Jedro

Dejansko stanje je glede poslovnega namena tožnika v zvezi z nakupom spornih plovil nepopolno ugotovljeno. Ključne okoliščine glede dejanskega namena tožnika glede zasebne rabe plovil ali pa nakupa plovila z namenom nadaljnje prodaje oziroma delno zasebne rabe so ostale nerazčiščene. Enako velja tudi za dejansko stanje v zvezi z računi, povezanimi z vzdrževanjem predmetnih plovil. Navedeno posledično vpliva tudi na priznanje pravice do odbitka DDV po računih za prevoze z letalom, za katere tožnik zatrjuje, da so bili opravljeni v zvezi z njegovo obdavčljivo dejavnostjo in sicer z namenom prodaje predmetnih plovil na navtičnih sejmih. V konkretnem primeru davčni organ ni ugotovil vseh relevantnih okoliščin in tudi ni izvedel dokazne ocene oziroma ni navedel objektivnih okoliščin in jih povezal v smiselno celoto, ki bi s potrebno stopnjo gotovosti kazala na to, da gre pri obravnavanih transakcijah za navidezne posle ter za nezakonito pridobitev davčne ugodnosti, pri čemer bi se tožniku lahko očital subjektivni element.

Izrek

Tožbi se ugodi in se odločba Davčnega urada Ljubljana DT 0610-2390/2011 58 08-230-10 z dne 7. 5. 2012 se točka I.1 za davčno obdobje: maj, junij, julij, december 2007, januar, februar, marec, april, junij, julij (za znesek 1.134,55 EUR), avgust, september (za znesek 1.753,92 EUR), oktober, november in december 2008 ter v točka I.2 odpravi in v tem obsegu vrne istemu organu v ponovni postopek.

Tožena stranka je dolžna povrniti tožeči stranki stroške tega postopka v znesku 342,00 EUR v roku 15 dni od vročitve te sodbe, od poteka roka dalje do plačila z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

Obrazložitev

Z izpodbijano odločbo je Davčni urad Ljubljana (prvostopenjski organ) tožniku dodatno odmeril davek na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) za obdobje od 1. 1. 2007 do 31. 12. 2008 s pripadajočimi obrestmi v skupnem znesku 882.325,70 EUR (točka I.1 izreka). Tožniku se za obdobje od 1. 1. 2007 do 31. 12. 2007 dodatno odmeri akontacija dohodnine od drugih dohodkov in pripadajoče obresti v skupnem znesku 26.292,54 EUR (točka I.2 izreka). Tožniku se za obdobje od 1. 1. 2007 do 31. 12. 2007 dodatno odmeri davek na vodna plovila (v nadaljevanju DVP) in pripadajoče obresti v skupnem znesku 167,78 (točka I.3 izreka). Odmerjene obveznosti pod točko I morajo biti plačane v 30 dneh od vročitve te odločbe, po preteku tega roka se bodo zaračunale zamudne obresti in začel postopek davčne izvršbe (točka II izreka). Tožnik ni zahteval povrnitev stroškov; stroški postopka, ki so nastali davčnemu organu bremenijo davčni organ (točka III izreka). Pritožba ne zadrži izvršitve (točka IV izreka). Tožnik je v letih 2007 in 2008 uveljavljal pravico do odbitka vstopnega DDV v zvezi z nabavo dveh plovil: Raffaelli, Kubang Extreme PI-319 (v nadaljevanju PI-319) in Maiora 23 S PI-190 (v nadaljevanju PI-190) na podlagi računov navedenih v preglednici na straneh 3 do 5 obrazložitve izpodbijane odločbe, kakor tudi za stroške, povezane s plovili. Uveljavljal pa je tudi odbitek DDV na podlagi računov za najem letala, navedenih na straneh 18 in 19 obrazložitve izpodbijane odločbe.

Plovilo Raffaelli compass rose PI-2178 (v nadaljevanju PI-2178) je tožnik imel v finančnem najemu v letu 2006 od A. d.o.o. in pri prodaji tega plovila ustvaril izgubo. Plovilo PI-319 je imel tožnik prav tako v finančnem najemu pri A. d.o.o. in pri prodaji tega plovila prav tako ustvaril izgubo. Tretje plovilo PI-190 je tožnik vzel v finančni najem pri B. d.o.o. Navedena plovila je tožnik registriral kot sredstva za opravljanje gospodarske dejavnosti. Iz določbe 66. člena Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1) izhaja splošno pravilo, da se DDV ne sme odbiti od jaht in čolnov. Izjeme od splošnega pravila pa so: plovila, ki se uporabljajo za opravljenje dejavnosti prevoza potnikov in blaga, dajanja v najem in zakup ter za nadaljnjo prodajo. Dokazno breme je na strani davčnega zavezanca.

Tožnik za plovili PI-2178 in PI-190 davčnemu organu za leti 2007 in 2008 ni posredoval izjave za potrebe odmere DVP. Za plovilo PI-319 pa je tožnik v zvezi z odmero DVP podal izjavo, da bo to plovilo uporabljal kot naložbo v kapital in ne za opravljanje dejavnosti. Iz jezikovne in logične razlage besedila prvega odstavka 7. člena Zakona o davku na vodna plovila (v nadaljevanju ZDVP) izhaja, da kolikor se plovilo ne uporablja za opravljanje gospodarske dejavnosti, se uporablja za zasebne namene, kar ima za posledico obdavčitev z DVP.

Tožnik ni razpolagal z dokumentacijo o uporabi spornih plovil. Uporabo predmetnih plovil za zasebne namene potrjujejo podatki, ki jih je davčni organ pridobil od pravne osebe C. d.o.o., Izola, ki je tožniku zaračunavala porabo elektrike po števcu in pavšalno turistično takso v zvezi s plovili. Tožnik je zatrjeval, da je plovila vzel v finančni najem z namenom nadaljnje prodaje, na kar naj bi kazalo časovno zaporedje nakupov in prodaj plovil, knjiženje plovil (na kontu zalog) in aktivno trženje plovil (predložena ponudba v italijanskem jeziku, posredniška pogodba v hrvaškem jeziku, izpis spletne ponudbe za plovilo PI-190, obvestilo o navtičnem sejmu v Genovi, pet slik iz sejma Antibes leta 2008 in pet slik iz sejma v Splitu leta 2009). Vendar iz predloženih dokazov prvostopenjski organ ni mogel razbrati, da so se prav sporna plovila prodajala v imenu tožnika. Dejstvo je, da je tožnik kupoval in prodajal plovila osebam, ki so specializirane za prodajo kot sta to: D. in E.. Tožnik ni konkretiziral svojih aktivnosti pri prodaji, s kom se je pogajal pri prodaji plovil, kako se je oblikovala cena in kakšna so njegova znanja o preprodaji vozil. Tožnik ni predložil listin, ki bi dokazovale uporabo plovil za pridobivanje potencialnih kupcev, kot so potni nalogi za opravljene poti, prijave in odjave na mejnih prehodih s seznamom in spiskom posadke, ki se nahaja na plovilu.

Zavezanec za davek mora dokazati vse okoliščine, ki v konkretnem primeru izkazujejo nadaljnjo prodajo in sicer: registracijo za opravljanje te dejavnosti, način organiziranja, oglaševanja in izvajanja dejavnosti, financiranja dejavnosti, priložnost za ustvarjanje pozitivnega rezultata, določiti zaposlene, ki se bodo ukvarjali s to dejavnostjo in izkazati usposobljenosti zaposlenih za opravljanje dejavnosti. Tožnik ni bil specializiran za prodajo plovil in ni oglaševal dejavnosti prodaje plovil, ni imel svoje spletne strani, v časopisu ni oglaševal plovil v svojem imenu. Tožnik je kupoval in prodajal plovila subjektom v tujini, ki so specializirana za prodajo plovil. Iz predloženih slik iz razstavnega prostora na sejmu v Antibesu leta 2008 in v Splitu leta 2009 izhaja, da je bilo plovilo nastanjeno pod oznako Fipa grupo oziroma Fipa Italija. Iz tiskanih oglasov za prodajo plovil ni razviden prodajalec, kontaktna številka pa ne obstaja. Če bi imel tožnik dejansko namen nadaljnje prodaje plovil, mu plovil ne bi bilo treba registrirati in uporabljati. Tožnik pri prodaji plovil tudi ni ustvaril pozitivne razlike, marveč je ustvaril izgubo, kar ni običajna poslovna praksa pri preprodaji plovil. Tožnik je do prodaje plovil ta uporabljal v zasebne namene. Tožnik ni dokazal, da je bil dejanski namen nakupa zadevnih plovil nadaljnja prodaja. Sam način nakupa in prodaje pa kaže na navidezen posel, ki na podlagi tretjega odstavka 74. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) ne vpliva na obdavčenje. Ker gre v danem primeru za zasebno uporabo plovil, tožniku na podlagi 66. člena ZDDV-1 ne gre pravica do odbitka vstopnega DDV.

Davčni organ tožniku ni priznal pravice do odbitka vstopnega DDV po računih družbe F. d.o.o., ki so navedeni na straneh 18 do 20 obrazložitve izpodbijane odločbe za najem letala. Tožnik je najemal letala v zvezi s posli s plovili, glede katerih je davčni organ ugotovil, da niso povezana z obdavčenimi transakcijami. Tožnik ni dokazal povezave vstopnega DDV po prejetih računih za najem letala z obdavčenimi transakcijami, zato davčni organ tožniku ni priznal odbitek vstopnega DDV.

Pritožbeni organ je pritožbi v zvezi z dodatno odmerjenim DDV delno ugodil in prvostopenjsko odločbo v točki I.1. izreka za davčno obdobje avgust 2007 - nepremičnina Oltra, julij 2008 – nepremičnina Škofije in september 2008 - nepremičnina Škofije ter pripadajoče obresti, odpravil. Delno je tudi ugodil pritožbi v zvezi z odmerjeno dohodnino od drugih dohodkov na podlagi zadržane are po predpogodbi za nepremičnino Škofije in odpravil obresti naložene v točki I.2 izreka izpodbijane odločbe. V predhodno navedenem delu je zadevo vrnil v ponovni postopek. V preostalem delu, ki se nanaša na odbitek vstopnega DDV po računih za predmetna plovila in po računih za najem letala, ter v delu, ki se nanaša akontacijo dohodnine iz naslova drugega dohodka v zvezi z zadržanjem prejete are po predpogodbi za nepremičnino Škofije pa je pritožbo zavrnil. Pritožbeni organ je tudi ugotovil, da se tožnik ni pritožil na del izpodbijane odločbe, ki se nanaša na plačilo DVP, odmerjenega v skladu s prvim odstavkom 4. člena ZDVP. Tudi delu, v katerem se izpodbijana odločba nanaša na uveljavljanje pravice do odbitka DDV na podlagi računov izdajateljev G. d.o.o. in H.H. s.p. za hrano v višini 171,88 EUR, se tožnik ni pritožil in je v tem delu izpodbijana odločba pravnomočna.

Med strankama ostaja po ugotovitvah prvostopenjskega organa sporno ali je tožnik verodostojno izkazal, da je dve plovili: PI-319 in PI-190 v zvezi s katerima je v letih 2007 in 2008 uveljavljal vstopni DDV, res nabavil z namenom nadaljnje prodaje. Tudi pritožbeni organ meni, da tožnik ni predložil zadostnih dokazil, da je plovilo PI-319 res nabavil z namenom nadaljnje prodaje oziroma, da ga je skušal prodati. Tožnik zgolj zatrjuje takšen namen, dokazov pa ni predložil. Nabava plovil takšnih vrednosti, kot je bilo predmetno plovilo, se opravi na podlagi natančne tržne analize. Tožnik pa navaja zgolj splošne obrazložitve, da je ocenil, da bi bilo mogoče doseči dobiček s preprodajo. Ni pa navedel nobenega konkretnega podatka na podlagi česa je do takšnih ocen prišel. Ravnanje tožnika je nenavadno, ker plovila ni nabavil z lastnimi sredstvi, ampak gre za finančni najem v zvezi s katerimi je bilo potrebno plačati obresti. Te pa predstavljajo dodatno finančno breme, zato razumen poslovni subjekt pred nabavo plovila takšne vrednosti še posebej skrbno in natančno preveri možnost nadaljnje prodaje, pri čemer nastane tudi obsežna pisna dokumentacija. Tožnik je le navedel, da takšnih plovil, kot so obravnavana, prodajalci nimajo na zalogi, ker gre za plovila velike vrednosti. Marsikateri kupec želi imeti plovila opremljena po svojih željah. Tožnik je v letu 2008 navedeno plovilo res prodal, vendar iz ugotovljenega dejanske stanja izhaja, da je plovilo prodal italijanski družbi, od katere je nato takoj pridobil preko finančnega leasinga slovenske družbe dražje plovilo. Poleg tega je tožnik realiziral zgubo pri prodaji plovila PI-319. Izguba pri prodaji pa predstavlja indic, da je bil posel izpeljan tako, da se je poizkušalo izogniti plačilu davkov. Tožnik utemeljuje namen nadaljnje prodaje tudi z načinom knjiženja plovil v svojih poslovnih knjigah, vendar to ne predstavlja dokaza, da je tožnik res imel tak namen, kot ga zatrjuje. Vsebino poslovnih dogodkov se dokazuje z verodostojnimi listinami, knjiženje pa je zgolj evidenca. Tudi zaslišanje prič, ki ga predlaga tožnik, ne more nadomestiti verodostojnih listin. Iz navedb tožnika je tudi razvidno, da je plovila uporabljal sam. Tožnik sicer zatrjuje, da zgolj zato, da so se predstavljala potencialnim kupcem, vendar dokazov o tem ne predloži. Tako je prvostopenjski organ pravilno sklepal na izključno zasebno rabo predmetnih plovil. Pritožbeni organ je pritožbo zavrnil tudi v delu, ki se nanaša na pravico do odbitka vstopnega DDV po računih za najem letal, ker je ugotovil, da zaračunane storitve niso povezane z obdavčljivimi transakcijami. Tožnik je sicer pojasnjeval, da je letala najemal zaradi udeležbe na navtičnih sejmih v zvezi s prodajo plovili, vendar za to ni predložil verodostojnega dokaza. Pritožbeni organ je zavrnil tudi pritožbo v zvezi z akontacijo dohodnine iz naslova drugega dohodka na podlagi zadržane are po predpogodbi za nepremičnino Škofije. Tožnik kot izplačevalec are bi moral obračunati in plačati davčni odtegljaj na podlagi 8. točke tretjega odstavka 105. člena in 283. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) v zvezi s prvim odstavkom in četrtim 59. člena ZDavP-2. Tožnik vlaga tožbo zaradi zmotne in nepopolne ugotovitve dejanskega stanja, zmotne uporabe materialnega prava ter bistvene kršitve določb postopka. Ugovarja, da spornih plovil ni uporabljal za zasebne namene. Davčni organ pa neupravičeno ni priznal pravice do odbitka vstopnega DDV. Opozarja na relevantno sodno prakso in navaja argumente in dokazila, ki izkazujejo tožnikov poslovni namen nakupa predmetnih plovil za nadaljnjo prodajo. Trenutna praksa davčnih organov je, da od nabave plovil avtomatično odrekajo odbitek vstopnega DDV. Glede na Lennartzova načela bi morali biti davčni zavezanci vedno upravičeni do odbitka vstopnega DDV, če bi takšen odbitek izbrali. V nadaljevanju pa bi moral davčni organ od morebitne zasebne rabe plovil obračunati DDV po pravilih iz 15. člena ZDDV-1. Svoje stališče tožnik utemeljuje s splošnim pravilom prvega odstavka 63. člena ZDDV-1 ter z omejitvijo pravice do odbitka vstopnega DDV v zvezi z nakupom plovil iz 66. člena ZDDV-1, ki je izjema od splošnega pravila. Sklicuje se na prakso SEU v sodbi v zadevi C-97/90, ko gre za Lennartzovo načelo. V angleščini citira vsebino predhodno navedene sodbe SEU. Sklicuje se tudi na zadevo C-434/03, katere vsebino prav tako navaja. Lennartzovo načelo je bilo vneseno v nov 168.a člen Direktive Sveta 2006/112/ES, katerega vsebino tožnik navaja. Republika Slovenija je 168.a člen citirane Direktive prenesla v ZZDV-1 z določbo 63.a člena ZDDV-1, pri čemer pa je nova pravila glede določanja odbitka vstopnega DDV implementirala na področju nepremičnin, ne pa tudi za ostalo investicijsko blago. Prvostopenjski davčni organ bi moral tožniku priznati pravico do celotnega odbitka vstopnega DDV od obravnavanih plovil. Kolikor pa bi bila dokazana zasebna raba plovil, pa bi moral v obsegu zasebne rabe upoštevati določbo 15. člena ZDDV-1 in dodatno obračunati DDV po pravilih o opravljanju storitev za neposlovne namene. V takšnem primeru davčno osnovo predstavljajo stroški davčnega zavezanca v zvezi s to storitvijo, torej stroški uporabe blaga za zasebne namene glede na tretji odstavek 36. člena ZDDV-1. Davčni organ je zmotno uporabil materialno pravo: 15. člen, 36. člen, 63. člen in 66. člen ZDDV-1 in tudi ni upošteval sodb SEU v zadevah C-97/90, C-291/92 in C-434/03. Posledično je tudi dejansko stanje zmotno in nepopolno ugotovljeno.

K odločitvi za nakup in prodajo plovil je tožnika vodila specifika oziroma zahtevnost proizvodnje plovil in njihova visoka prodajna vrednost. Dobavni rok je bil relativno dolg, več kot 1 leto, zato je tožnik ocenil, da bo lahko dobavitelj, ki bo ponudil plovilo z možnostjo takojšnje dobave, računal na velike dobičke v pogojih presežnega povpraševanja, ki je bilo v času splošne gospodarske konjuktive. V tem obdobju se je tudi pojavila rast cen plovil. Podan je bil tudi hiter obrat plovil, saj je prvo plovilo PI-2178, ki ga je nabavil v letu 2006, prodal v letu 2007. Plovilo PI-319, ki ga je nabavil v letu 2007 pa je prodal v letu 2008. Tretje plovilo, PI-190, je tožnik nabavil leta 2008 in takoj začel s trženjem. V drugi polovici leta 2008 pa je Slovenijo zajela gospodarska kriza. Največji padec prodaje so italijanski proizvajalci jaht doživeli ravno pri prodaji plovil, katerih dolžina znaša med 10 in 30 metri. V zaostrenih gospodarskih razmerah tožniku plovila PI-190 ni uspelo prodati v načrtovanem obdobju enega leta. Tožnik je izvajal aktivnostmi, da bi kljub krizi uspel navedeno plovilo prodati in skleniti predpogodbo. Ni si namreč mogoče predstavljati, da bi nekdo kupoval luksuzno dobrino kot je jahta za obdobje enega leta. Takšno sklepanje davčnega organa je neživljenjsko.

Tožnik je od plovila PI-319 realiziral dobiček v višini 27.262,69 EUR in ne izgubo, kot to navaja davčni organ. Navedeno tožnik podrobneje pojasnjuje v tožbi. Predmetna plovila je tožnik tržil tako preko osebne prodaje, kot tudi preko posrednikov, kakor tudi na navtičnih sejmih. Za potrebe prodaje plovila in s tem namenom obiska navtičnih sejmov je tožnik uporabil storitve letalskega prevoza. Aktivnosti prodaje je tožnik vršil tudi s pomočjo posrednikov iz Zagreba, za kar je tudi dostavil dokumentacijo (posredniška pogodba z Nova boats). Tožnik je tudi sam objavljal prodajne oglase in se udeleževal navtičnih sejmov v Genovi in Splitu.

Tožnik je plovila evidentiral kot zaloge trgovskega blaga in s tem tudi na formalni računovodski ravni označil svoj poslovni namen, ki je bil v nadaljnji prodaji plovil. Pri takšni opredelitvi je pomembna vsebina, ne pa vir financiranja oziroma način nakupa. Vsako sredstvo, tudi zaloga, v zvezi s katerim podjetje obvladuje gospodarske koristi, je potrebno evidentirati med sredstva podjetja. Tožnik je sredstva pravilno evidentiral in tudi navedel razlog za takšno evidentiranje. Pomemben je namen uporabe predmetnih plovil, ki pa je bil gospodarski. Nakup plovila kot trgovskega blaga zaradi nadaljnje prodaje na trgu je glede na sistematiko Zakona o davku na vodna plovina (v nadaljevanju ZDVP) oziroma njegov 7. člen pravilno vključen pod plovila, ki so naložba v kapital. ZDVP v zvezi z možnimi vrstami rabe ločuje med plovili namenjenimi registrirani dejavnosti, za zasebni namen ter naložbami v kapital. Opredelitev registrirane dejavnosti po ZDVP je tako ožja od opredelitve gospodarske dejavnosti po drugih predpisih, saj ne vključuje nakupov plovil, ki so namenjeni za nadaljnjo prodajo. Napačen je zaključek prvostopenjskega organa, da naj bi iz izjav tožnika za namene DVP izhajalo, da se predmetna plovila uporabljajo za zasebne namene.

Zasebni namen uporabe predmetnih plovil davčni organ napačno dokazuje z računi marine v Izoli in računi družbe C. d.o.o., ki je tožniku zaračunavala pavšalno turistično takso in porabo električne energije. Tožnik je imel z družbo C. d.o.o. sklenjeno pogodbo o stalnem privezu. Plovila so morala biti v vodi in so bila na voljo za oglede potencialnim kupcem ter pripravljena za poskusno plovbo. Najcenejša varianta je bila pogodba o stalnem privezu. Glede na Odlok o turistični taksi Občine Izola so zavezanci za plačilo takse tudi lastniki plovil s stalnim privezom v turističnem pristanišču (drugi odstavek 4. člena Odloka). V primeru plovil s stalnim privezom plačilo turistične takse ni v ničemer povezano z dejanskim prenočevanjem oseb na krovu, temveč je navezna okoliščina za nastanek obveznosti plačila pavšalne takse v stalnem privezu. Glede porabe električne energije je družba C. d.o.o. kot upravljalec marine pojasnila, da je možna poraba elektrike brez prisotnosti oseb na krovu. Plovilo PI-190 mora biti zaradi svojih lastnosti tudi v času priveza priključeno na vir električne energije zaradi polnjenja akumulatorjev, avtomatskega črpanja vode, zaradi delovanja videokamer in avtomatskega protipožarnega sistema ter elektro-navigacijskega sistema. Poraba električne energije je posledica priveza in ne kaže zasebne rabe plovila.

V zvezi s potrebo po registraciji plovil tožnik pojasnjuje, da plovil ni uporabljal, razen kolikor je bilo to nujno potrebno za namene nadaljnje prodaje, to pa je za poskusno plovbo s potencialnimi kupci in zaradi obiskov navtičnih sejmov. Poleg tega ni možno izvesti zavarovanja plovil brez predhodne registracije plovila. Zavarovanje plovila pa je tudi zahteva leasingodajalca. Davčni organ tožniku očita, da nima dokazil o uporabi plovil. Tožnik pojasnjuje, da ima vsa dokazila o uporabi plovil, ki rezultirajo v poslovnih dogodkih, katerih evidentiranje je obveznost tožnika. Nima pa dokazil o uporabi plovil v času, ko je z njimi upravljal posrednik, zadolžen za prodajo predmetnih plovil. Ne gre za navidezen posel, marveč gre dejansko za nakup plovil z namenom nadaljnje prodaje. Glede plovila proizvajalca Raffaelli pa se je prodaja tudi že nesporno že izvršila. Davčni organ bi tako moral tožniku v tem obsegu priznati celotni odbitek vstopnega DDV.

Izpodbijana odločba tudi nima razlogov o odločilnih dejstvih. Davčna organa se o ugovorih tožnika v zvezi z Lennartzovim načelom v okviru slovenske zakonodaje nista izjasnila. Tožnik je ugovarja tudi odmeri akontacije dohodnine od drugih dohodkov in sicer od zadržane are po predpogodbi za nakup zemljišča Škofije, ugovarja pa tudi glede pravice do odbitka vstopnega DDV od računov družbe F. d.o.o.. Sodišču predlaga, da izpodbijano odločbo odpravi in zadevo vrne v ponovni postopek ter toženi stranki naloži povračilo stroškov postopka.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo prereka tožbene ugovore in vztraja pri obrazložitvi obeh upravnih odločb ter sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Tožba je utemeljena.

Iz listin upravnega spisa izhaja, da je med strankama ostaja še vedno sporno ali davčni organ pravilno in zakonito ni priznal pravice do odbitka vstopnega DDV, ki ga je tožnik uveljavljal v zvezi z nabavo dveh plovil in sicer: PI-319 in PI-190 ter DDV po računih v zvezi z vzdrževanjem predmetnih plovil, navedenih v preglednici na straneh 3 do 5 obrazložitve izpodbijane odločbe. Sporen ostaja tudi uveljavljen odbitek DDV na podlagi računov družbe F. d.o.o. za prevoz z letalom in odmerjena akontacija dohodnine od drugih dohodkov za zadržano aro po predpogodbi za nepremičnino Škofije.

Kot to pravilno navaja tožnik za sistem DDV velja načelo nevtralnosti. Pravica do odbitka vstopnega DDV je vezana na pogoje, ki jih predpisuje ZDDV-1 (prvi odstavek 63. člena, prvi odstavek 67. člena, 81. člen in 82. člen)1. Davčni zavezanec sme praviloma odbiti vstopni DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal, če so kumulativno izpolnjeni naslednji pogoji: 1. da se DDV nanaša na dobavo blaga ali storitev drugega davčnega zavezanca, 2. da ima davčni zavezanec ustrezen račun, 3. da gre za dobavo tega blaga ali storitev za namene njegovih obdavčenih transakcij, 4. da ne gre za goljufijo ali zlorabo DDV oz. da davčni zavezanec ni vedel ali bi moral vedeti, da je bila transakcija, na katero se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka, povezana z goljufijo, ki jo je storil izdajatelj računa ali drug gospodarski subjekt, višje v dobavni verigi. Pravica do odbitka vstopnega DDV se lahko zavrne, če kateri od prvih treh navedenih pogojev ni izpolnjen in tudi ni izkazan očitek tožniku da je vedel oz. bi moral vedeti da je transakcija, na katero se sklicuje, povezana z goljufijo.

V zvezi z uveljavljanjem pravice do odbitka DDV na podlagi računov za nakup predmetnih plovil je poleg pogojev, navedenih v določbi 63. člena ZDDV-1, potrebno upoštevati tudi omejitev pravice so odbitka DDV, ki izhaja iz točke a) 66. člena ZDDV-1. Navedena določba ureja omejitev pravice do odbitka DDV za jahte in čolne, namenjene za šport in razvedrilo, za goriva in maziva ter nadomestne dele ter storitve, tesno povezane z navedenim, ter taksativno navaja izjeme: uporaba plovil za opravljanje dejavnosti prevoza potnikov in blaga, dajanje v najem in zakup ter za nadaljnjo prodajo. Izjeme pa se, kot to pravilno navajata davčna organa, razlagajo restriktivno. Tudi po presoji sodišča je v predmetni zadevi tako bistvena ugotovitev, ali način nakupa in prodaje zadevnih plovil glede na objektivne okoliščine posla, ki jih navajata oba davčna organa, dejansko predstavlja navidezen posel in ali gre v zvezi s predmetnimi plovili za zasebno rabo teh plovil in ne za nakup plovil z namenom nadaljnje prodaje plovil, kot to navaja tožnik.

Iz listin upravnega spisa izhaja, da je tožnik že v dosedanjem postopku in sicer v pripombah na zapisnik in tudi v pritožbi, navajal konkretna dejstva in okoliščine, do katerih pa se davčna organa nista opredelila, kar po presoji sodišča lahko vpliva na pravilno in zakonito odločitev. Davčna organa kot indic, ki kaže na navidezen posel navajata dejstvo, da tožnik pri prodaji plovila PI-319 ni dosegel dobička, marveč izgubo. Temu je tožnik v pritožbi nasprotoval (pregled prihodkov in stroškov, posredovan davčnemu organu 4. 11. 2011) in tudi navedel konkretni izračun, iz katerega pa nasprotno izhaja dobiček od prodaje navedenega plovila, do česar pa se davčni organ ni opredelil. Pomanjkljiva je tudi opredelitev davčnega organa do tožnikovih navedb v zvezi z denarnimi tokovi ter prilivi in odlivi navedenimi v preglednici 3 obrazložitve izpodbijane odločbe. Tožnik je tudi povsem konkretno v pritožbi ugovarja ugotovitvam davčnega organa glede nabavne vrednosti plovila, do česar se davčni organ ni opredelil. Enako velja za pritožbeni ugovar glede načina knjiženja plovil ter za ugovor v zvezi z izjavo tožnika vezano na odmero DVP. V citirani izjavi je tožnik navedel, da gre za naložbo v kapital, iz česar pa ne izhaja tožnikova zasebna raba plovila, kot je to zaključil davčni organ. Prav tako se davčni organ ni opredelil do pritožbenih ugovorov vezanih na plačilo turistične takse Občine Izola za čas priveza predmetnega plovila v marini. Enako velja glede elektrike, ki jo je predmetno plovilo porabilo v času priveza v marini in dejstev, ki jih je tožnik navedel v zvezi z registracijo plovila. Tožnik je tudi navajal, da je predmetno plovilo skušal prodati preko posrednikov (I.I. in J.J.) in predložil sklenjeno posredniško pogodbo, predložil je tudi izjavo s specifikacijo o izvedenih aktivnostih. Glede na navedeno tako tožnik v tem obdobju nima dokazil o namenski rabi plovila, saj jih je skušal prodati posrednik. Tožnik je tudi ugovarjal, da je plovilo proizvajalca D. tudi dejansko že prodal. Skladno s tretjim odstavkom 146. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP) mora oseba, ki vodi postopek stranki omogočiti, da se izreče o vseh okoliščinah in dejstvih, ki so bila ugotovljena v ugotovitvenem postopku in se do teh navedb in dokazih tudi izreči. Le pravilno postopanje upravnega organa omogoča, da se pravilno in popolno ugotovi dejansko stanje, ter da se razčistijo vsa pomembna vprašanja, ki vplivajo na odločitev v zadevi. Iz upravnega spisa pa ne izhaja, da bi bila tožniku dejansko takšna možnost dana. Tožena stranka je z opustitvijo presoje konkretnih navedb in dokazov tožnika, danih v upravnem postopku, čeprav gre za ugotavljanje bistvenih dejstev, kršila pravila postopka. Da bi bila naknadna sodna presoja pravilnosti in zakonitosti odločitve mogoča, mora biti upravna odločba ustrezno obrazložena. Ker davčni organ ni presodil posameznih konkretnih ugovorov in dokazov, ki jih je že v upravnem postopku navajal tožnik, po presoji sodišča izpodbijana odločba v ključnem delu, ki je predmet tega upravnega spora nima obrazložitve, kot je predpisana z določbo 214. člena ZUP. Razlogi pritožbenega organa v zavrnilnem delu obrazložitve so bistveno pomanjkljivi, s čimer je prišlo do kršitve pravice tožnika do pravnega sredstva. Ta pravica je namreč lahko učinkovita le, če upravni organ, ki odloča, svojo obrazložitev poda konkretno ter navedbe in dokaze tožnika, dane v upravnem postopku, konkretno presodi. Navedena pomanjkljivost predstavlja bistveno kršitev določb postopka iz 2 točke prvega odstavka 27. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1), posledično pa je tudi dejansko stanje nepravilno in nepopolno ugotovljeno (3. točka prvega odstavka 27. člena ZUS-1) Glede na predhodno navedeno je dejansko stanje glede poslovnega namena tožnika v zvezi z nakupom predmetnih plovil, nepopolno ugotovljeno (zato so ključne okoliščine glede dejanskega namena tožnika glede zasebne rabe plovil ali pa nakupa plovila z namenom nadaljnje prodaje oziroma delno zasebne rabe) so ostale nerazčiščene. Enako velja tudi za dejansko stanje v zvezi z računi, povezanimi z vzdrževanjem predmetnih plovil. Navedeno posledično vpliva tudi na priznanje pravice do odbitka DDV po računih za prevoze z letalom, za katere tožnik zatrjuje, da so bili opravljeni v zvezi z njegovo obdavčljivo dejavnostjo in sicer z namenom prodaje predmetnih plovil na navtičnih sejmih.

Izpodbijana odločba je nezakonita tudi v delu, ki se nanaša na odmero akontacije dohodnine tožniku, kot davčnemu zavezancu iz naslova zadržanja are po predpogodbi, ker pogodba o prodaji zemljišča Škofije ni bila sklenjena. Tožnik je bil v zadevnem pogodbenem razmerju kupec in je aro po citirani predpogodbi plačal prodajalcu nepremičnine Škofije ker prodajna pogodba na podlagi predpogodbe ni bila sklenjena. Iz upravnega spisa izhaja, da je tožnik aro plačal in ne prejel. Prodajalec navedene nepremičnine je tako predmetno aro prejel in s tem pridobil drug dohodek iz 105. člena ZDoh-2. Med strankama je sporno, kdo je v danem primeru davčni zavezanec oz. plačnik davka in kdaj nastopi zaveza za napoved oz. plačilo dohodnine. Kot pravilno ugovarja tožnik, pa samo dejstvo, da je prodajalec nepremičnine prejel aro po predpogodbi za prodajo nepremičnine Škofije, še ne pomeni, da je s tem za tožnika nastal drugi dohodek, saj se v skladu s pogodbenimi določili ara všteva v znesek kupnine, kot to pravilno ugovarja tožnik. V primeru, če do sklenitve pogodbe v skladu z določili predpogodbe ne pride po krivdi kupca, pa prodajalec obdrži prejeto aro in v tem trenutku pridobi drug dohodek. Navedeno naj davčni organ v ponovnem postopku upošteva pri odmeri dohodnine.

Glede na predhodno navedeno je v izpodbijana odločba nepravilna in nezakonita, storjene so bile bistvene kršitve določb postopka, posledično pa je tudi dejansko stanje nepopolno ugotovljeno. Sodišče izpodbijano odločbo v točki I.1 za davčno obdobje: maj, junij, julij, december 2007, januar, februar, marec, april, junij, julij (za preostali znesek: (1.763,35 EUR minus 628,80 EUR)), avgust, september (za preostali znesek: 3.409,92 EUR minus 1.656,00 EUR), oktober, november in december 2008 ter v točka I.2 (razen obresti v znesku 4.542,54 EUR, ki so že odpravljene) odpravilo in v tem obsegu vrnilo istemu organu v ponovni postopek. Davčni organ ni ugotovil vseh relevantnih okoliščin in tudi ni izvedel dokazne ocene oziroma ni navedel objektivnih okoliščin in jih povezal v smiselno celoto, ki bi s potrebno stopnjo gotovosti kazala na to, da gre pri obravnavanih transakcijah, na katere se tožnik sklicuje pri utemeljitvi svoje pravice do odbitka DDV za navidezne posle ter za nezakonito pridobitev davčne ugodnosti, pri čemer bi se tožniku lahko očital subjektivni element. V ponovnem postopku bo moral prvostopenjski organ, po morebitni dopolnitvi postopka, celovito presoditi in v svoji odločbi konkretno obrazložiti, ali so izpolnjeni pogoji za priznavanje pravice odbitka vstopnega DDV v skladu z nacionalno zakonodajo in pravom EU. Pri tem pa je potrebno zlasti ugotovi in obrazložiti ali obravnavani posli nakupa predmetnih plovil predstavljajo nakup z namenom zasebne rabe plovil ali pa nakup plovil z namenom nadaljnje prodaje ali pa morda gre celo za delno zasebno rabo plovil in delno za poslovno rabo plovil, pri čemer pa je potrebno upoštevati tudi sodbe SEU v zadevah C-97/90 z dne 11. 7. 1991, C-291/92 z dne 4. 10. 1995 in C-434/03 z dne 14. 7. 2005. Ker je po povedanem izpodbijana odločba v nepravilna in nezakonita, jo je sodišče na podlagi 2. in 3. točke prvega ostavka 64. člena ZUS-1 odpravilo ter zadevo v ugodilnem delu v skladu s tretjim odstavkom, ob upoštevanju četrtega in petega odstavka 64. člena ZUS-1, vrnilo prvostopenjskemu organu v ponoven postopek.

Sodišče je na podlagi prve alineje drugega odstavka 59. člena ZUS-1 v zadevi odločalo brez glavne obravnave.

Odločitev o stroških temelji na tretjem odstavku 25. členu ZUS-1. Če sodišče tožbi ugodi in v upravnem sporu izpodbijani upravni akt odpravi, se tožniku, glede na opravljena procesna dejanja in način obravnavanja zadeve v upravnem sporu prisodi pavšalni znesek povračila stroškov, skladno s pravilnikom, ki ga izda minister, pristojen za pravosodje. Prisojeni znesek plača tožena stranka. V skladu z drugim odstavkom 3. člena Pravilnika o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu, se tožniku priznajo stroški upravnega spora v višini 285,00 EUR, ker je bila zadeva rešena na seji in je tožnika v postopku zastopal pooblaščenec, ki je odvetnik. Znesek stroškov se poveča za 20% DDV oz. za 57,00 EUR, glede na veljavno davčno stopnjo DDV v času vložitve tožbe. Tako stroški tožnika znašajo skupaj 342,00 EUR.