Jedro

Tožnik ni uspel pojasniti in dokazati za odločitev pomembnih dejstev o pridobitvi in viru sredstev, ki jih je porabil za investiranje in zasebno porabo. Za potrebe davčnega postopka ne zadošča le obstoj zapisa pogodbe, saj bi morala biti izkazana tudi realizacijo navedenega posla. Tožnik ni dokazal, da sredstva izvirajo iz dohodkov, ki so bili že podvrženi ustrezni davčni obravnavi, torej da gre za dohodke, ki so bili obdavčeni oziroma za dohodke, od katerih se davkov ne plačuje.

V ZDavP-2 niso določene časovne omejitve, kolikor se preveritve nanašajo na ugotavljanje dejanskega stanja dohodkov oziroma plačil v inšpiciranem obdobju. V zadevi je nedvomno pomemben izvor premoženja, s katerim je v inšpiciranem obdobju tožnik razpolagal, ni pa bistveno, iz katerega obdobja premoženje izvira. Smiselno enako stališče je zavzelo tudi že Vrhovno sodišče RS, npr. v sodbi opr. št. X Ips 182/2012 z dne 20. 6. 2013. Dokazno breme, glede tega iz katerega obdobja izvira tožnikovo premoženje, pa je, kot je že navedeno, na tožniku.

ZDoh-2 določa, da se davek plača po „povprečni stopnji dohodnine od enoletnih dohodkov zadnjega davčnega leta“. S tem so mišljeni vsi obdavčljivi dohodki posameznega zavezanca v določenem letu. Drugačna razlaga norme bi povzročila neenako obravnavanje davčnih zavezancev, saj se morajo že v načelu pri izračunu davčne stopnje upoštevati vsi dohodki posameznega davčnega zavezanca, razen če zakon določa drugače.

Izrek

I. Tožba se zavrne.

II.Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

Davčna uprava RS, Davčni urad Ljubljana (v nadaljevanju prvostopenjski organ) je z odločbo št. DT-0610-1571/2011-14-11-210-03 z dne 30. 3. 2012 tožniku odmeril in naložil v plačilo davek po petem odstavku 68. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) po povprečni stopnji dohodnine 39,00 % od davčne osnove 499.527,29 EUR v znesku 194.815,64 EUR s pripadajočimi obrestmi.

Kot izhaja iz obrazložitve izpodbijane odločbe, je prvostopenjski organ pri tožniku opravil davčni inšpekcijski pregled za obdobje od leta 2006 do vključno leta 2009 in o ugotovitvah dne 31. 1. 2012 sestavil zapisnik na katerega je tožnik vložil pripombe, ki so obravnavane v obrazložitvi izpodbijane odločbe. Prvostopenjski organ je na podlagi podatkov, pridobljenih iz davčnih in drugih uradno dostopnih evidenc (MRVL-baza registriranih motornih vozil, zemljiški kataster, sodni register in druge baze) ter od bank, že pred uvedbo postopka ugotovil, da je tožnik v kontroliranem obdobju razpolagal s sredstvi za privatno potrošnjo, vključno s premoženjem, ki precej presegajo davčnim organom napovedane dohodke. Tako je bilo ugotovljeno, da tožnik od pridobitve 1. 12. 2006 razpolaga s stanovanjsko hišo v k.o. ... s površino 353 m2 v vrednosti 560.000,00 EUR, denarnimi sredstvi na TRR pri NLB d.d. v znesku 147.750,00 EUR in avtomobilom znamke Mercedes ML 320 CDl. Obenem je tožnik v obdobju od 2006 do 2009 napovedal dohodke v skupnem bruto znesku 50.340,36 EUR. Ob tem so bili plačani prispevki v višini 6.350,00 EUR in izkazani stroški v višini 8.645,38 EUR, akontacije davka pa niso bile plačane (stran 3 odločbe). Tožnik je v prijavi premoženja (obrazec), ki jo je na poziv prvostopenjskemu organu predložil dne 7. 6. 2011 davčnemu organu, napisal „imate vse“, posamezna polja pa so ostala prazna. Prvostopenjski organ je tožnika seznanil, da je predmet obdavčitve oziroma davčna osnova razlika med vrednostjo premoženja (zmanjšano za obveznosti iz naslova pridobivanja premoženja), sredstev oziroma porabo sredstev in dohodki, ki so bili obdavčeni, oziroma dohodki, od katerih se davki ne plačajo. Seznanjen je bil tudi z načelom obrnjenega dokaznega bremena pri odmeri davka v posebnih primerih - cenitvenih postopkih.

Prvostopenjskemu organu so bile glede nakupa nepremičnine v ... za ceno 134.198.400,00 SIT (560.000,00 EUR) s strani prodajalke A.A. predložene listine: Prodajna pogodba o prodaji nepremičnine; izpisek iz TRR NLB d.d. - prejemnik B.B., iz katerega je razvidno nakazilo 56.000,00 EUR dne 1. 10. 2006 (polog na račun); izpisek iz TRR NLB d.d. - prejemnica A.A., iz katerega je razvidno nakazilo iz TRR št. 02042-1002401927 C.C. v znesku 504.000,00 EUR. Na poziv k predložitvi dokazila o razpolaganju z denarnimi sredstvi za nakup stanovanjske hiše je tožnik predložil posojilno pogodbo, sestavljeno v nemškem jeziku z datumom 19. 5. 2010, iz katere je razvidno, da je posojilodajalec D.D., ki živi v Švici, dal tožniku kot posojilojemalcu posojilo brez obresti v letu 2006 v znesku 500.000,00 CHF z rokom vračila 31. 12. 2020. Navedeno je še, da je bila volja strank, da navedeno posojilo dokumentirajo. Glede na to, da znaša protivrednost 500.000,00 CHF 311.158,13 EUR je bil tožnik še pozvan, naj pojasni vir gotovine za razliko v višini 248.841,87 EUR. Na vprašanje, kakšen je bil transfer gotovine iz Švice in poziv naj dokaže dejanski prejem teh sredstev in dinamiko prejemanja sredstev glede na določbe Zakona o deviznem poslovanju (v nadaljevanju ZDP), iz katerih izhaja obveznost prijave prenosa gotovine, ki presega 10.000,00 EUR ob vstopu ali izstopu iz EU, tožnik zahtevanih potrdil in dokazil ni predložil. Je pa predložil kopije izpiskov iz računa D.D. iz katerih je na dan 29. 2. 2000 razviden saldo 733.657,00 in na dan 31. 12. 1999 saldo 603.675,00 DEM. Po telefonu pa je pojasnil, da so mu razliko v višini 248.841,87 EUR posodili prijatelji, del pa izhaja iz prihrankov, ki jih je hranil doma.

Prvostopenjski organ nato ugotavlja, da je časovni okvir leta 2000 in leta 1999 zelo oddaljen za dokazovanje. S tem se ne more dokazati, da je tožnik prav ta sredstva prejel v letu 2006 in s sredstvi, ki naj bi jih prej imenovani tožniku posodil, tudi še razpolagal. Poleg tega je gotovina po obliki in vsebini specifično denarno sredstvo, katere sledljivost je z vidika lastninsko-pravnega razpolaganja, časa in pravnega temelja pridobitve nemogoča, če hkrati niso na razpolago tudi drugi, povezani listinski dokazi (npr. listine, ki bi pričale o prejemu in hrambi gotovine, dokazi o denarnem toku gotovine prek bančnih računov ipd.), saj sama po sebi v pravnem prometu ne pušča nobene oprijemljive sledi. Prvostopenjski organ se sklicuje na ZDavP-2 ( 10. in 77. člen) in ugotavlja, da obstoja terjatve, ki jo navaja, tožnik do izdaje zapisnika ni pojasnil. Ker gre v tem primeru za oceno davčne osnove po petem odstavku 68. člena ZDavP-2, ima davčni zavezanec obveznost, da dokaže utemeljenost nasprotne trditve in zaključi, da obstoj terjatve D.D. v postopku ni izkazan. Nadalje zavrne obsežne pripombe tožnika oz. njegove pooblaščenke in meni, da si napačno razlaga institut ocene davčne osnove. Poudari, da v takem primeru velja obrnjeno dokazno breme, ko mora zatrjevano dokazati v celoti zavezanec sam, sicer se domneva nasprotno. Iz navedenega izhaja, da davčni organ ne išče dokazov, kot napačno ugotavlja pooblaščenka tožnika.

Oceno davčne osnove je namreč potrebno opraviti, če zanjo obstajajo zakonski razlogi in pri tem upoštevati dejanske okoliščine in dogodke. Načelo zakonitosti pa velja tudi takrat, kadar je davčni organ upravičen odločati po prostem preudarku (diskreciji). Sicer pa je prvostopenjski organ na podlagi vseh zbranih dejstev in okoliščin ravnal skladno z načelom materialne resnice. Dokazovanje je potekalo z ocenjevanjem dejstev z vidika njihove skladnosti v materialnem svetu. Na znanje je vzel tudi specifične okoliščine, opisane s strani tožnika glede sklepanja pogodb ter glede na vse okoliščine zavzel stališče, da na podlagi vseh predlaganih dokazov in vseh zbranih dejstev in okoliščin, ni mogoče preizkusiti resničnosti zatrjevanega posojila. Dokazno breme trditev, s katerimi uveljavlja zmanjšanje davčne osnove, je na strani zavezanca za davek. Praviloma ta svoje trditve dokazuje s pisno dokumentacijo ter poslovnimi knjigami in evidencami, ki jih vodi skladno s predpisi, lahko pa predlaga tudi izvedbo dokazov z drugimi dokaznimi sredstvi. Tožnik pa v postopku, razen posojilne pogodbe, ni predložil ničesar in se zgolj sklicuje na listine (izpiski iz računa D.D. iz katerega je razviden saldo 733.657,47 DEM na dan 29. 2. 2000 in na dan 31. 12. 1999 saldo 603.675,00 DEM - kaj se je s temi sredstvi dogajalo kasneje, pa ni znano, niti ni tožnik dokazal, ali in kdaj je sredstva prejel), ki jim ni mogoče verjeti, saj je doba šestih let predolga. Ker gre za visok denarni znesek, bi moral obstajati vsaj kakšen dokaz o denarnem toku. Za potrebe davčnega postopka ni dovolj, da obstaja pogodba v pisni ali ustni obliki, davčnemu organu bi moral zavezanec dokazati tudi realizacijo navedenega posla. Upoštevajoč vse navedeno v tem primeru tako ni mogoče govoriti niti o razumnem dvomu, na katerega se sicer tožnik sklicuje, še manj pa o dvomu onkraj razumnega, ki je po stališču davčnega organa najbolj skladen z zahtevano stopnjo zavesti o resničnem stanju stvari, ki se skladno z načelom materialne resnice ugotavlja v upravnem postopku.

Nadalje je bilo ugotovljeno, da je tožnik na podlagi kreditne pogodbe z dne 8. 5. 2008 pri banki Raiffeisenbank Ebendorf, Avstrija najel kredit v znesku 150.000,00 EUR z mesečno anuiteto 1.162,19 EUR. Zapadlost zadnjega obroka je določena na 20. 3. 2023 oziroma s predčasno zapadlostjo, skladno z določbami poglavja o določitvi zapadlosti v kreditni pogodbi. Tožnik je v zvezi s tem izjavil, da je navedeno posojilo porabil za obnovo hiše v ...

Tožnik je dne 20. 7. 2007 z lizingodajalcem Hypo Leasing d.o.o. sklenil pogodbo za najem osebnega vozila Mercedes Benz ML 320 CDI, kupljenega od prodajalca E. d.o.o. dne 17. 7. 2007 v znesku 62.500,00 EUR. Po navedeni pogodbi mora tožnik kot lizingojemalec na dan sklenitve pogodbe plačati strošek priprave in izvedbe lizinga v višini 631,25 EUR (DDV je že vključen), polog v znesku 29.375,00 EUR, 59 obrokov lizinga po 674,04 EUR in zadnji odkupni obrok v višini 674,04 EUR na dan posameznega plačila v skladu z anuitetnim načrtom. Prvostopenjski organ je iz anuitetnega načrta izračunal, da je tožnik skupaj za leta 2007, 2008 in 2009 vplačal za 20.398,39 EUR lizing obrokov.

Po oceni prvostopenjskega organa, ob upoštevanju vseh navedenih ugotovitev in vseh dohodkovnih virov, ki so predmet davčne obravnave in so obdavčljivi z dohodnino, tožnik skladno z obrnjenim dokaznim bremenom ni dokazal za odločitev pomembnih dejstev: - resničnega obstoja kreditnega razmerja med njim in D.D. v letu 2006; - resničnosti razpolaganja in vira gotovine v znesku 248.841,87 EUR (razlika do plačila kupnine za hišo v ...); virov za plačilo anuitete za kredit Raiffeisenbank; virov za plačilo lizing obrokov Hypo Leasing. Ob tem se sklicuje na peti odstavek 68. člena ZDavP-2 ter poudarja, da gre v davčnem postopku praviloma za listinski postopek, se pravi za dokazovanje na podlagi listinskih dokazov oziroma, da je težišče dokazovanja na listinskih dokazih. Izjave prič, ki za podlago nimajo nobenega toka denarja, v navedenem primeru ne predstavljajo verodostojnega dokaza. Ne zadošča le dokazovanje obstoja posojilnega razmerja z E.E. in F.F., temveč je pomembna realizacija med dvema fizičnima osebama. Pojasni, da v davčnem postopku cenitev pomeni, da se na podlagi verjetnosti ugotovi in določi davčno osnovo, kadar njene višine ni mogoče natančno določiti. Zato je zmotna navedba pooblaščenke, da so ugotovitve v zapisniku konstrukt. V davčnem postopku je namreč prisoten tudi javni interes, ki je tak, da naj se pripadajoči davek pobere, utaje davkov pa prepreči. Glede kredita v znesku 150.000,00 EUR dodaja, da najem kredita za obdavčitev ni pomemben. V postopku se je ugotavljala višina obroka kredita in višina obroka lizinga, to pa je bilo primerjano z viri sredstev, ki jih je tožnik prijavil davčnemu organu in je z njimi razpolagal. Nato pojasni še izračun davčne osnove in odmere davka (str. 16 do 19 izpodbijane odločbe).

Tožnik se z odločitvijo prvostopenjskega organ ni strinjal in je vložil pritožbo, ki jo je Ministrstvo za finance (v nadaljevanju drugostopenjski organ) z odločbo št. DT 499-21-87/2012-2 z dne 28. 11. 2012 zavrnilo. Glede na podatke upravnih spisov je tudi po oceni drugostopenjskega organa odločitev, da se pri tožniku uvede davčni postopek odmere davka po petem odstavku 68. člena ZDavP-2 pravilna. Prvostopenjski organ je navedel vse podatke, ki jih je zbral v davčni preiskavi in na njihovi podlagi ugotovil, da je tožnik razpolagal s sredstvi za privatno potrošnjo, vključno s premoženjem, ki precej presegajo davčno napovedane dohodke. Ker izvora teh sredstev in premoženja v davčni preiskavi ni bilo mogoče ugotoviti, je bil tožnik utemeljeno pozvan k prijavi premoženja (69. člen ZDavP-2). Tožnik, ki podatkov pridobljenih iz davčnih in drugih uradno dostopnih evidenc in podatkov, prejetih na podlagi 39. člena ZDavP-2 konkretno ne izpodbija, tekom postopka ni uspel dokazati, da ugotovljena razlika med vrednostjo premoženja, zmanjšana za obveznosti iz naslova pridobivanja premoženja in sredstev oziroma porabo sredstev in dohodki, ki so bili obdavčeni, oziroma dohodki, od katerih se davki ne plačujejo, izvira iz njegovih dohodkov ali drugih prejemkov, od katerih so bile davčne obveznosti plačane. To posledično pomeni, da tako ugotovljena razlika predstavlja davčno osnovo, od katere mu je bil, skladno s petim odstavkom 68. člena ZDavP-2 obračunan davek po povprečni stopnji dohodnine od enoletnih dohodkov zadnjega davčnega obdobja. Prav tako je bila v izpodbijani odločbi pravilno ugotovljena višina davčne osnove, od katere je bil odmerjen davek.

Glede pritožbenih ugovorov ugotavlja, da so ti vsebinsko enaki navedbam iz pripomb na zapisnik in je bilo nanje že odgovorjeno v izpodbijani odločbi. Prav tako pa v pritožbi ni konkretno navedeno, v čem naj bi bili dejanski zaključki napačni. Zavrne tudi obširne ugovore glede pomena splošnih načel Zakona o splošnem upravnem postopku (ZUP) in ZDavP-2 in kršitve davčnega prava. Pri cenitvi gre za ugotovitveni postopek, v katerem se ugotavljajo dejstva, pomembna za določitev verjetne davčne osnove (drugi odstavek 68. člena ZDavP-2), če jih davčni organ kljub prizadevanju ne more ugotoviti z gotovostjo. Ker gre za verjetno davčno osnovo, je v postopkih cenitve dokazno breme na zavezancu, sicer se domneva nasprotno (šesti odstavek 68. člena ZDavP-2). Davčni zavezanec ima tako možnosti, da zniža z oceno določeno davčno osnovo, vendar samo, če dokaže, da je ta nižja.

Glede ugovorov v zvezi s sredstvi za nakup nepremičnine v ... za ceno 560.000,00 EUR poudari, da ostaja sporno dejstvo, da tožnik tekom postopka ni predložil nobenih listinskih dokazil oziroma ni z ničemer dokazal, da je dejansko razpolagal s temi sredstvi v tem obdobju. Ker tožnik ni uspel dokazati, iz katerega obdobja njegovi dohodki dejansko izvirajo, je utemeljeno sklepanje, da nepojasnjen vir izvira iz obdobja, v katerem je prvič razviden navzven oziroma, kot je pri tožniku, z nakupom nepremičnine. Glede ugovora, da se prvostopenjski organ v zvezi z vnosom gotovine v državo sklicuje na Zakon o deviznem poslovanju, ki je veljal v letu 2008, pojasni, da je imel smiselno identične določbe tudi pred tem veljavni Zakon o deviznem poslovanju.

Tožnik se z odločitvijo ne strinja in odločbo izpodbija z obsežno tožbo iz vseh razlogov po 27. členu Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1). V njej uvodoma navaja temeljna davčno-pravna izhodišča, na podlagi katerih je dolžan davčni organ postopati v davčnem postopku ter splošna načela ZUP in ZDavP-2. Opozarja, da je v okviru dokaznega postopka v prvi vrsti potrebno upoštevati splošna pravila oziroma načela, ki so v funkciji izvedbe načela materialne resnice, kot sta na primer načelo zaslišanja stranke in načelo proste presoje dokazov. Sklicuje se na sodbo Vrhovnega sodišča RS št. U 2/93- 4 z dne 6. 1. 1994. Meni, da je tožena stranka v obravnavani zadevi kršila vsa pravila davčnega prava, ki jih je tožnik predhodno navedel ter izdala odločbo, ki je sama s sabo v nasprotju. Njena obrazložitev je v nasprotju z izrekom, sicer pa je nekonsistentna in v nasprotju z 214. členom ZUP.

Ugovarja, da niso bila upoštevana pravila cenitve iz petega odstavka 68. člena ZDavP-2. V postopku ni bilo upoštevano pravilo, da se davek odmeri od ugotovljene razlike med vrednostjo premoženja oz. sredstev, ki mora biti zmanjšana za obveznosti iz naslova pridobivanja premoženja oziroma sredstev, pri čemer je dokazno breme na davčnem organu. Tožena stranka bi morala dokazati, da je tožnik sredstva pridobil (ne pa z njimi zgolj razpolagal) v letu 2006, saj bi le sredstva, pridobljena v navedenem letu, lahko bila predmet obdavčitve, medtem, ko je postopek za odmero davka od sredstev, pridobljenih do 31. 12. 2005 že zastaral. Prvostopenjski organ je bistveno kršil pravila postopka v zvezi z ugotavljanjem davčne osnove ter postavil tožečo stranko v neenakopraven položaj, saj je obveznost v zvezi z dokazovanjem višine resnične davčne osnove prevalil na tožečo stranko. Ob tem pa je brez prepričljive argumentacije zavračal vsa s strani tožeče stranke predložena razbremenilna dokazila (npr. zaslišanje prič: G.G., žene tožnika, posojilodajalcev D.D., E.E. in F.F., A.A.). Poudarja, da je potrebno tudi pri merilih za dokazovanje na strani tožeče stranke upoštevati nižjo ali vsaj isto stopnjo verjetnosti, kot za dokaze na strani davčnega organa. Sicer pa je dolžna tožena stranka v dvomu vedno odločiti po načelu in dubio pro reo, torej v korist davčnega zavezanca, še posebej v primeru postopka po petem odstavku 68. člena ZDavP-2, ko velja obrnjeno dokazno breme.

Tožeča stranka se nadalje osredotoča na konkretne trditve ter predložene dokaze v postopku ter na (nezakonito) ravnanje tožene stranke v postopku dokazovanja in v izpodbijani odločbi, kar obširno pojasnjuje.

Za primer, če bi sodišče štelo, da predstavljajo sredstva za nakup nepremičnine premoženje, ki je obdavčljivo po petem odstavku 68. člena ZDavP-2 meni, da to ne more veljati vsaj za polovico premoženja, ki se nanaša na nakup stanovanjske hiše v ... V primeru stališča, da predstavlja nakup navedene nepremičnine obdavčljivo osnovo, je treba upoštevati, da so sredstva za nakup morala biti pridobljena z delom v času trajanja zakonske zveze. Nepremičnina je bila namreč kupljena v letu 2006, to pa je v času trajanja zakonske zveze med tožečo stranko in njegovo ženo G.G. in da gre zato za skupno premoženje zakoncev.

Glede sredstev v višini 150.000,00 EUR, pridobljenih s kreditom ter glede finančnega lizinga v znesku 62.500,00 EUR je tožnik v postopku pojasnil, da je mesečne anuitete iz lizing pogodbe poravnaval s sredstvi iz navedenega kredita. Sicer je tožnik v postopku res izjavil, da je iz posojila financiral obnovo kupljenega objekta v ..., vendar je za navedeno obnovo porabil kvečjemu 20.000,00 EUR.

Tožena stranka pri izdaji izpodbijane odločbe ni presojala vsakega relevantega dokaza zase ter posledično tudi ne vseh dokazov skupaj in tako ni kritično presodila nobenega, s strani tožeče stranke predloženega dokaza. Tako je bilo dejansko stanje ugotovljeno na podlagi arbitrarne presoje le nekaterih dokazov, v veliki meri pa povzeto iz stališč tožene stranke, ki niso podprta z dokazi in razumsko argumentacijo. Ne strinja se z načinom izračuna davčne obveznosti, saj iz petega odstavka 68. člena ZDavP-2 izhaja, da se davek plača po povprečni stopnji dohodnine od enoletnih dohodkov zadnjega davčnega obdobja, to je po povprečni stopnji odmerjene dohodnine, ki je bila odmerjena za zadnje leto. Sodišču predlaga, da odpravi izpodbijano odločbo in toženi stranki naloži povračilo stroškov tega spora.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri njenih razlogih. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Sodišče je odločalo brez glavne obravnave, ker dejstva, pomembna za odločitev v zadevi, med strankama niso sporna (prvi odstavek 59. ZUS-1).

Tožba ni utemeljena.

V obravnavanem primeru med strankama višina oziroma obseg premoženja tožnika, ugotovljen v postopku, ni sporen. Prav tako tudi ni sporna višina prijavljenih dohodkov. Tožnik namreč ugotovitvam glede premičnega in nepremičnega premoženja, s katerim je v inšpiciranem obdobju (od leta 2006 do 2009) razpolagal, ne nasprotuje. Tako ni sporno, da je tožnik pridobil nepremičnino v ... za nakupno vrednost 560.000,00 EUR, da je sklenil pogodbo za lizing avtomobila Mercedes ML 320 CDL, kupljenega za 62.500,00 EUR, da je razpolagal z denarnimi sredstvi na TRR v znesku 147.750,00 EUR ter da je pri Reifeisen banki pridobil kredit v višini 150.000,00 EUR. Sporno v zadevi je, ali je tožnik uspel pojasniti razliko med ugotovljenimi sredstvi za privatno potrošnjo, s katerimi je v inšpiciranem obdobju razpolagal in višino sredstev, ki jih je prijavil davčnim organom.

Sodišče ob tem pripominja, da gre v primeru odmere davka po petem odstavku 68. člena ZDavP-2 za davčno odmero, ki se izvede takrat, ko davčni organ ugotovi, da davčni zavezanec - fizična oseba razpolaga s sredstvi za privatno potrošnjo, ki precej presegajo davčno napovedane dohodke. Odmera se izvede na način, kakršen je predpisan s citirano določbo, to je od razlike med vrednostjo premoženja oziroma porabljenih sredstev in obdavčenimi dohodki oziroma dohodki, od katerih se davek ne plača. Pri tem gre za način določitve davčne osnove s cenitvijo, ki je potrebna tedaj, ko davčni zavezanec ne izkaže, da je izpolnil predpisane davčne obveznosti.

Tožnik tekom postopka predvsem zatrjuje, da niso bila upoštevana predlagana dokazila o prejetih denarnih sredstvih, in sicer glede posojila, danega s strani D.D. iz Švice in posojil, danih s strani oseb, živečih v Bosni in Hercegovini. Sodišče v zvezi s tem glede na podatke upravnih spisov ugotavlja, da so bile v postopku pravilno presojene vse navedbe in vsi v zvezi z njimi predloženi dokazi tožnika glede prejetih denarnih sredstev. Na podlagi predloženih dokazov in izvedene presoje le-teh v zvezi z ugotovljenimi dejstvi, je prvostopenjski organ ustrezno ocenil, da tožnik ni uspel pojasniti in dokazati za odločitev pomembnih dejstev o pridobitvi in viru sredstev, ki jih je porabil za investiranje in zasebno porabo, kar je tudi obrazložil. Ker gre za visok denarni znesek, bi glede tega moral obstajati vsaj kakšen dokaz o denarnem toku. Za potrebe davčnega postopka namreč ne zadošča le obstoj zapisa pogodbe, saj bi morala biti izkazana tudi realizacijo navedenega posla. Ker tožnik po navedenem ni dokazal, da sredstva izvirajo iz dohodkov, ki so bili že podvrženi ustrezni davčni obravnavi, torej da gre za dohodke, ki so bili obdavčeni oziroma za dohodke, od katerih se davkov ne plačuje, je odločitev prvostopenjskega organa pravilna in na zakonu utemeljena. Glede na šesti odstavek 68. člena ZDavP-2 se namreč davčna osnova, določena z oceno po tem členu zniža (le), če zavezanec za davek dokaže, da je nižja.

Glede tožbenega ugovora, da bi moralo biti v postopku dokazano, da je tožnik sredstva pridobil (ne pa z njimi zgolj razpolagal) v letu 2006, sodišče pripominja, da v ZDavP-2 niso določene časovne omejitve, kolikor se preveritve nanašajo na ugotavljanje dejanskega stanja dohodkov oziroma plačil v inšpiciranem obdobju. Sodišče zato nima pomislekov v zvezi s preverjanjem okoliščin glede tožnikovega premoženja tudi v obdobju pred 1. 1. 2006. Ker je tožnik 1. 12. 2006 sklenil prodajno pogodbo za nakup stanovanjsko-poslovne hiše v vrednosti 560.000,00 EUR, tekom postopka pa ni predložil nobenih listinskih dokazil oziroma ni dokazal, da je dejansko razpolagal s sredstvi v taki višini v tem obdobju in da je na dan 1. 1. 2006 imel prejemke oziroma prihranke za nakup omenjene nepremičnine, so se tudi po oceni sodišča njegovi dohodki dejansko prvič izrazili navzven z nakupom nepremičnine. Zato je tudi po presoji sodišča utemeljen zaključek, da je tožnik sredstva za nakup pridobil v letu 2006. Kot sta navedla že davčna organa namreč ni dovolj, če se v postopku zgolj zatrjuje, da so bila sredstva za nakup pridobljena pred letom 2006, ob tem pa se ne zagotovi nobenih materialnih dokazov za take navedbe, kot to nalagata 76. in 77. člen ZDavP-2. Ob tem pa, glede na to, da po prvem odstavku 76. člena ZDavP-2 breme dokazovanja nosi tožnik, tudi po presoji sodišča iz dokazov, predloženih v zvezi z razpolaganjem z denarnimi sredstvi za nakup nepremičnine (zapis posojilne pogodbe, bančni izpiski, izjave), ni mogoče preizkusiti resničnosti prejema zatrjevanega posojila oziroma denarnih sredstev s strani D.D. iz Švice in ostalih. Sodišče še dodaja, da gre pri ugotavljanju dejstev v zvezi s tožnikovim premoženjem za okoliščine, ki dogajanje glede premoženja in dohodkov tožnika v obravnavanem obdobju (2006 do 2009) pojasnjujejo. V zadevi je nedvomno pomemben izvor premoženja, s katerim je v inšpiciranem obdobju tožnik razpolagal, ni pa bistveno, iz katerega obdobja premoženje izvira. Smiselno enako stališče je zavzelo tudi že Vrhovno sodišče RS, npr. v sodbi opr. št. X Ips 182/2012 z dne 20. 6. 2013. Dokazno breme, glede tega iz katerega obdobja izvira tožnikovo premoženje, pa je, kot je že navedeno na tožniku.

Glede tožbenega ugovora, da je potrebno tudi pri merilih za dokazovanje na strani tožeče stranke upoštevati nižjo ali vsaj isto stopnjo verjetnosti, kot to velja za davčni organ sodišče pripominja, da se verjetna davčna osnova oziroma z oceno določena davčna osnova se zniža le v primeru, če zavezanec dokaže, da je nižja. ZDavP-2 namreč ne določa, da lahko zavezanec za davek verjetno dokaže, da je nižja. Zato ga pri dokazovanju bremeni načelo materialne resnice, to je dokazni standard prepričanja oziroma gotovosti. Uporaba prava v konkretnem primeru temelji na dejanskih ugotovitvah o nepojasnjenem izvoru denarnih sredstev na eni strani in nadaljnji nesporni dejanski ugotovitvi, da razpolaganje z navedenimi sredstvi precej presega napovedane dohodke tožnika. Sodišče se sicer strinja z zaključkom davčnih organov, da tožnik ni dokazal vira sredstev, s katerim je razpolagal, oziroma njegove sledljivosti. Odločba je v tem delu dovolj obrazložena in jo je mogoče preizkusiti.

Glede tožnikovega nasprotovanja ugotovitvam in zaključkom davčnih organov v zvezi z dokazi in dokaznim postopkom sodišče pripominja, da zavezanci v davčnem postopku praviloma trditve dokazujejo s pisno dokumentacijo ter poslovnimi knjigami in evidencami, ki jih vodijo skladno s predpisi. Tožnik pa v postopku razen zapisa posojilne pogodbe ni predložil ničesar in se zgolj sklicuje na listine (izpiski iz računa D.D. iz katerega je razviden saldo 733.657,47 DEM na dan 29. 2. 2000 in na dan 31.12.1999 saldo 603.675,00 DEM), ki jim ni mogoče verjeti niti zaradi časovne oddaljenosti, niti tožnik ni dokazal, kaj se je s temi sredstvi dogajalo kasneje ter niti ne, ali je in kdaj je sredstva prejel. Ob sklicevanju na sodbo Vrhovnega sodišča z dne 6. 1. 1994 sodišče ocenjuje, da njena vsebina ni primerljiva z obravnavano zadevo. V citirani sodbi gre namreč za uveljavljanje pravic po Zakonu o civilnih invalidih vojne in tako ne gre za situacije, ki bi bila primerljiva z načinom dokazovanja v davčnem postopku po določbah ZDavP-2. Glede tožbenih navedb, ki se nanašajo na skupno premoženje zakoncev, pa sodišče ocenjuje, da gre pri tem za nedopustno tožbeno novoto v smislu tretjega odstavka 20. člena ZUS-1, ki je sodišče ni dolžno obravnavati in zato tožnik z njimi v tem postopku tudi ne more uspeti. Sodišče odloča o sporu praviloma na podlagi dejanskih okoliščin, ki so bile ugotovljene v upravnem postopku. Stranke ne smejo navajati dejstev in predlagati dokazov, če so imele možnost navajati ta dejstva in dokaze v postopku pred izdajo izpodbijanega akta. Glede na določbo 52. člena ZUS-1 namreč tožnik lahko v tožbi navaja nova dejstva in nove dokaze, ki se upoštevajo kot tožbeni razlogi le, če so obstajali v času odločanja na prvi stopnji postopka izdaje upravnega akta in če jih stranka upravičeno ni mogla predložiti oziroma navesti v postopku izdaje upravnega akta. Sodišče pa ob tem še pripominja, da glede na določbe ZZZDR sicer ni dvoma, da gre pri premoženju, ki ga zakonca pridobita z delom v času trajanja zakonske zveze za njuno skupno premoženje. Vendar pa je v davčnih postopkih zaradi odmere davčnih obveznosti potrebno navedeno pravno domnevo skupne lastnine razlagati restriktivno.

Po oceni sodišča tudi ugovori glede pravilnosti izračuna davčne obveznosti niso utemeljeni. ZDoh-2 namreč ne določa, da se odmeri davek po povprečni stopnji dohodnine, kot izhaja iz dohodninske odločbe zadnjega davčnega leta, ampak določa, da se davek plača po „povprečni stopnji dohodnine od enoletnih dohodkov zadnjega davčnega leta“. S tem so mišljeni vsi obdavčljivi dohodki posameznega zavezanca v določenem letu. Drugačna razlaga norme bi povzročila neenako obravnavanje davčnih zavezancev, saj se morajo že v načelu pri izračunu davčne stopnje upoštevati vsi dohodki posameznega davčnega zavezanca, razen če zakon določa drugače. V ostalem se sodišče strinja z razlogi, ki jih je za odločitev navedel prvostopenjski organ in tudi z razlogi, s katerimi je pritožbene ugovore zavrnil drugostopenjski organ ter se nanje, da ne bi prišlo do ponavljanja, tudi sklicuje na podlagi pooblastila iz drugega odstavka 71. člena ZUS-1. Glede na navedeno sodišče še ugotavlja, da je bilo dejansko stanje ob izdaji odločbe pravilno ugotovljeno. Izpodbijana odločba je po presoji sodišča pravilna in skladna z določbami predpisov, na katere se sklicuje. Ker sodišče tudi ni našlo kršitev zakona, na katere pazi po uradni dolžnosti, je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

Izrek o stroških temelji na 25. členu ZUS-1.