Jedro

Davčni organ je postopek davčne izvršbe po sklepu o davčni izvršbi št. DT 4298-145/2007-16-08-3221-03 z dne 21. 11. 2012 že ustavil po uradni dolžnosti, in sicer 31. 1. 2019, to je pred izdajo izpodbijane odločbe. Za postopek upravnega spora to pomeni, da tožnik ne izkazuje več pravnega interesa za tožbo zoper 1. točko izreka izpodbijane odločbe, ker si z ugotovitvijo njene nezakonitosti ne bi mogel izboljšati pravnega položaja.

Toženka lahko od navedene vezanosti na pravna stališča sodišča odstopi le tedaj, ko se pojavijo za to utemeljene pravne okoliščine, ki so posledica sprejetja drugih pravnih aktov zakonodajalca ali pristojnih sodišč (npr. če je v trenutku ponovnega odločanja s strani upravnega organa treba uporabiti kasneje spremenjen materialni zakon, če je prišlo do razveljavitve zakona s strani Ustavnega sodišča ali če je stališče Upravnega sodišča v nasprotju s stališčem, ki ga je v zvezi z razlago predpisa evropskega prava zavzelo Sodišče evropske unije v postopku predhodnega odločanja ali s kasnejšim stališčem Vrhovnega sodišča, ki ga je sprejelo v bistveno enakem primeru). Da bi bile v zadevi podane takšne izjemne okoliščine, toženka ne trdi, niti to ne izhaja iz podatkov upravnega spisa.

Izrek

I. Tožba zoper 1. točko izreka odločbe Finančne uprave Republike Slovenije št. DT 4290-65554/2014-42 z dne 13. 3. 2019 se zavrže. II. V preostalem se tožba zavrne.

III. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

1. Davčni organ je z izpodbijano odločbo zavrnil tožnikov zahtevek za ustavitev postopka davčne izvršbe na podlagi sklepa o davčni izvršbi št. DT 4298-145/2007-16-08-3221-03 z dne 21. 11. 2012 (1. točka izreka).1 V 2. točki izreka je zavrnil tožnikov zahtevek v zadevi vračila izterjanih sredstev v postopku davčne izvršbe po sklepu št. DT 4298-145/2007-16-08-3221-03 z dne 21. 11. 2012. **Dosedanji potek postopka**

2. V zadevi gre za večkrat ponovljen postopek po sodbah Vrhovnega sodišča X Ips 213/2011 z dne 21. 6. 2012 in Upravnega sodišča I U 326/2017 z dne 24. 4. 2018. Davčni organ je na podlagi zaprosila Zvezne javne službe za finance, Urada za pobiranje davka na dodano vrednost, Centralnega urada za DDV za tuje obdavčljive osebe iz Bruslja v Belgiji, zoper tožnika s sklepom št. DT 4295-15/2007 08021-02 z dne 9. 1. 2007 začel davčno izvršbo na tožnikova denarna sredstva za poplačilo obveznosti iz naslova DDV in denarne kazni po 70. členu belgijskega zakona o DDV, ki znaša skupaj 342.508,60 EUR. Navedeni sklep o davčni izvršbi je bil odpravljen s sodbo Vrhovnega sodišča X Ips 213/2011 z dne 21. 6. 2012. 3. Iz navedene sodbe izhaja, da odločba belgijskega davčnega organa, ki je bila podlaga za izdajo sklepa o davčni izvršbi (izvršilni naslov), tožniku ni bila vročena v slovenskem jeziku. Ob sklicevanju na določbe Direktive Sveta 76/308/EGS z dne 15. marca 1976 o vzajemni pomoči pri poravnavi terjatev, ki izhajajo iz poslovanja, ki je del sistema financiranja Evropskega kmetijskega usmerjevalnega in jamstvenega sklada, ter iz prelevmanov in carin, s spremembami je zato Vrhovno sodišče odločilo, da procesna predpostavka za izvršljivost odločbe organa države prosilke glede na 282. člen Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP) v zvezi s tretjim odstavkom 2. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) ni bila podana. Zato je reviziji ugodilo in sodbo Upravnega sodišča spremenilo tako, da je tožbi ugodilo in sklep o izvršbi z dne 9. 1. 2007 odpravilo, zadevo pa vrnilo davčnemu organu v ponovni postopek z napotkom, da je pravica do izterjave predmetnega dolga že zastarala, kar mora organ upoštevati v ponovljenem postopku.2

4. V ponovnem postopku je davčni organ izdal tri sklepe o davčni izvršbi, in sicer sklep o davčni izvršbi na tožnikova denarna sredstva št. DT 4298-145/2007-16-08-3221-03 z dne 21. 11. 2012, sklep o davčni izvršbi na tožnikove denarne prejemke št. DT 42916-737/2010-6-08-3221-03 z dne 21. 11. 2012 in sklep o davčni izvršbi na tožnikove premičnine št. DT 4298-420/2007-4-08-3221-03 z dne 21. 11. 2021. Z njimi je kljub drugačnim napotkom Vrhovnega sodišča ponovno začel davčno izvršbo zoper tožnika. Zoper navedene sklepe o davčni izvršbi tožnik ni vložil pritožbe, niti drugih pravnih sredstev, zato so 7. 12. 2012 postali pravnomočni.

5. Tožnik je 4. 9. 2014 pri davčnem organu vložil zahtevek za ustavitev postopka izvršbe in vračilo izterjanih zneskov. Oba zahtevka je davčni organ zavrnil z odločbo št. DT 4290-65554/2014-4 08-3221-01 z dne 16. 12. 2014. Ministrstvo za finance je pritožbi ugodilo, navedeno odločbo odpravilo in zadevo vrnilo davčnemu organu v ponovni postopek. Davčni organ je v ponovnem postopku izdal odločbo z dne 29. 1o. 2015 z enako odločitvijo kot prvič. Navedena odločba je bila odpravljena s sodbo Upravnega sodišča I U 326/2017-9 z dne 24. 4. 2018 in zadeva ponovno vrnjena davčnemu organu v nov postopek. Tožnik je 11. 6. 2018 ponovno zahteval ustavitev postopka davčne izvršbe in vračilo izterjanih sredstev. Zavrnitev teh zahtevkov je predmet presoje v tem upravnem sporu.

6. Belgijski davčni organ je 27. 9. 2018 umaknil zaprosilo za izterjavo davčne obveznosti iz razloga, ker tožnik v Sloveniji nima premoženja, na podlagi katerega bi bilo mogoče dolg izterjati. Davčni organ je zato s sklepom št. 42917-12/2013-61 z dne 31. 1. 2019 postopek davčne izvršbe po sklepu št. DT 4298-145/2007-16-08-3221-03 z dne 21. 11. 2012 ustavil in razveljavil vsa dotlej opravljena dejanja v postopku. Ustavil je tudi postopke po drugih sklepih o davčni izvršbi iz leta 2012, do tedaj pa je na njihovi podlagi izterjal del dolga, kar tožnik sedaj zahteva nazaj.3 **Bistvo navedb strank v postopku**

7. Tožnik v tožbi navaja, da se toženka očitno ne strinja z odločitvijo in napotki Vrhovnega sodišča v zadevi X Ips 312/2011. Poudarja, da je upravni organ vezan na stališče sodišča glede materialnega prava in nasprotuje relativizaciji te vezanosti, na katero se sklicuje toženka. V konkretnem primeru državni organi grobo kršijo njegove ustavno zagotovljene pravice do pravnega varstva. Toženka je dolžna upoštevati odločitve sodišč, zavračanje sodne jurisdikcije in samovoljno ravnanje državnih organov je nedopustno in pomeni protipravno ravnanje. Upravni organi so dolžni postopati po navodilih sodišča, ta so zanje neposredno zavezujoča. Sodišča so že večkrat odločila, da so odločbe davčnega organa, vezane na konkretno izvršbo, nezakonite zaradi absolutnega zastaranja. Sodišču predlaga, naj tožbi ugodi, ugotovi, da je izpodbijana odločba nezakonita in toženki naloži vrnitev nezakonito zaseženih denarnih sredstev v znesku 23.063,64 EUR. Podredno pa predlaga, naj sodišče izpodbijano odločbo spremeni tako, da ugodi tožnikovi zahtevi za ustavitev postopka izvršbe in postopek davčne izvršbe zaradi absolutnega zastaranja ustavi. Zahteva tudi vračilo sredstev v višini 23.063,64 EUR in povračilo stroškov postopka.

8. Toženka v odgovoru na tožbo vztraja pri svoji odločitvi in razlogih zanjo. Pojasnjuje, da sodna praksa ne predstavlja formalnega vira prava. Tožnikova pritožba ni bila zavrnjena, ker bi bila sredstva prenakazana organu države prosilke, temveč zato, ker do tedaj, ko so bila sredstva izterjana, ni nastopilo zastaranje. Postopek izvršbe je bil naknadno ustavljen zaradi tožnikove plačilne nesposobnosti. Sodišču zato predlaga, naj tožbo kot neutemeljeno zavrne oziroma podredno, da odloči v sporu polne jurisdikcije glede na to, da je bila zadeva s strani sodišča že enkrat vrnjena v ponovni postopek.

**Dokazni sklep**

9. Sodišče je na naroku za glavno obravnavo vpogledalo v listine sodnega (A2-A7) in upravnega spisa. Vpogledalo je v vse sklepe o davčni izvršbi, izdane v konkretnem postopku, sklepe o ustavitvi izvršbe in ostale (že odpravljene) odločbe davčnega organa, izdane v dosedanjem postopku.

**K I. točki izreka**

10. Tožba zoper 1. točko izreka odločbe Finančne uprave Republike Slovenije št. DT 4290-65554/2014-42 z dne 13. 3. 2019 ni dovoljena, ker tožnik zanjo ne izkazuje pravnega interesa.

11. Davčni organ postopek davčne izvršbe ustavi po uradni dolžnosti ali na zahtevo davčnega zavezanca v taksativno naštetih primerih, navedenih v prvem odstavku 155. člena ZDavP-2. Kot je razvidno iz podatkov upravnega spisa, je davčni organ postopek davčne izvršbe po sklepu o davčni izvršbi št. DT 4298-145/2007-16-08-3221-03 z dne 21. 11. 2012 že ustavil po uradni dolžnosti, in sicer 31. 1. 2019, to je pred izdajo izpodbijane odločbe. Za postopek upravnega spora to pomeni, da tožnik ne izkazuje več pravnega interesa za tožbo zoper 1. točko izreka izpodbijane odločbe, ker si z ugotovitvijo njene nezakonitosti ne bi mogel izboljšati pravnega položaja. Pravni interes za upravni spor je glede na stališča sodne prakse podan, če bi morebitni uspeh s tožbo pomenil za tožnika določeno pravno korist v smislu, da lahko privede do izboljšanja njegovega pravnega položaja. Kot izhaja iz tožbenih navedb in podredno postavljenega tožbenega predloga (povzet v 7. točki obrazložitvi te sodbe), je ustavitev postopka davčne izvršbe po sklepu z dne 21. 11. 2012 prav tisti rezultat, ki ga želi tožnik s to tožbo doseči. Ker torej postopek davčne izvršbe ob izdaji izpodbijane odločbe ni bil več v teku, z zavrnitvijo zahteve za ustavitev postopka ni moglo biti poseženo v tožnikove pravice oziroma njegov pravni položaj. Ko je postopek enkrat ustavljen, ga namreč ne davčni organ ne sodišče ne moreta ponovno ustaviti. Zato se tudi z odpravo izpodbijanega akta oziroma ugotovitvijo njegove nezakonitosti v 1. točki izreka tožnikov pravni položaj ne bi v ničemer spremenil. 12. Na procesne predpostavke pazi sodišče po uradni dolžnosti ves čas postopka (36. člen Zakona o upravnem sporu, v nadaljevanju ZUS-1). Sodišče tožbo zavrže s sklepom, če ugotovi, da upravni akt, ki se izpodbija s tožbo, očitno ne posega v tožnikovo pravico ali v njegovo neposredno, na zakon oprto osebno korist. Glede na navedeno je moralo sodišče na podlagi 6. točke prvega odstavka 36. člena ZUS-1 tožbo v navedenem delu zavreči. **K II. točki izreka**

13. Tožba zoper 2. točko izreka izpodbijane odločbe je dovoljena, vendar ni utemeljena.

14. V zadevi ni sporno, da davčni organ v ponovljenem postopku davčne izvršbe ni sledil stališčem in napotkom Vrhovnega sodišča, čeprav je nanje vezan. Kljub jasno izraženemu stališču, da je pravica do izterjave dolga zastarala, je v novembru 2012 izdal nove sklepe o davčni izvršbi in na njihovi podlagi vodil izvršbo na tožnikove prejemke in premoženje. S tem je ravnal v nasprotju s takrat veljavnim četrtim odstavkom 64. člena ZUS-1, v skladu s katerim je organ vezan na pravno mnenje sodišča glede uporabe materialnega prava in na njegova stališča, ki se tičejo postopka.4

15. V zvezi s toženkinim razlogovanjem, da ni absolutno vezana na pravna stališča sodišča, iz novejše sodne prakse Vrhovnega sodišča5 izhaja, da lahko toženka od navedene vezanosti odstopi le tedaj, ko se pojavijo za to utemeljene pravne okoliščine, ki so posledica sprejetja drugih pravnih aktov zakonodajalca ali pristojnih sodišč (npr. če je v trenutku ponovnega odločanja s strani upravnega organa treba uporabiti kasneje spremenjen materialni zakon, če je prišlo do razveljavitve zakona s strani Ustavnega sodišča ali če je stališče Upravnega sodišča v nasprotju s stališčem, ki ga je v zvezi z razlago predpisa evropskega prava zavzelo Sodišče evropske unije v postopku predhodnega odločanja ali s kasnejšim stališčem Vrhovnega sodišča, ki ga je sprejelo v bistveno enakem primeru). Vsebinska vezanost nadaljnjega odločanja upravnega organa na sodbo sodišča v upravnem sporu tako ni zgolj posledica njenega strinjanja s prepričljivostjo razlogov sodbe, temveč izhaja iz ustavne vloge upravnega sodstva tako z vidika zagotavljanja pravice do učinkovitega sodnega varstva v upravnem sporu (23. in 157. člen Ustave) kot tudi učinkovitega neodvisnega in nepristranskega sodnega nadzora nad delom uprave (3. in 120. člen Ustave).

16. Z vidika strank upravnega spora to zlasti pomeni, da se tožnik, ki je uspel z izpodbojno tožbo oziroma izrednimi pravnimi sredstvi v upravnem sporu, lahko zanese na odločitev sodišča v smislu, da jo bo spoštovala tudi toženka v svojem nadaljnjem postopku. Določba (sedaj veljavnega) petega odstavka 64. člena ZUS‑1 torej omejuje samostojnost organa in ubeseduje dolžnost spoštovanja sprejete pravnomočne odločitve sodišča z namenom zagotavljanja pravice do učinkovitega sodnega varstva.6

17. Da bi bile v zadevi podane takšne izjemne okoliščine, toženka ne trdi, niti to ne izhaja iz podatkov upravnega spisa. Tožbeni ugovori v tem delu so torej utemeljeni, vendar pa z njimi tožnik v bistvu izpodnija v letu 2012 izdane sklepe o izvršbi, kar pa ni predmet presoje v tem upravnem sporu. Zakonitost sklepov o davčni izvršbi, izdanih v ponovljenem postopku po sodbi Vrhovnega sodišča, med njimi sklepa št. DT 4298-145/2007-16-08-3221-03 z dne 21. 11. 2012, bi lahko bila predmet samostojnostih pravnih sredstev, ki jih tožnik ni vložil. Zaradi njegove neaktivnosti (čeprav je v postopku ves čas imel strokovno pravno pomoč) so sklepi o izvršbi postali pravnomočni. Vrhovno sodišče je torej zgolj za izvršbo, vodeno na podlagi sklepa z dne 9. 1. 2007, ugotovilo, da je ta nezakonita, česar pa ni mogoče razširiti na nov postopek davčne izvršbe, začet po sklepih iz leta 2o12. Ker je sklep o izvršbi po stališču sodne prakse7 upravni akt, s katerim je bilo odločeno o posameznikovi pravici, obveznosti ali pravni koristi, kot tak postane ne le formalno, ampak tudi materialno pravnomočen. S sklepom o davčni izvršbi je namreč odločeno prisilni realizaciji obveznosti iz izvršilnega naslova, zaradi katere mora davčni zavezanec dopustiti s tem povezane posege v svoje pravice (na davčnem področju predvsem premoženjske). V konkretnem primeru je davčni organ s sklepom o davčni izvršbi št. DT 4298-145/2007-16-08-3221-03 z dne 21. 11. 2012 odločil, da tožnikova obveznost izpolnitve davčne obveznosti še obstoji in je zato potrebna njena izvršitev na način, določen v sklepu o davčni izvršbi (na tožnikova denarna sredstva pri banki). Materialna pravnomočnost pa veže organ ne glede na to, ali gre za nezakonit upravni akt (glej 158. člen Ustave).8

18. Navedeno pomeni, da se tožnik zaradi svoje neaktivnosti v postopku in nastopa materialne pravnomočnosti sklepa o davčni izvršbi ne more uspešno sklicevati na že ugotovljeno nezakonitost davčne izvršbe. Odločitev davčnega organa o zavrnitvi zahtevka za vračilo tako izterjanega zneska je utemeljena tudi v določbi 97. člena ZDavP-2, ki ureja primere, ko je davčni zavezanec upravičen do vračila plačanega zneska davka, ker je plačal več, kot znaša njegova davčna obveznost.9 V obravnavanem primeru ni izpolnjen nobeden od zakonsko predpisanih pogojev za vračilo davka. Tožnik bi moral glede na navedeno za uspešno uveljavljanje vračila davka doseči odpravo sklepov o davčni izvršbi (z rednimi ali izrednimi pravnimi sredstvi), izdanih v ponovljenem postopku, česar pa ni storil, zato ni podlage za drugačno odločitev, kot jo je sprejel davčni organ.

19. Glede na navedeno je izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožba pa neutemeljena. Sodišče jo je zato zavrnilo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1. **K III. točki izreka**

20. Odločitev o stroških postopka temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem v primeru, če sodišče tožbo zavrne ali zavrže, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.

1 V izreku odločbe je napačno navedena številka sklepa o davčni izvršbi. Sodišče v sodbi navaja pravilno številko navedenega sklepa. 2 Glej 16. točko obrazložitve že omenjene sodbe Vrhovnega sodišča X Ips 213/2011 z dne 21. 6. 2012. 3 Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da je bil tožniku vrnjen znesek 616,51 EUR, za preostali del v znesku 22.231,00 EUR pa je organ zahtevek za vračilo zavrnil. 4 V bistvenem enako določa sedaj veljavni peti odstavek 64. člena ZUS-1: V primerih iz prvega odstavka tega člena mora pristojni organ izdati nov upravni akt v 30 dneh od dneva, ko je dobil sodbo, oziroma v roku, ki ga določi sodišče; pri tem je vezan na izrek sodbe iz prvega odstavka tega člena in na dejansko stanje, ki ga je sodišče ugotovilo na glavni obravnavi v postopku, v katerem je tožbi ugodilo in odpravilo izpodbijani upravni akt, ter na pravno mnenje sodišča glede uporabe materialnega prava in na njegova stališča, ki se tičejo postopka. 5 Glej npr. sodbo Vrhovnega sodišča I Up 183/2016 z dne 29. 6. 2016. Prim. tudi sodbo X Ips 12/2022 z dne 11. 5. 2022, 17. in 18. točka obrazložitve. 6 Tako Vrhovno sodišče v sodbi II Ips 112/2021 z dne 21. 4. 2022, v kateri je sodišče izpostavilo podrejenost delovanja upravnih organov sodnemu varstvu, glej 15. točko obrazložitve. 7 Glej npr. sklepa Vrhovnega sodišča I Up 171/2021 z dne 6. 10. 2021 in I Up 96/2021 z dne 6. 10. 2021. Po presoji Vrhovnega sodišča gre za odločanje o vidiku obveznosti, o katerem še ni bilo in tudi ni moglo biti odločeno z izvršilnim naslovom. Navedena sklepa se nanašata na upravno izvršbo (282. člen ZUP in nadaljnji), vendar z vidika nastopa materialne pravnomočnosti ni razlike s sklepi o davčni izvršbi, izdanimi na podlagi določb ZDavP-2. 8 Glej tudi E. Kerševan, V. Androjna: Upravno procesno pravo, Ljubljana, 2018, str. 349. 9 V prvem odstavku je urejen primer ugotovljenega preplačila davka v zvezi z odmerno odločbo ali predloženim davčnim obračunom, v drugem odstavku primer, ko je preplačilo posledica predložitve popravka obračuna, v tretjem odstavku pa zakon določa obveznost vračila davka, če je v ponovnem postopku ugotovljena drugačna (nižja) davčna obveznost.