Jedro

Če se po opravljenem inšpekcijskem pregledu izda nova odmerna odločba, začnejo zamudne obresti teči od dneva izvršljivosti te nove odmerne odločbe. Če davčni zavezanec vrne del kupljenega blaga dobavitelju, je to nov poslovni dogodek, ki ga mora izkazati z ustreznimi listinami in v knjigovodskih evidencah. Davčno upošteven je le znesek, ki je razviden iz verodostojnih listin in knjigovodskih evidenc. Popravek napak v knjigovodskih evidencah po oddaji davčne napovedi oziroma izdaji prvostopne odmerne odločbe ni več mogoč.

Izrek

Pritožbi se delno ugodi, izpodbijana sodba se spremeni tako, da se tožbi delno ugodi in se odločba tožene stranke odpravi v delu, ki se nanaša na zamudne obresti, določene v I/2. in I/4. točki izreka odločbe Davčnega urada Nova Gorica z dne 5.2.2001, oziroma v odločbi tožene stranke, in se v tem delu zadeva vrne toženi stranki v ponoven postopek. V preostalem delu se pritožba zavrne in se potrdi izpodbijana sodba.

Obrazložitev

Z izpodbijano sodbo je prvostopno sodišče na podlagi 4. točke 1. odstavka 60. člena Zakona o upravnem sporu (ZUS, Uradni list RS, št. 50/97, 70/00 in 45/06) delno ugodilo tožbi in odpravilo izpodbijano odločbo tožene stranke v točkah I/5 in I/6 izreka prvostopne odločbe ter v tem obsegu zadevo vrnilo toženi stranki v ponoven postopek. V ostalem pa je tožbo zavrnilo na podlagi 2. odstavka 59. člena ZUS. Z izpodbijano odločbo z dne 31.7.2001, je tožena stranka delno ugodila pritožbi in spremenila izrek točke I/4 prvostopne odločbe tako, da je natančno določila datume začetka teka zamudnih obresti, v preostalem delu pa je tožbo zavrnila. S prvostopno odločbo Davčnega urada Nova Gorica z dne 5.2.2001, je prvostopni organ tožeči stranki naložil plačilo premalo obračunanega in plačanega davka od dobička pravnih oseb za leto 1999 od prenizko ugotovljene davčne osnove v višini 3.265.834 SIT v znesku 816.000 SIT (točka I/1) z zakonitimi zamudnimi obrestmi (točka I/2), plačilo premalo obračunanih in plačanih akontacij davka od dobička pravnih oseb za mesece od januarja do decembra 2000 (točka I/3) z zakonitimi zamudnimi obrestmi od prvega dne zamude do plačila posamezne akontacije (točka I/4) in plačilo davka od prometa proizvodov po 10 % stopnji po tarifni št. 2 Tarife davka od prometa proizvodov Zakona o prometnem davku od osnove 5.009.590 SIT v znesku 500.959 SIT (izrek pod točko I/5) z zakonitimi zamudnimi obrestmi od 1.7.2000 do plačila (izrek pod točko I/6).

Prvostopno sodišče je pritrdilo odločitvi tožene stranke v točkah I/1-4. Strinjalo se je s tem, da je v točki I/4 tožena stranka pravilno dopolnila izrek s točno navedbo začetka teka zamudnih obresti. Zavrnilo je tožbeni ugovor, da je s tem tožena stranka prekoračila svoja pooblastila, saj ima za to tožena stranka podlago v 21. členu Zakona o davčnem postopku (ZDavP, Uradni list RS, št. 18/96 - 108/99) in tudi v določbah 251. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (ZUP, Uradni list RS, št. 80/99). Ker je tožeča stranka ob zatrjevani vrnitvi blaga svojemu dobavitelju v vrednosti 5.009.590 SIT nabavno vrednost znižala le za 1.892.793 SIT, ni pomembno ali je ta dogodek opredeljen kot vračilo blaga, kot zatrjuje tožeča stranka. Pravilno je, da prvostopni organ in tožena stranka nista upoštevala zneska 5.009.590 SIT, temveč le znesek, ki ga je opredelila sama v višini 1.892.793 SIT. Ni pa pravilno, da sta prvostopni organ in tožena stranka v 5. točki izreka prvostopne odločbe zatrjevano vračilo blaga štela za nov promet blaga in posledično od tega odmerila tudi prometni davek. Vračilo blaga ne glede na to, da ne gre za reklamacijo, se ne more šteti za promet blaga v smislu 4. oziroma 5. člena ZPD. Kupoprodajne pogodbe namreč ni mogoče razdreti le iz razlogov iz 488. člena Zakona o obligacijskih razmerjih (ZOR), temveč tudi iz drugih razlogov, ki so določeni v splošnem delu ZOR. Razdrtje pogodbe pa ne pomeni, da pogodba ni bila sklenjena in da v obravnavanem primeru promet v letu 1998 ni bil opravljen. Razdrtje pogodbe po presoji sodišča z davčnega vidika predstavlja nov poslovni dogodek, ki ga je po določbah ZPD treba kot tak tudi samostojno obravnavati. Na podlagi podatkov upravnih spisov in navedb tožeče stranke, ki jih tožena stranka v davčnem postopku v celoti sledi, jih sprejema in z njimi celo utemeljuje svojo odločitev, pa sodišče v določbah 4. in 5. člena ZPD ne najde podlage za opredelitev vračila blaga dobavitelju na podlagi sporazumnega razdrtja pogodbe za promet proizvodov, namenjenih za končno potrošnjo, torej za obdavčljiv promet. Glede na to je prvostopno sodišče odpravilo izpodbijano odločbo tožene stranke tudi v delu, ki se nanaša na točki I/5 in I/6 izreka prvostopne odločbe ter v tem delu zadevo vrnilo toženi stranki v ponoven postopek.

Zoper prvostopno sodbo se pritožuje tožeča stranka iz vseh pritožbenih razlogov in predlaga, da pritožbeno sodišče pritožbi ugodi in izpodbijano sodbo spremeni tako, da odločbo tožene stranke odpravi tudi v neodpravljenem delu, to je v točkah I/1-4. Z vračilom blaga dobavitelju tožeča stranka svojih prihodkov ni povečala, kot to zmotno ugotavlja sodišče prve stopnje. Vztraja pri tem, da je tožena stranka s tem, ko je spremenila izrek odločbe prvostopnega organa v točki I/4, presegla svoje pristojnosti in posegla v pristojnost organa prve stopnje, kar pomeni, da je bila kršena določba postopka. Vztraja pri tem, da družbi G. blaga, ki ga je od nje kupila, ni prodala, temveč ji ga je le vrnila. Zato ji ni mogoče povečati osnove za obračun davka za ta znesek. Ni ji znano, zakaj je računovodja ob vračilu prikazal v knjigah manjši znesek, kot je bila vrednost celotne količine vrnjenega blaga, saj je bila očitna pomota, ki pa se jo da odpraviti in ki ne sme vplivati na osnovo za odmero davka od dobička. Zato ni mogoče kot nesporne prikazovati ugotovitve, da je ob vračilu blaga dobavitelju nabavno vrednost znižala. Pomoto je ugotovila šele iz predmetne sodbe. Ker je vrnila blago v celotni vrednosti in ne manj, je treba to upoštevati. Predlagala je izvedbo dokazov z izvedencem finančne stroke ravno glede odločitve pod točko I/1-4, čemur pa prvostopno sodišče ni sledilo, niti ni obrazložilo, zakaj dokaz z izvedencem ne pride v poštev. Izvedenec naj bi namreč ugotovil, da je vrnila v celoti blago po vrsti in količini v vrednosti že navedenega zneska in ne manj.

Tožena stranka na pritožbo ni odgovorila.

Pritožba je delno utemeljena.

Med upravnim sporom je Ustavno sodišče Republike Slovenije z odločbo, št. U-I-352/02 ugotovilo, da je bil način obračunavanja zamudnih obresti, določen v ZDavP neustaven, zato je samo določilo način izvrševanja te odločbe, in sicer tako, da zamudne obresti začnejo teči z dnem izvršljivosti nove odmerne odločbe, izdane po opravljenem inšpekcijskem postopku, kar je treba upoštevati v vseh še nepravnomočno končanih davčnih postopkih, ki tečejo po ZDavP. Tak je tudi postopek v obravnavani zadevi.

Ker je tudi v tem primeru tek zamudnih obresti določen drugače, je pritožbeno sodišče na podlagi 3. točke 2. odstavka 77. člena ZUS spremenilo izpodbijano sodbo tako, da je tožbi ugodilo tako, da je odpravilo odločbo tožene stranke v delu, ki se nanaša na zamudne obresti, to je v točkah I/2. in I/4 izreka prvostopne odločbe ter v tem delu zadevo vrnilo toženi stranki v ponoven postopek na podlagi 4. točke 1. odstavka 60. člena ZUS. V zvezi s tem pritožbeno sodišče tudi opozarja, da je treba tudi v ponovnem odločanju v zvezi s 5. in 6. točko izreka prvostopne odločbe, ki ju je odpravilo že prvostopno sodišče, upoštevati navedeno odločbo ustavnega sodišča glede zamudnih obresti.

V preostalem delu pa je pritožbeno sodišče pritožbo zavrnilo kot neutemeljeno.

Ne drži namreč pritožbena navedba, da bi bilo treba zaradi vračila blaga dobavitelju v vrednosti 5.009.590 SIT, za ta znesek znižati tudi davčno osnovo. Ne glede na to namreč, ali se vrednost 5.009.590 SIT šteje za prihodek ali pa za vračilo blaga, kot to zatrjuje tožeča stranka, je izračun davčne osnove v obeh primerih enak. Tožeča stranka je ob nakupu blaga prejela račun, iz katerega je razvidna vrednost nabavljenega blaga, katerega del je po lastnem zatrjevanju vrnila dobavitelju. Ko ga je vrnila, bi namreč morala tožeča stranka v svojih poslovnih knjigah nabavno vrednost tega blaga znižati za znesek 5.009.590 SIT, ne pa kot je dejansko storila in nabavno vrednost znižala le za 1.892.793 SIT. Ker so v davčnih postopkih za odločanje o davčnih obveznostih pravno pomembne na podlagi pristnih in verodostojnih listin vodene evidence, glede vrednosti blaga, ki ga je tožeča stranka vrnila dobavitelju, dokaz z izvedencem o tem vprašanju ni potreben, saj vrednost vrnjenega blaga izhaja iz njenih evidenc in njenega davčnega obračuna. Če pa je ta znesek v teh listinah napačen, njegova poprava po oddaji davčnega obračuna oziroma po izdaji na njegovi podlagi izdane prvostopne odmerne odločbe ni več dopustna (202. člen ZDavP). Da je šele iz prvostopne sodbe izvedela za svojo napako glede vrednosti vrnjenega blaga, kot zatrjuje v pritožbi, pa je pritožbena novota, ki se v skladu z 2. odstavkom 71. člena ZUS v pritožbenem postopku ne upošteva. Ta znesek je bil namreč ugotovljen že v zapisniku o inšpekcijskem pregledu, pa tudi v prvostopni odločbi in odločbi tožene stranke, torej zanj tožeča stranka ni izvedela šele iz prvostopne sodbe.

Glede pritožbenega ugovora, ki ga je tožeča stranka uveljavljala tudi že v tožbi, namreč, da je tožena stranka prekoračila svoja pooblastila, ko je s svojo v tem sporu izpodbijano odločbo sama spremenila odločbo prvostopnega organa, je tožeči stranki dalo pravilen in na ZDavP ter ZUP utemeljen odgovor že prvostopno sodišče, zato se na ta odgovor sklicuje tudi pritožbeno sodišče. Glede na navedeno je v tem delu pritožbeni organ na podlagi 73. člena ZUS pritožbo zavrnil kot neutemeljeno in v tem delu potrdil izpodbijano sodbo.