Jedro

Skladno z 274. členom Zakona o splošnem upravnem postopku - ZUP lahko pristojni organ razveljavi po nadzorstveni pravici izdano odločbo, če je bil z njo očitno prekršen materialni predpis. Po prvem odstavku 277. člena ZUP se odločba o odpravi lahko izda v roku enega leta od dneva, ko je bila odločba izdana in vročena. Glede na to, da je bila (odmerna) odločba izdana leta 1999, tožeča stranka pa je zahtevo za delno odpravo odločbe po nadzorstveni pravici podala leta 2005, je odločitev sodišča prve stopnje (že iz tega razloga) pravilna, saj je rok za odpravo odločbe že potekel. Na tek roka tudi ne more vplivati dejstvo, da revidentka odločitve Ustavnega sodišča ni mogla uveljavljati v prejšnjem sodnem postopku.

Izrek

I. Reviziji se delno ugodi. Sodba Upravnega sodišča Republike Slovenije v Ljubljani U 518/2008-13 z dne 19. 9. 2008 se spremeni tako, da se tožbi delno ugodi, in se odpravi 1. točka izreka odločbe Ministrstva za finance z dne 28. 1. 2008, ter se v tem delu zadeva vrne temu ministrstvu v ponoven postopek. V ostalem se tožba in revizija zavrneta.

II. Ministrstvo za finance je dolžno tožeči stranki povrniti stroške v višini 770,00 EUR v 15 dneh z zakonskimi zamudnimi obrestmi, ki tečejo od prvega dne po poteku izpolnitvenega roka do plačila.

Obrazložitev

1. Z izpodbijano sodbo je sodišče prve stopnje na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu – ZUS-1 zavrnilo tožbo tožeče stranke (revidentke) zoper odločbo Ministrstva za finance z dne 28. 1. 2008. S to odločbo je ministrstvo za finance: v 1. točki izreka zavrnilo pritožbo revidentke zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada Ljubljana z dne 13. 9. 2005, v 2. točki izreka zavrnilo zahtevo za delno odpravo odločbe z dne 15. 9. 1999 (pravilno 24. 12. 1999), po nadzorstveni pravici z dne 24. 1. 2005 in 4. 10. 2005, ter v 3. točki izreka zavrnilo zahtevo za povrnitev stroškov. Z odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada Ljubljana z dne 13. 9. 2005, je bilo odločeno, da se vlogi zavezanca za davek delno ugodi in se zavezancu vrnejo zamudne obresti v višini 8.946.915,90 SIT.

2. V obrazložitvi izpodbijane sodbe sodišče prve stopnje pritrjuje stališču davčnega organa, da v obravnavani zadevi revidentki obresti od neutemeljeno plačanih zamudnih obresti ne pripadajo. Po presoji sodišča prve stopnje se v primeru vračila davčnega dolga obresti priznajo samo od zneska preveč plačane glavnice, ne pa tudi od preveč plačanih pripadajočih zamudnih obresti. V prvem in četrtem odstavku 95. člena Zakona o davčnem postopku – ZDavP ni podlage za vračanje obrestovanih zamudnih obresti. Po presoji sodišča prve stopnje je drugostopenjski organ upravičeno zavrnil tudi zahtevo tožeče stranke po delni odpravi prvostopenjske odločbe z dne 24. 12. 1999 po nadzorstveni pravici.

3. Revidentka utemeljuje dovoljenost revizije s pogoji, določenimi v 1. in 2. točki drugega odstavka 83. člena ZUS-1. Sodbo sodišča prve stopnje izpodbija zaradi zmotne uporabe materialnega prava in bistvenih kršitev določb postopka. Navaja, da je upravičena tudi do vračila (zamudnih) obresti za preveč plačane zamudne obresti, ki tečejo od dneva plačila zamudnih obresti. Navaja, da je sodišče prve stopnje tudi nepravilno zavrnilo njen predlog za delno odpravo odločbe z dne 24. 12. 1999, saj ni upoštevalo, da odločitve Ustavnega sodišča U-I-356/02-14 z dne 23. 9. 2004 ni mogla uveljaviti v (prejšnjem) sodnem postopku, saj je Vrhovno sodišče o reviziji (pravilno pritožbi) tožeče stranke odločilo dne 26. 10. 2004. Predlaga, da Vrhovno sodišče reviziji v celoti ugodi in izpodbijano sodbo spremeni oziroma, da razveljavi sodbo in vrne zadevo v novo sojenje.

4. Tožena stranka v odgovoru predlaga, da se revizija zavrne.

5. Revizija je delno utemeljena.

6. Revizija je dovoljena na podlagi 1. točke drugega odstavka 83. člena ZUS-1. Revidentkin zahtevek iz naslova vračila zamudnih obresti na plačane in vrnjene zamudne obresti presega 20.000,00 EUR.

7. Sporno vprašanje je, ali je tožena stranka dolžna revidentki vrniti zgolj znesek neupravičeno odmerjenih in plačanih zamudnih obresti, ali pa je te neupravičeno odmerjene zamudne obresti dolžna vrniti skupaj z obrestmi, ki tečejo od dne plačila neupravičeno odmerjenih zamudnih obresti.

8. V času veljavnosti ZDavP so davčni organi zavezancem odmerjali zamudne obresti tudi za čas, ko odmerna odločba še ni bila izvršljiva. Ustavno sodišče RS je z odločbo U-I-356/02 z dne 23. 9. 2004 odločilo, da je bil ZDavP v tem delu v neskladju z Ustavo. Upoštevajoč navedeno so bile odmerne odločbe glede zamudnih obresti odpravljene oziroma spremenjene tako, da zamudne obresti zavezanca bremenijo le za čas, ko je nova oziroma spremenjena odmerna odločba postala izvršljiva. Zamudne obresti, ki so bile s prvotnimi odločbami naložene v plačilo zavezancem, so bile tem vrnjene v nominalnem znesku, torej neobrestovano. Navedena odločba Ustavnega sodišča namreč ureja zgolj vprašanje odmere davka in zamudnih obresti, ne ureja pa vprašanja vračila preveč ali napačno odmerjenega davka in zamudnih obresti.

9. Vračanje neutemeljeno plačanih davčnih dajatev je od uveljavitve ZDavP urejeno kot splošni inštitut davčnega prava, torej kot samostojna upravna zadeva, o kateri se odloča v davčnem upravnem postopku. Pravila, ki ga urejajo (materialna in procesna), določa vsakokratni zakon o davčnem postopku, vključno z določbami o njegovi časovni veljavnosti, le subsidiarno pa se uporablja Zakon o splošnem upravnem postopku - ZUP. To med drugim pomeni, da se za vračanje davka praviloma uporabljajo določbe zakona, ki velja oziroma se uporablja v času odločanja o vračilu preveč ali neupravičeno odmerjenega in plačanega davka. Za zadeve, kot je obravnavana, se torej po mnenju Vrhovnega sodišča uporabita Zakon o davčnem postopku - ZDavP-1 oziroma Zakon o davčnem postopku – ZDavP-2. Glede tovrstnih zadev namreč postopek ob uveljavitvi ZDavP-1 še ni bil v teku in zato zanje prehodne določbe 406. člena ZDavP-1 ni mogoče uporabiti.

10. Obresti, ki jih odmeri davčni organ, so pripadajoče dajatve, ki se štejejo za davek, če ni z zakonom drugače določeno (2. člen ZDavP-1 oziroma 3. člen ZDavP-2). Zato bo v nadaljnjem besedilu te obrazložitve uporabljen le pojem davek, pri čemer so s tem mišljene tudi plačane zamudne obresti. Zavezancu za davek pripadajo od neupravičeno odmerjenega ali preveč odmerjenega davka obresti od dneva plačila davka (34. člen ZDavP-1). V prvotnem besedilu 99. člena ZDavP-2 je sicer izpuščena besedna zveza „od dneva plačila davka“, vendar je bila ta z novelo ZDavP-2A ponovno vnesena, zato je po presoji Vrhovnega sodišča treba tudi v obdobju do uveljavitve ZDavP-2A določbo 99. člena ZDavP-2 razlagati tako, da davčnemu zavezancu pripadajo od neupravičeno odmerjenega ali preveč odmerjenega davka obresti od dneva plačila takega davka.

11. Po prvem odstavku 34. člena ZDavP-1 oziroma prvem odstavku 99. člena ZDavP-2 davčnemu zavezancu od neupravičeno odmerjenega ali preveč odmerjenega davka pripadajo obresti, ki se obračunajo v skladu z 31. členom ZDavP-1 oziroma 96. členom ZDavP-2. 12. Po presoji Vrhovnega sodišča obresti iz prvega odstavka 34. člena ZDavP-1 oziroma prvega odstavka 99. člena ZDavP-2 po svoji vsebini niso zamudne obresti. Davčni organ, ki je na podlagi odmerne odločbe naložil davčnemu zavezancu plačilo davka, ki se je kasneje izkazal za preveč ali neupravičeno odmerjenega, do te ugotovitve namreč ni bil v zamudi z vračilom tega davka. Za odmerjeni davek je namreč obstajala zakonita podlaga (odmerna odločba) vse do trenutka njene odprave oziroma spremembe. Skladno z ZDavP-1 oziroma ZDavP-2 tako davčni organ dolguje od dneva plačila neupravičeno odmerjenega ali preveč odmerjenega davka obresti, ki po vsebini niso zamudne obresti. Zakonodajalec je določil, da se te obresti obračunavajo skladno z 31. členom ZDavP-1 oziroma 96. členom ZDavP-2. Ti dve določbi sicer nosita naslov zamudne obresti in urejata položaj, ko je zavezanec za plačilo davka s plačilom v zamudi; v smislu obresti, ki pa jih dolguje davčni organ zavezancu za neupravičeno odmerjen oziroma preveč odmerjen davek, pa pomenita zgolj določitev obrestne mere za obresti, ki jih vsebinsko opredeljujeta 34. člen ZDavP-1 oziroma 99. člen ZDavP-2. 13. Ker so bile revidentki v obravnavanem primeru vrnjene neupravičeno odmerjene zamudne obresti neobrestovano, je treba zadevo vrniti toženi stranki v ponoven postopek, v katerem bo morala glede na zgoraj navedeno razlago materialnega prava ponovno odločiti o obrestovanju neupravičeno odmerjenih in plačanih zamudnih obrestih.

14. Neutemeljene pa so navedbe, da je sodišče prve stopnje nepravilno zavrnilo predlog tožeče stranke za delno odpravo odločbe z dne 24. 12. 1999. Skladno z 274. členom Zakona o splošnem upravnem postopku - ZUP lahko pristojni organ razveljavi po nadzorstveni pravici izdano odločbo, če je bil z njo očitno prekršen materialni predpis. Po prvem odstavku 277. člena ZUP se odločba o odpravi lahko izda v roku enega leta od dneva, ko je bila odločba izdana in vročena. Glede na to, da je bila (odmerna) odločba izdana leta 1999, tožeča stranka pa je zahtevo za delno odpravo odločbe po nadzorstveni pravici podala leta 2005, je odločitev sodišča prve stopnje (že iz tega razloga) pravilna, saj je rok za odpravo odločbe že potekel. Na tek roka tudi ne more vplivati dejstvo, da revidentka odločitve Ustavnega sodišča ni mogla uveljavljati v prejšnjem sodnem postopku.

15. Iz podatkov spisa izhaja, da je o revidentkini pritožbi zoper odločbo z dne 24. 12. 1999, odločalo Vrhovno sodišče dne 26. 10. 2004 in pritožbi delno ugodilo tako, da je izpodbijano sodbo spremenilo tako, da je tožbi delno ugodilo in odpravilo odločbo Glavnega urada Davčne uprave Republike Slovenije z dne 8. 6. 2000, v delu, ki se nanaša na zamudne obresti, določene v točkah I.18., I.19. in I.20. izreka odločbe DURS, Davčnega urada Ljubljana z dne 24.12.1999, v preostalem pa pritožbo zavrnilo. Z odločitvijo Vrhovnega sodišča je postala odločitev (v neodpravljenih delih) o naloženih obveznostih pravnomočna, in zoper njo ni pravnega sredstva. Glede na to se za ostale dele odločbe z dne 24. 12. 1999 odločitev Ustavnega sodišča U-I-356/02 z dne 23. 9. 2004 ne more uporabiti, čeprav je Ustavno sodišče določilo način izvršitve odločbe, po katerem bo ugotovljena neustavnost ZDavP sicer odpravljena v postopkih, ki ob uveljavitvi ZDavP-1 še niso bili pravnomočno končani.

16. Ker je bilo glede na navedeno materialno pravo zmotno uporabljeno, je revizijsko sodišče na podlagi 94. člena ZUS-1 reviziji delno ugodilo in spremenilo izpodbijano sodbo tako, da je na podlagi 4. točke prvega odstavka 64. člena ZUS-1 ugodilo tožbi in odpravilo 1. točko izreka odločbe drugostopenjskega upravnega organa ter mu v tem delu zadevo vrnilo v ponoven postopek. Tožena stranka bo morala ponovno odločati o pritožbi zoper prvostopenjsko odločbo z dne 13. 9. 2005, ter pri tem upoštevati stališče Vrhovnega sodišča, da se preveč plačane zamudne obresti za prepozno plačan davek vračajo skupaj s pripadajočimi obrestmi.

17. Glede na odločitev v I. točki izreka te sodbe mora Vrhovno sodišče odločiti tudi o stroških upravnega spora. Stroški upravnega spora pred sodiščem prve stopnje so odmerjeni na podlagi tretjega odstavka 25. člena ZUS-1. V tožbi je revidentka priglasila stroške v višini 3000 točk vendar ji Vrhovno sodišče teh stroškov v celoti ni priznalo, saj je tožeča stranka, skladno s Pravilnikom o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu upravičena le do stroškov v višini 350,00 EUR. Stroški revizijskega postopka so odmerjeni po Odvetniški tarifi, veljavni ob vložitvi revizije. Na podlagi petega odstavka tar. št. 30/1b se tako revidentki prizna 350,00 EUR ter 20 % DDV (70,00 EUR). Tožena stranka je tako dolžna revidentki povrniti stroške v višini 770,00 EUR v 15 dneh z zakonskimi zamudnimi obrestmi, ki tečejo od prvega dne po poteku izpolnitvenega roka do plačila.

18. Glede na to, da je revidentka z revizijo uspela, bo o vračilu zahtevanih sodnih taks na podlagi 37. člena Zakona o sodnih taksah – ZST-1 odločilo sodišče prve stopnje.