Jedro

Tožniku je bil pri izračunu davčne osnove za dohodnino upoštevan dohodek iz osnovne kmetijske in osnove gozdarske dejavnosti, pri katerem je bila davčna osnova povečana za povprečni znesek subvencij na zemljišča v uporabi, ki je višji od zneska dejansko prejetih subvencij. Z ozirom na odločbo Ustavnega sodišča št. U-I-18/11-10 z dne 19. 1. 2012 je zato izpodbijana odločba materialnopravno nepravilna.

Izrek

Tožbi se ugodi. Odločba Davčnega urada Kranj št. DT 03-11616-0 z dne 27. 8. 2009 se odpravi in zadeva vrne organu prve stopnje v ponovni postopek.

Tožena stranka je dolžna tožeči stranki v roku 15 dni povrniti stroške postopka v višini 350 EUR, povečane za 20 % DDV, skupaj z zakonskimi zamudnimi obrestmi, ki tečejo od poteka paricijskega roka do plačila.

Obrazložitev

Prvostopni davčni organ je tožniku z izpodbijano odločbo za leto 2008 odmeril dohodnino v znesku 3 937,91 EUR in mu naložil v plačilo razliko med odmerjeno dohodnino in med letom plačanimi akontacijami dohodnine v skupni višini 3 765,64 EUR, ki znaša 172,27 EUR.

Pritožbo tožnika zoper izpodbijano odločbo je drugostopni davčni organ zavrnil kot neutemeljeno. V razlogih se sklicuje na določbe Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) ter na tej podlagi ugotavlja, da je davčna odmera pravilna ter da je v izpodbijani odločbi upoštevana pravilna višina dohodkov iz osnovne kmetijske in osnovne gozdarske dejavnosti. Le-ta namreč temelji na odločbi o odmeri obveznosti iz kmetijstva, ki je bila izdana v posebnem davčnem postopku, tožnikova pritožba na odločbo o odmeri obveznosti iz kmetijstva pa zavrnjena. Zato tožnik s pritožbenim ugovorom, da so bili pri odmeri dohodnine neupravičeno upoštevani kot dohodek tudi povprečni zneski subvencij, ki so višji od dejansko prejetih subvencij, ne more biti uspešen.

Tožnik se s takšno odločitvijo ne strinja in predlaga njeno odpravo ter povrnitev stroškov postopka. Še prej pa predlaga, da sodišče postopek prekine in vloži zahtevo za oceno ustavnosti določb 70., 71. in 154. člena ZDoh-2 ter hkrati predlaga zadržanje njihovega izvrševanja. Tožnik v tožbi, enako kot pred tem v pritožbi, nasprotuje načinu določitve osnove za odmero dohodnine od dohodkov iz osnovne kmetijske in osnovne gozdarske dejavnosti, kolikor presega katastrski dohodek in dejansko prejete subvencije. Poudarja, da njegov dohodek iz naslova subvencij dejansko znaša 835,21 EUR, od tega znašajo prejete OMD subvencije 526,50 EUR. Zato ni prejel obdavčljivih subvencij v znesku 918,87 EUR, kot to sledi iz odločbe, temveč trikrat manjši znesek (308,71 EUR), to pa pomeni, da sta mu bila davek iz kmetijstva oziroma dohodnina odmerjena od previsoke davčne osnove. Predpisani način obdavčitve lahko po navedbah tožnika v skrajnem primeru pripelje do situacije, ko se vštejejo v davčno osnovo subvencije tudi tistim zavezancem, ki jim sploh niso bile izplačane. Po drugi strani pa se na ta način brez utemeljenega razloga ugodneje davčno obravnavajo tisti davčni zavezanci, ki so prejeli subvencije, višje od povprečja, in ki so zato v ugodnejšem položaju od ostalih. Pri tem še poudari, da ni nobenega razloga za takšen način obdavčitve, saj so zneski dejansko prejetih subvencij povsem jasno razvidni iz upravnih odločb, ki so jih izdali pristojni državni organi in torej ni nobene ovire za to, da se jih kot takšne upošteva tudi pri obdavčitvi.

Poleg tega zavezanec v času, ko odda vlogo za subvencijo, ne more vedeti, kakšna bo njegova davčna obveznost iz tega naslova, saj se povprečni zneski subvencij izračunajo za nazaj, šele v marcu naslednjega leta za predhodno leto. Šele takrat je torej znana davčna osnova, ki pa, kot rečeno, ni odvisna od dejansko prejetih subvencij. Zato je po mnenju tožnika prizadeta tudi pravna varnost zavezancev, ki bi morala biti še posebej zagotovljena v davčnem postopku, zakonska ureditev pa je iz tega razloga v nasprotju z ustavnim načelom pravne in socialne države iz 2. člena Ustave. Glede na to, da se davčni zavezanci na ta način obravnavajo neenako, pa je kršena tudi pravica do enakosti pred zakonom iz 14. člena Ustave.

Tožnik opozarja še, da izpodbijana ureditev povzroča tudi notranjo neusklajenost ZDoh-2, ki v osnovi temelji na obdavčitvi prejemkov, to je dejansko prejetih (iz)plačil, medtem ko je povprečenje oziroma njihovo normiranje predpisano le izjemoma, kadar drugačen način obdavčitve ni možen, oziroma če se s takšnim načinom položaj zavezancev olajšuje. V obravnavanem primeru za takšen primer očitno ne gre: znesek prejetih subvencij je razviden iz upravne odločbe, položaj zavezancev pa se s tem res izboljša, vendar ne vseh. Izboljša se samo tistim, ki so že tako v ugodnejšem položaju, ostalim, tistim, ki prejemajo subvencije pod povprečjem ali pa jih sploh ne prejemajo, pa se položaj poslabša. Za takšno zakonsko ureditev po mnenju tožnika ni najti utemeljenega razloga, obenem pa takšna ureditev nasprotuje temeljnemu načelu davčne pravičnosti.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Sodišče je po pregledu listin, ki so v spisu in izpodbijane zakonske ureditve ocenilo, da je (prehodna) zakonska ureditev obdavčitve subvencij v nasprotju z 2. in 14. členom Ustave ter postopek s sklepom opr. št. I U 807/2010-9, I U 1755/2010-10 z dne 11. 1. 2011 prekinilo do odločitve Ustavnega sodišča o vloženi zahtevi za oceno ustavnosti določb 154. člena ZDoh-2. Tožba je utemeljena.

Ustavno sodišče je v postopku za oceno ustavnosti z odločbo št. U-I-18/11-10 z dne 19. 1. 2012 v 1. točki izreka odločilo, da so bili prvi do tretji odstavek 154. člena ZDoh-2 v neskladju z Ustavo v delu, v katerem so določali, da se v davčne osnove iz prvega oziroma tretjega odstavka 71. člena tega zakona všteje povprečen znesek subvencij na hektar kmetijskih in gozdnih zemljišč oziroma na panj. V 2. točki izreka pa je odločilo, da se 1. točka izvrši tako, da se v davčne osnove iz prvega oziroma tretjega odstavka 71. člena ZDoh-2 v še nepravnomočno končanih postopkih všteje znesek dejansko prejetih subvencij na hektar kmetijskih in gozdnih zemljišč oziroma na panj, če je ta znesek nižji od povprečnega zneska subvencij na hektar kmetijskih in gozdnih zemljišč oziroma na panj.

V konkretnem primeru iz podatkov upravnih spisov kot nesporno sledi, da je bil tožniku pri izračunu davčne osnove za dohodnino upoštevan dohodek iz osnovne kmetijske in osnove gozdarske dejavnosti, pri katerem je bila davčna osnova povečana za povprečni znesek subvencij na zemljišča v uporabi, ki je višji od zneska dejansko prejetih subvencij. To pa z ozirom na citirano odločitev Ustavnega sodišča pomeni, da je izpodbijana odločba materialnopravno nepravilna in da jo je kot takšno potrebno odpraviti ter zadevo vrniti v ponovno odločanje davčnemu organu prve stopnje.

Sodišče je tožbi ugodilo in izpodbijano odločbo odpravilo na podlagi 4. točke prvega odstavka 64. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1). Pristojni organ mora izdati nov upravni akt v 30 dneh od dneva, ko je dobil sodbo. Pri tem je vezan na pravno mnenje sodišča. O stroških postopka je sodišče odločilo na podlagi tretjega odstavka 25. člena ZUS-1 ter tožeči stranki, skladno z drugim odstavkom 3. člena Pravilnika o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu, prisodilo ustrezen pavšalni znesek povračila.

Sodišče je na podlagi 1. alinee drugega odstavka 59. člena ZUS-1 odločilo brez glavne obravnave.