Jedro

Davčna organa sta pravilno ugotovila, da gre v konkretnem primeru za menjavo nepremičnin in s tem za situacijo, ki se po 1. alineji tretjega odstavka 3. člena ZDPN-2 izrecno šteje za odplačni prenos nepremičnin iz drugega odstavka istega člena, ki je obdavčen. Z razdelitvijo solastnine na nepremičninah se lastniški deleži pravzaprav zamenjajo, zato je vsak od solastnikov zavezan za plačilo davka na promet nepremičnin za lastniške deleže, ki jih je odsvojil solastniku na podlagi pogodbe o razdelitvi solastnine. Pri zamenjavi nepremičnin je namreč davčni zavezanec vsak udeleženec v zamenjavi za vrednost vrednost nepremičnine, ki jo odtuji v skladu s tretjim odstavkom 5. člena ZDPN-2. Razdelilo se je premoženje z zamenjavo solastniških deležev na posameznih nepremičninah. Zamenjala se je ena nepremičnina za drugo.

Izrek

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

1. Z izpodbijano odločbo je Finančna uprava Republike Slovenije tožnici od davčne osnove 58.293,26 EUR odmerila davek na promet nepremičnin (v nadaljevanju DPN) po stopnji 2,00 % v znesku 1.165,87 EUR, z rokom plačila 30 dni, po preteku katerega se bodo zaračunale zamudne obresti in začela davčna izvršba. Posebni stroški v tem postopku niso nastali. Pritožba ne zadrži izvršitve odločbe. Finančni organ je tožnici odmeril DPN na podlagi napovedi za odmero DPN in listine o pravnem poslu z dne 24. 9. 2014, s katero je tožnica prenesla lastninsko pravico na stavbi z enim delom stavbe oziroma del stavbe, KO …, št. stavbe 243, št. dela stavbe 11, na naslovu …, v znesku 58.293,26 EUR. Finančni organ navaja določbe 1. člena, 3. člena, 5. člena in 8. člena Zakona o davku na promet nepremičnin (v nadaljevanju ZDPN-2), ki jih citira. Finančni organ je sprejel za osnovo vrednost nepremičnine, kot je določena v listini o pravnem poslu, v znesku, kot je naveden. Davek se plačuje od vsakega odplačnega prenosa lastninske pravice na nepremičnini. Po prejemu arbitražne odločbe sta tožnica in A. pristopili k razdelitvi premoženja v solasti (solastniški delež A. je 22,27566 %, solastniški delež tožnice pa 77,72434 %). Fizična delitev premoženja se izvede tako, da vsak od solastnikov prevzame v izključno last in posest zaokrožene celote tega premoženja in s tem postane njihov 100 % lastnik. Glede na navedeno je finančni organ pri obdavčitvi upošteval 1. alinejo tretjega odstavka 3. člena ZDPN-2, po kateri se za prenos nepremičnin šteje tudi zamenjava ene nepremičnine za drugo nepremičnino. Pri razumevanju pravnega vprašanja ali razdelitev več solastnih nepremičnin opredeliti kot zamenjavo nepremičnin ali kot razdelitev solastnine po 5. alineji tretjega odstavka 3. člena ZDPN-1, ki ureja razdelitev nepremičnine z izplačilom, je finančni organ izhajal iz 70. člena Stvarnopravnega zakonika (v nadaljevanju SPZ), ki opredeljuje delitev solastne stvari, pri čemer je stvar lahko nepremičnina ali delež na nepremičnini, ne pa tudi premoženje, sestavljeno iz več nepremičnin.

2. Pritožbeni organ se z odločitvijo strinja. S pogodbo sta se solastnika večih nepremičnin dogovorila, da si bosta solastne deleže na nepremičninah (obdavčitev v izpodbijani odločbi zajema le prenos deleža ene izmed teh nepremičnin) razdelila tako, da bo tožnica na sopogodbenika odplačno prenesla svoje deleže na nepremičninah in v zameno prejela v last in posest druge deleže na nepremičninah. Ker gre za delitev solastnega nepremičnega premoženja in ne za delitev solastne stvari (nepremičnine ali deleža na nepremičnini) v smislu 70. člena SPZ, niso izpolnjeni pogoji za obdavčitev na podlagi 5. alineje tretjega odstavka 3. člena ZDPN-2. V konkretnem primeru, ko je tožnica na drugega solastnika prenesla svoj delež na nepremičnini in je v zameno prejela plačilo v obliki drugih deležev na nepremičninah, davčno osnovo predstavlja vrednost prenesenega deleža na nepremičnini. Res je, da pogodbeni stranki nista v prvi vrsti izhajali iz namena (kavze) menjave nepremičnin, pač pa sta zasledovali namen razdelitve solastnega premoženja, vendar davčno pravne posledice v smislu 3. člena ZDPN-2 niso vezane na namen sklenitve pogodbe, s katero se prenaša lastninska pravica, pač pa na izvedbo pravnega posla. To pomeni, da je obdavčitev posledica dejstva, da je bil odplačno opravljen prenos lastniškega deleža na nepremičnini s strani tožnice, plačilo pa predstavljajo druge stvari (deleži na nepremičninah, drugi odstavek 8. člena ZDPN-2), kot izhaja iz predložene pogodbe. Iz slednje je razvidno, da je bil način razdelitve solastnega nepremičnega premoženja izveden z menjavo deležev na do sedaj solastnem nepremičnem premoženju. Gre za dejanski stan, kot ga opredeljuje 1. alineja tretjega odstavka 3. člena ZDPN-2. Tožnica je delež na eni nepremičnini zamenjala za delež na drugi nepremičnini, s čimer je prejela plačilo za svoj odsvojeni delež in v tem je odplačnost posla. 5. alineja tretjega odstavka 3. člena ZDPN-2 pa ureja primere, ko se solastnina razdeli na način, da se solastniki dogovorijo za izplačilo lastniških deležev na posameznih nepremičninah in gre za razdelitev solastnine in prenosa lastninske pravice na delu nepremičnine in ne nepremičnem premoženju. Na podlagi predložene pogodbe je mogoče sklepati na dejansko stanje menjave deležev na nepremičninah (in ne gre za dejansko stanje delitve ene stvari v solasti z izplačilom presežka deleža posameznega solastnika).

3. Tožnica v tožbi izpodbija navedeno odločitev iz razloga zmotne uporabe materialnega prava. V tožbi predstavi zgodovino in pravne podlage nastanka spornega solastnega premoženja ter postopek delitve solastnega premoženja med tožnico in A.. Tožnica je po zakonu (26. člen Zakona o gospodarskih zbornicah, v nadaljevanju ZGZ) pravna naslednica stare B.. ZGZ je v prehodnih in končnih določbah opredelil pravila in postopek razdelitve premoženja stare B.. Tožnica navaja določbe 30. člena in 29. člena ZGZ, ki jih citira, ter podaja okvire stvarnega prava glede "skupnega premoženja stare B.", ki je predmet delitve med tožnico (novo B.) in A.. Delitev naj bi se izvedla že po preteku dveletnega roka. Če se o delitvi premoženja ne bi dogovorili do 1. januarja 2012, so po ZGZ postale reprezentativne zbornice solastnice skupnega premoženja stare B.. Solastniški delež A. na skupnem premoženju stare B. znaša 22,27566 %, solastniški delež tožnice pa 77,72434%. Stranki sta pri razdelitvi solastnih nepremičnin sledili cilju, da se v čim večji meri na posameznih delih solastnega premoženja vzpostavi izključna lastninska pravica ene ali druge stranke. Iskala se je optimalna rešitev fizične delitve po načelu zaključenih in funkcionalnih celot, ki ohranja vrednostno ekvivalenco premoženja v skladu z arbitražo določenimi deleži. Kot dokaz navaja arbitražno odločbo t.i. ad hoc arbitraže, ki sta jo tožnica in A. ustanovili z arbitražnim sporazumom 1. 2. 2013 in Pogodbo o razdelitvi premoženja v solastnini z dne 24. 9. 2014 z Aneksom z dne 12. 3. 2015. 4. Tožnica je prvostopenjski organ obvestila, da se ne strinja z odmero DPN v postopku delitve solastnine. Vsa dejanja so izvršena izključno iz razloga, da bi tožnica lahko postala zemljiškoknjižna lastnica. Po mnenju tožnice razdelitev solastnine med tožnico in A. ne zapade pod DPN, za kar navaja razloge. Po tretjem odstavku 30. člena ZGZ sta postala tožnica in A. „ex lege“ solastnici premoženja stare B.. Za namene davčne obravnave delitve premoženja je po mnenju tožnice ključno dejstvo, da je pravica do uporabe prostorov in infrastrukture, ki jo je posamezna zbornica pridobila že z nastopom reprezentativnosti (šesti odstavek 29. člena ZGZ), po obsegu povsem enaka višini solastniškega deleža obeh reprezentativnih zbornic, kot je bil določen na podlagi tretjega odstavka 30. člena ZGZ. Namen zakonodajalca v zvezi z načinom delitve premoženja je bil, da naj se premoženje v naravi razdeli takoj, kateremu bi sledil še formalni sporazum o delitvi. Nastanek solastnine na premoženju stare B. je tako zgolj zakonski "izhod v sili", povzročen z nezmožnostjo reprezentativnih zbornic doseči pravočasni dogovor o razdelitvi. Če bi tožnica s A. sklenila pogodbo o delitvi premoženja pred 1. 2. 2012, namesto 24. 9. 2014, solastnina sploh ne bi nastala. Ta solastnina pa ne spremeni ničesar v namenu (kavzi) razdelitve. Sklenjena pogodba o razdelitvi premoženja z vidika namena zakonodajalca ureja stanje za nazaj. Delitev premoženja med tožnico in A. ne izpolnjuje vsebinskih pogojev, po katerih bi bila transakcija predmet obdavčitve z DPN, ker ne gre za odplačni prenos lastninske pravice in ne gre za zamenjavo ene nepremičnine z drugo, za kar navaja razloge. Za odplačnost pri delitvi solastnine gre le pri doplačilu zaradi premajhnega solastniškega deleža, ki ne ustreza vrednosti v izključno lastnino prevzete stvari, kar pa ni konkreten primer.

5. Kritičnega premisleka ne vzdrži trditev, da je lahko predmet delitve v smislu 70. člena SPZ zgolj ena stvar (ena nepremičnina) v solastnini, medtem ko naj bi razdelitev večih solastnih nepremičnin predstavljala zamenjavo ene nepremičnine (ali solastniškega dela na njej) za drugo nepremičnino (oz. solastniški delež na drugi nepremičnini). Gre za neživljenjsko stališče davčnega (finančnega - op. sodišča) organa, kar ponazori na primeru. Tega ne podpira niti sodna praksa, ki se nanaša na civilne oz. stvarnopravne vidike delitve solastnega premoženja (npr. sodba Višjega sodišča v Ljubljani II Cp 1282/2012, sklep Vrhovnega sodišča RS II Ips 66/2003, idr.). Delitev solastnega premoženja ni odplačna transakcija, ob predpostavki, da vsak solastnik z delitvijo prejme v naravi vrednost svojega solastniškega deleža, saj vsak lastnik prejme v naravi samo to, kar mu na podlagi dotedanjega solastniškega deleža pripada. Delitev solastnega premoženja, ki sestoji iz več nepremičnin, se vsebinsko ne razlikuje od delitve solastnega premoženja, ki sestoji iz ene nepremičnine. Solastniki v obeh primerih zasledujejo ločitev (delitev) solastnega premoženja, ne pa menjave ene nepremičnine za drugo. Delitev solastnega premoženja ni odplačna transakcija, saj vsak solastnik prejme v naravi samo to, kar mu na podlagi dotedanjega solastniškega deleža že pripada. Delitev skupnega premoženja stare B. med tožnico in A. ni transakcija, ki bi bila predmet obdavčitve z DPN (ne gre za odplačni prenos lastninske pravice na nepremičnini, niti za zamenjavo nepremičnin). Sodišču predlaga, da izpodbijano odločbo odpravi in zadevo vrne prvostopenjskemu organu v ponoven postopek, toženi stranki pa naloži povračilo stroškov postopka.

6. V odgovoru na tožbo toženka v celoti prereka tožbene navedbe in vztraja pri razlogih iz obrazložitve upravnih odločb. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

7. Tožba ni utemeljena.

8. Po presoji sodišča je izpodbijana odločba pravilna in zakonita, sodišče se z razlogi prvostopenjskega organa in toženke strinja (drugi odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu, v nadaljevanju ZUS-1), glede tožbenih navedb pa dodaja:

9. V obravnavani zadevi je sporno ali je po Pogodbi o razdelitvi premoženja v solastnini z dne 24. 9. 2014 (v nadaljevanju Pogodba) in Aneksu št. 1 k tej pogodbi z dne 12. 3. 2015, opravljen promet nepremičnin po ZDPN-2. Po prvem odstavku 3. člena ZDPN-2 se (med drugim) davek plačuje od prometa nepremičnin, ki je po drugem odstavku navedenega člena ZDPN-2 vsak odplačni prenos lastninske pravice na nepremičnini (v nadaljevanju prenos nepremičnin). Prvostopenjski organ in toženka sta transakcijo, ki je predmet obravnavane zadeve, opredelila kot zamenjavo ene nepremičnine za drugo nepremično (prva alineja tretjega odstavka 3. člena ZDPN-2), ki se po ZDPN-2 šteje za prenos nepremičnin v skladu z drugim odstavkom 3. člena ZDPN-2. Opredelila sta se, da ne gre za situacijo iz pete alineje tretjega odstavka 3. člena ZDPN-2, po kateri se za prenos nepremičnin v skladu z drugim odstavkom 3. člena ZDPN-2 šteje tudi prenos lastninske pravice ob razdelitvi solastnine, in sicer od tistega dela nepremične, ki presega lastniški delež posameznega solastnika in ga je posamezni solastnik dobil plačanega. S tem stališčem pa se strinja tudi sodišče. 10. Sklicevanje tožnice na dejstvo, da je pridobila pravico do uporabe prostorov in infrastrukture že z nastopom reprezentativnosti, ki je po obsegu povsem enaka višini solastniškega deleža obeh reprezentativnih zbornic, kar naj bi bilo za namene davčne obravnave delitve premoženja ključno dejstvo, ni pravilno. Razlogi tožnice, na kakšen način je nastala solastnina na "skupnem premoženju B.", kot pojasnjuje tožnica, ki naj bi bil zakonski "izhod v sili", povzročen z nezmožnostjo reprezentativnih zbornic doseči pravočasen dogovor o razdelitvi, tudi po presoji sodišča na davčno obravnavo predmetne transakcije po navedeni pogodbi ne morejo vplivati. Toženka je pravilna pojasnila, da mora pri obdavčitvi finančni organ izhajati iz vsebine konkretne transakcije in v vsakem primeru posebej ugotavljati, kaj in po kakšni vrednosti je bilo v okviru razdružitve solastnine preneseno na drugega solastnika, pri čemer je glede pravne podlage obdavčitve pomemben način izvedbe odplačnega prenosa nepremičnin. Zato sklicevanje tožnice, da bi že od 26. 5. 2008 moralo biti premoženje razdeljeno v naravi tudi formalno pravno, ter da v primeru, če bi tožnica s A. sklenila pogodbo delitvi premoženja pred 1. 1. 2012, solastnina ne bi nastala, na drugačno odločitev (glede pravne podlage za obdavčitev) ne more vplivati. Tako so z davčnega vidika irelevantni tudi razlogi tožnice, ko navaja, da Pogodba o razdelitvi premoženja v solastnini z dne 24. 9. 2014 z vidika namena zakonodajalca ureja stanje za nazaj. Po povedanem stališče tožnice, da pogodbeni stranki pri sklepanju Pogodbe nista izhajali iz namena (kavze) menjave nepremičnin in da sta zasledovali namen razdelitve solastnega nepremičnega premoženja, na pravno kvalifikacijo opravljenega prometa ne more vplivati, kot želi predstaviti tožnica, saj je ta odvisna od izvedbe konkretnega posla. Iz Pogodbe pa izhaja, da je bil prenos lastniškega deleža tožnice na konkretni nepremičnini na A. opravljen z menjavo deležev, tako da je tožnica delež na eni nepremičnini zamenjala za delež na drugi nepremičnini, s čimer je prejela plačilo za svoj odsvojeni delež.

11. Transakcijo po Pogodbi, ki jo je tožnica priložila napovedi za odmero DPN, je prvostopenjski organ po presoji sodišča pravilno dokazno ocenil in uporabil pravilno pravno podlago za obdavčitev. Še bolj natančno pa se je do nje opredelila toženka in sodišče se z njenimi razlogi strinja. Kolikor so tožbeni razlogi enaki pritožbenim, jih zato sodišče, iz istih razlogov kot toženka, zavrača. Sodišče se v zadevi, ko gre za davčno obravnavo konkretne situacije, ne strinja s širšo razlago tolmačenja delitve solastnine po stvarno-pravnih določbah, kot želi tožnica, ko zatrjuje, da gre za situacijo iz pete alineje tretjega odstavka 3. člena ZDPN-2, v kateri ni presežka lastniškega deleža. 12. V zadevi sicer ni sporno, da je razdelitev nepremičnega premoženja med tožnico in A. potekala v daljšem časovnem obdobju in na več pravnih podlagah, kot navaja tožnica. Davčne posledice pa so nastale po presoji sodišča šele v fazi menjave nepremičninskih deležev na posameznih nepremičninah, kot pravilno navaja toženka. Zato razlogi, ki jih tožnica navaja, ki so vodili v takšen način razdelitve premoženja, za obdavčitev niso relevantni. Tako finančni organ kot toženka pa sta izhajala iz konkretne vsebine sklenjenih dogovorov o razdružitvi solastnih nepremičnin (Pogodba) in v obravnavanem primeru posebej ugotavljala, kaj in po kakšni vrednosti je bilo v okviru razdružitve solastnine preneseno na drugega solastnika. Razlaga toženke, da je tožnica na drugega solastnika (A.) prenesla svoj delež na obravnavani nepremičnini, na ta način, da je v zameno prejela plačilo v obliki drugih deležev na nepremičninah, je tako tudi po presoji sodišča pravilna. Zato v obravnavanem primeru davčna osnova pravilno predstavlja vrednost prenesenega deleža na nepremičnini (1. alineja tretjega odstavka 3. člena ZDPN-2) v višini 58.293,26 EUR, ki sicer ni sporna, in predstavlja ocenjeno vrednost predmetnih nepremičnin (stavba z enim delom stavbe oz. delom stavbe KO …, št. stavbe 243, št. dela stavbe 11, na naslovu …) ob upoštevanju velikosti lastniških deležev. Tako ne gre za neodplačen prenos, kot meni tožnica, saj so plačilo za opravljen promet predstavljale druge stvari oz. deleži na nepremičninah, kot je to razvidno iz Pogodbe. Iz slednje med drugim izhaja, da si bosta tožnica in A. solastne deleže na večih nepremičninah razdelila po principu fizične delitve na način, da bo vsaka pogodbena stranka prejela premoženje v vrednosti, ki ustreza vrednosti idealnega deleža na celotnem premoženju v solasti. A. je tožnici v zameno izročila svoje solastniške deleže na drugem nepremičnem premoženju v skladu z dogovorom o načelih delitve v zaključenih in funkcionalnih enotah oziroma pripadajočih deležih.

13. Po presoji sodišča tudi ne gre za situacijo, ki bi bila primerljiva v zvezi z 10. členom ZDPN-2, kjer gre za oprostitve, ki jih tožnica navaja kot primere, v katerih naj bi bilo "bistveno več odplačnega ali menjalnega elementa" kot delitev solastnega premoženja, sestavljenega iz večih stvari. Že drugostopenjski organ je tožnici pravilno pojasnil, da gre za taksativno določene primere oprostitve.

14. V obravnavanem primeru torej glede na dejansko stanje ne gre za situacijo iz 5. alineje tretjega odstavka 3. člena ZDPN-2, kot meni tožnica, temveč za zamenjavo nepremičnine za drugo nepremičnino, ki se po prvi alineji tretjega odstavka 3. člena ZDPN-2 šteje za odplačni prenos lastninske pravice na nepremičnini. Sodišče se po povedanem ne strinja z razlogi tožnice, da ne gre za transakcijo, ki bi bila predmet obdavčitve z DPN in da ne gre za odplačni prenos lastninske pravice na nepremičnini niti za zamenjavo nepremičnin. S tem je sodišče odgovorilo na tiste tožbene ugovore, ki so bili po njegovi presoji bistveni za odločitev. Odgovor na ostale tožbene ugovore pa je razviden iz konteksta celotne obrazložitve predmetne sodbe.

15. Ker je po povedanem izpodbijana odločba po presoji sodišča pravilna in zakonita, sodišče pa v postopku tudi ni našlo kršitev, na katere pazi po uradni dolžnosti, je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 zavrnilo kot neutemeljeno.

16. Sodišče je v zadevi odločilo na nejavni seji, ker so bili relevantni dokazi izvedeni in pravilno presojeni že v postopku izdaje izpodbijane odločbe (59. člen v zvezi z drugim odstavkom 51. člena ZUS-1).

17. Izrek o stroških temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem v primeru, če sodišče tožbo zavrne, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.