dohodkov ali v katerega od povsem specifičnih tipov prejemkov, ki jih ZDoh-2 opredeljuje kot obdavčljive dohodke - gre za krovno določbo. Dohodek je pri tem treba razumeti v pomenu, kot ga ima ta beseda v splošnem jeziku. Prav tako pa dohodek povečuje premoženje davčnega zavezanca.

Izrek

I. Tožba zoper točko I. 6. izreka odločbe Finančne uprave Republike Slovenije št. 0610-5334/2016-45 z dne 30. 4. 2019 se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

1. Z izpodbijano odločbo je prvostopenjski davčni organ tožniku odmeril naložil v plačilo med drugim tudi akontacijo dohodnine od drugih dohodkov za obdobje leta 2015 od osnove 75.170,00 EUR po stopnji 25 % v znesku 18.792,50 EUR in pripadajoče obresti v znesku 5.174,36 EUR (točka I.6. izreka). Dodal je, da bodo po preteku 30-dnevnega roka za plačilo zaračunane zamudne obresti in bo začeta izvršba (II.), da tožnik povrnitve stroškov ni zahteval, stroški, ki so nastali finančni upravi, pa bremenijo slednjo ter da pritožba ne zadrži izvršitve (III.).

2. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhajajo v zvezi z nakazili po fakturah, ki naj bi jih izdala družba A., d.o.o., ki jih je tožnik v letu 2015 dejansko izvedel na TRR fizične osebe A. A. (s pripisi podatkov o družbi A.), ugotovitve davčnega organa, da so bile predmetne fakture fiktivne in neverodostojne ter da je družba A. izjavila, da s tožnikom ni poslovala. A. A. pa je v letu 2015 s svojega TRR, ki ga je kot fizična oseba imel pri banki C., večkrat opravil dvige gotovine (v poslovalnicah in na bankomatih), pri čemer je bil on edini pooblaščeni za razpolaganje s sredstvi. A. A. je davčnemu organu izjavil, da je nakazila tožnika prejemal za nakup televizorjev in drugih naprav, denar je dvignil in kupil blago prek internetnih strani ter ga dostavil tožniku ali njegovim končnim strankam; zneski nakazil so znašali 75.170,00 EUR in je denar obdržal zase oz. ga porabil za nakup sprejemnikov, pri tem pa zaslužil nekaj odstotkov. Tožnik je izjavil, da je plačeval po predračunih. Davčni organ je zato nepojasnjena nakazila na TRR A. A., ki so jim sledili takojšnji dvigi gotovine v znesku 75.170,00 EUR, opredelil kot izplačilo drugih dohodkov na podlagi 11. točke tretjega odstavka 105. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2), od katerega se po prvem odstavku 131. člena ZDoh-2 plačuje 25 % akontacija, ker pa plačnik davka odtegljaja ni odtegnil in plačal, ta bremeni po 59. členu Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) le‑tega. Zato je davčni organ od drugih dohodkov A. A. obračunal tožniku akontacijo v znesku 18.792,50 EUR.

3. Drugostopenjski davčni organ je tožnikovo pritožbo zoper izpodbijano odločbo zavrnil kot neutemeljeno, saj je soglašal z ugotovitvami iz izpodbijane odločbe. Glede davka od drugih dohodkov fizičnih oseb pritožbeni organ ugotavlja, da je A. A. sam izjavil, da je prejeta nakazila dvigoval na bankomatu, da pri družbi A. ni bilo ugotovljeno, da bi nakazila prejela ona, tožnik pa ni dokazal, da bi mu A. A. dobavil sprejemnike, kar pomeni, da ta plačila niso predstavljala plačil za dobavo blaga, zato je utemeljeno sklepanje, da ta plačila predstavljajo obdavčljive dohodke fizične osebe, ki je sredstva prejela in dvigovala, od tega pa je treba obračunati akontacijo davka.

4. Tožnik vlaga tožbo zoper izpodbijano odločbo in sodišču predlaga, naj samo odloči o stvari, tako da napadeno odločbo prvostopenjskega organa razveljavi, oz. podredno, da jo odpravi in zadevo vrne v ponovni postopek, zahteva pa tudi povračilo stroškov postopka. Glede obračuna davčnega odtegljaja tožnik trdi, da je davčni organ sredstva sprva opredelil kot izplačilo drugih dohodkov direktorju, nato pa je svoje stališče spremenil in navedel, da je šlo za izplačila A. A.; takšno stališče vnaša pomemben dvom v verodostojnost davčnega postopka, inšpektorica pa je napako tudi priznala. Tožnik predlaga zaslišanje B. B., A. A. in inšpektorice C. C. B. B. ni nikoli ničesar prejel na svoj račun, ni lastnik nepremičnin niti premičnin večje vrednosti, še vedno živi pri starših, ki mu finančno pomagajo. Poleg tega pa je Vrhovno sodišče RS podalo zahtevo za oceno ustavnosti 11. točke tretjega odstavka 105. člena ZDoh-2 in bi se FURS moral vzdržati kvalifikacij dohodkov po tem členu.

5. Toženka odgovarja na tožbo in vztraja pri razlogih iz obrazložitve izpodbijane odločbe, na katere se sklicuje, ter predlaga, naj sodišče tožbo zavrne.

6. V zadevi je bila opravljena glavna obravnava, na kateri je sodišče med drugim zavrnilo dokazne predloge z zaslišanjem zakonitega zastopnika B. B., A. A. ter C. C. kot prepozne, saj pojasnilo tožnika, da teh dokaznih predlogov predhodno ni podal, ker se je šele ob vložitvi tožbe začel z zadevo resno ukvarjati, ne predstavlja opravičljivega razloga za podajanje tožbenih novot šele v upravnem sporu.

7. Sodišče je v tem upravnem sporu z delno sodbo z dne 20. 12. 2021 že odločilo glede davka na dodano vrednost, davka od dohodkov pravnih oseb in obresti iz naslova dodatno obračunanih mesečnih akontacij ter pripadajočih obresti (točke I.1.-I.5. izreka izpodbijane odločbe), in sicer je tožbo v teh delih zavrnilo. Glede na navedeno za sodno presojo ostaja odprta tožba le še v delu glede naložene akontacije davka od drugih dohodkov in pripadajočih obresti (točka I.6. izreka izpodbijane odločbe) ter stroškov upravnega spora, kar bo predmet te sodbe.

8. Tožba glede davka od drugih dohodkov s pripadki ni utemeljena.

9. Tožnik s tožbo davčnemu organu najprej očita spreminjanje stališč, in sicer, da naj bi v zapisniku pripisoval druge dohodke tožnikovemu poslovodju, z izpodbijano odločbo pa A. A. Te tožbene navedbe sodišče s sklicevanjem na razloge izpodbijane odločbe po drugem odstavku 71. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) zavrača, saj je nanje odgovoril že prvostopejski davčni organ, in sicer da je bila v zapisniku pomotoma napačno navedena besedna zveza o izplačevanju drugih dohodkov direktorju, saj je v vsakem primeru šlo za druge dohodke fizične osebe A. A. (str. 71 izpodbijane odločbe). Dokazni predlogi za zaslišanje tožnikovega poslovodje, A. A. in inšpektorice C. C. v zvezi s tožbenimi trditvami, da tožnikov poslovodja ni nikoli ničesar prejemal, so bili na naroku za glavno obravnavo zavrnjeni kot prepozni, te tožbene navedbe, glede na to, da davčni organ ugotavlja prejem drugih dohodkov s strani A. A. in ne s strani tožnikovega poslovodje, pa so pravzaprav tudi nerelevantne.

10. Nadalje tožnik osporava ustavnost 11. točke tretjega odstavka 105. člena ZDoh-2, vendar je le-ta prestala presojo na ustavnem sodišču. Ustavno sodišče je namreč z odločbo št. U-I-497/18-17 z dne 20. 1. 2022 odločilo, da predmetno določilo ni v neskladju z Ustavo. Tako ZDoh-2 v 105. členu določa, da so drugi dohodki vsi dohodki, ki se v skladu s tem zakonom ne štejejo za dohodke fizične osebe iz 1. do 5. točke 18. člena tega zakona (prvi odstavek), pri čemer se za druge dohodke po tem zakonu ne štejejo dohodki iz 19. do vključno 32. člena tega zakona in dohodki, ki so v skladu s tem zakonom oproščeni plačila dohodnine ali se ne vštevajo v davčno osnovo (drugi odstavek), drugi dohodki pa med drugim vključujejo tudi dohodek, ki se ne šteje za dohodek iz zaposlitve, za dohodek iz dejavnosti, za dohodek iz osnovne kmetijske in osnovne gozdarske dejavnosti, za dohodek iz oddajanja premoženja v najem in iz prenosa premoženjske pravice ter za dohodek iz kapitala in ni dohodek, ki se ne šteje za dohodek po tem zakonu, oziroma ni dohodek, oproščen plačila dohodnine po tem zakonu (11. točka tretjega odstavka).

11. To določilo zagotavlja, da so v polje obdavčljivosti vključeni vsi dohodki, ki ustrezajo splošnemu pojmu dohodka, kot ga opredeljuje 15. člen ZDoh-2, vendar jih ni mogoče uvrstiti v nobeno od konkretneje navedenih vrst dohodkov ali v katerega od povsem specifičnih tipov prejemkov, ki jih ZDoh-2 opredeljuje kot obdavčljive dohodke - gre za krovno določbo.1 Dohodek je pri tem treba razumeti v pomenu, kot ga ima ta beseda v splošnem jeziku.2 Prav tako pa dohodek povečuje premoženje davčnega zavezanca.3

12. Tožnik v tožbi trdi tudi, da davčni organ ni utemeljil, da bi prišlo do povečanja premoženja katerekoli fizične osebe in da bi moral denarna sredstva pripisati kvečjemu ekonomski dejavnosti A. A. kot samostojnega podjetnika. Po presoji sodišča tudi te tožbene navedbe ne držijo.

13. Kot izhaja iz izpodbijane odločbe, je davčni organ ugotovil, da je tožnik nakazila po fakturah, ki jih je evidentiral v svojih knjigah kot prejete od družbe A., izvrševal ne na transakcijski račun te družbe (ki je bil na teh fakturah tudi sicer naveden), temveč je vsa plačila vršil na transakcijske račune A. A., in sicer na njegov bančni račun, ki ga je imel odprtega kot fizična oseba, ter na njegov poslovni račun, ki ga je imel odprtega kot samostojni podjetnik (str. 11 izpodbijane odločbe). Tožnikova nakazila na račun A. A. kot fizične osebe v letu 2015 so pri tem znašala 75.216,08 EUR (str. 60 izpodbijane odločbe). Kot izhaja iz delne sodbe z dne 20. 12. 2021 pa tožnik tudi s svojimi trditvami o opravičljivi zmoti oz. nevednosti, da ni oz. zakaj ni plačeval na račun družbe A., ki jih je podal v zvezi z naloženim davkom na dodano vrednost oz. davkom od dohodkov pravnih oseb, pred sodiščem ni uspel. Nadalje iz izpodbijane odločbe izhaja, da je A. A. tako nakazano gotovino s svojega računa isti dan ali v roku nekaj dni po prejemu nakazila dvigoval, pri čemer je bil on edini pooblaščen na tem transakcijskem računu (str. 64 izpodbijane odločbe). Iz tega je tudi po presoji sodišča očitno, da je bil A. A. tisti, ki je zadnji dokazano razpolagal z dvignjeno gotovino v znesku 75.170,00 EUR. Drugostopenjski davčni organ je v svoji odločbi še dodal, da je A. A. pri tem sicer izjavil, da naj bil za ta denar kupil blago in ga dostavil tožniku, vendar drugostopenjski organ to ovrže, saj tožnik ni dokazal, da naj bi mu A. A. dobavil televizijske sprejemnike, zato predmetna nakazila niso predstavljala plačila za dobavo blaga, temveč dohodke A. A. (str. 20 in 21 drugostopenjske odločbe), česar pa tožnik konkretizirano ne osporava.

14. Iz zgoraj povzetih razlogov davčnih organov prve in druge stopnje po presoji sodišča jasno izhajajo konkretne ugotovitve o prejemu dohodkov na strani A. A., česar tožnik zgolj s svojim tožbenim zanikanjem ne more izpodbiti. Pri tem so nerelevantne tudi tožbene navedbe o tem, da bi davčni organ moral te dohodke pripisati A. A. kot samostojnemu podjetniku. Kot izhaja iz zgoraj povzetih razlogov izpodbijane odločbe, je namreč jasno, da je davčni organ že razmejil te dohodke, in sicer so bila predmet naložene akontacije le tista tožnikova nakazila, ki jih je tožnik izvršil na transakcijski račun A. A. kot fizične osebe, nasprotno pa v obdavčitev na tem mestu niso bila zajeta tožnikova nakazila na transakcijski račun A. A. kot samostojnega podjetnika.

15. Sklepno pa tožnik v tožbi podaja še navedbe o tem, da se brez ugotovitve o prejemu dohodka fizične osebe posega v premoženjsko sfero te fizične osebe, prav tako pa da se s tem resno ogroža dostojanstvo te fizične osebe, saj ne more odgovoriti na očitke o prejetem dohodku, ker vse navedeno vpliva na letno dohodnino fizične osebe, obnova odmere dohodnine pri fizični osebi pa bi bila nezakonita, saj temelji na domnevah in predpostavkah. Te tožbene navedbe sodišče zavrača kot neupoštevne, saj predmet tega upravnega spora ni odmera dohodnine pri fizični osebi, temveč bo takšna fizična oseba, če oz. ko bo do postopka proti njej prišlo, lahko svoje pravice, koristi in interese varovala neposredno sama zase. Vsled subjektivne koncepcije upravnega spora namreč tožnik ne more uveljavljati kršitve pravic oziroma varovati interesov tretjih oseb.

16. Glede na navedeno je bilo tožbo tudi glede naložene akontacije davka od drugih dohodkov s pripadki na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS‑1 treba zavrniti kot neutemeljeno.

17. Tožnik je torej v tem upravnem sporu, upoštevaje pri tem tudi delno sodbo z dne 20. 12. 2021, v celoti propadel, zato vsaka stranka trpi svoje stroške postopka skladno z določbo četrtega odstavka 25. člena ZUS-1. 1 Povzeto po odločbi USRS U-I-497/18-17 z dne 20. 1. 2022, tč. 19. 2 Prav tam, tč. 22. 3 Sodba in sklep VSRS X Ips 91/2017 z dne 23. 3. 2022, tč. 17.