Jedro

Ker je bil tožniku pri odmeri obveznosti iz kmetijstva za leto 2009 kot dohodek iz osnovne kmetijske dejavnosti in osnovne gozdarske dejavnost upoštevan tudi povprečen znesek subvencij, izračunan na podlagi podatkov iz zemljiškega katastra, ki je višji od zneska dejansko prejetih subvencij, je bilo glede na odločbo Ustavnega sodišča RS št. U-I-18/11-10 z dne 19. 1. 2012 materialno pravo napačno uporabljeno.

Izrek

Tožbi se ugodi. Odločba Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada Kranj, št. DT-4213 58-00372 z dne 23. 4. 2010, se odpravi in se zadeva vrne toženi stranki v ponovni postopek.

Obrazložitev

1. Z izpodbijano odločbo št. DT 421358-00372 z dne 23. 4. 2010 je Davčna uprava RS, Davčni urad Kranj kot prvostopenjski organ (v nadaljevanju prvostopenjski organ) tožniku odmeril obveznosti iz kmetijstva za leto 2009 v višini 421,02 EUR (akontacijo dohodnine od dohodka iz osnovne kmetijske in gozdarske dejavnosti v višini 344,78 EUR in pristojbino za vzdrževanje gozdnih cest v višini 76,24 EUR). Prvostopenjski organ se v obrazložitvi izpodbijane odločbe sklicuje na Zakon o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2), in sicer na njegov 129. in 154. člen. Navaja, da se v skladu s 154. členom ZDoh-2 v katastrski dohodek zavezancev, ki so jim bile v letu 2009 izplačane obdavčljive subvencije, všteva tudi povprečni znesek subvencij na hektar površine kmetijskih in gozdnih zemljišč, ki je določen s povprečnim zneskom subvencij na hektar kmetijskih in gozdnih zemljišč za leto 2009 in zneskom katastrskega dohodka. V skladu z navedenim in z drugim odstavkom 69. člena ZDoh-2, se zavezancu v davčno osnovo od dohodka iz osnovne kmetijske in osnovne gozdarske dejavnosti všteva dohodek od uporabe kmetijskih in gozdnih zemljišč. Poudari, da je davčna osnova od dohodkov iz osnovne kmetijske in osnovne gozdarske dejavnosti za pridelavo na zemljiščih katastrski dohodek, ki vključuje tudi druge dohodke, pripisane zemljiščem, ugotovljen na podlagi Zakona o ugotavljanju katastrskega dohodka (v nadaljevanju ZUKD), povečan za povprečni znesek subvencij na hektar površine kmetijskih in gozdnih zemljišč in navaja izračun davčne osnove. Sklicuje se tudi na Zakon o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) ter na Zakon o gozdovih (ZG) kot pravno podlago za odmero pristojbine za vzdrževanje gozdnih cest za leto 2009 in pojasni izračun odmerjenih obveznosti.

2. Tožnik se z odločitvijo ni strinjal in je vložil pritožbo, ki jo je Ministrstvo za finance RS kot drugostopenjski organ (v nadaljevanju drugostopenjski organ) z odločbo št. DT-499-03-3890/2010 z dne 8. 11. 2011 zavrnilo. Drugostopenjski organ se v obrazložitvi svoje odločbe sklicuje na relevantne določbe Zakona o dohodnini (ZDoh-2), in sicer zlasti na 70., 71. in 154. člen. Poudari, da se glede na veljavno zakonodajo povprečni znesek subvencij na hektar površine pripiše za vsa kmetijska in gozdna zemljišča, ki jih ima zavezanec v uporabi, ne glede na to, za katera zemljišča je dejansko prejel subvencije in ne glede na dejanski znesek subvencij, ki ga je prejel. Povprečni znesek subvencij se pripiše na hektar gozda in kmetijskega zemljišča pod katastrsko kulturo. Pri tem je znesek subvencij povprečje prejetih subvencij v RS na hektar površine določene katastrske kulture in se prišteva k znesku katastrskega dohodka, kot je določen po predpisih o ugotavljanju katastrskega dohodka. Iz navedenega sledi, da je bil tožniku povprečni znesek subvencij na zemljišča v uporabi pripisan v skladu z veljavno zakonodajo, zato je pritožbene navedbe šteti kot neutemeljene. Zavrne tudi ugovor, da iz obrazložitve izpodbijane odločbe ni razviden izračun pripisane subvencije, a kljub temu navede višino subvencij, upoštevanih v izpodbijani odločbi.

3. Tožeča stranka se z odločitvijo ne strinja in jo izpodbija s tožbo. Meni, da je bila v izpodbijani odločbi napačno ugotovljena davčna osnova od dohodkov iz osnovne kmetijske in osnovne gozdarske dejavnosti. V 15. členu ZDoh-2 je namreč določeno, da so predmet obdavčitve dohodki fizičnih oseb, ki so bili prejeti oziroma izplačani v davčnem letu. Pri tožniku so bili pri določitvi davčne osnove všteti povprečni zneski subvencij za kmetijska zemljišča, vendar pri tem ni šlo za prejete dohodke, kot jih določa 15. člen ZDoh-2, temveč so bili upoštevani povprečno pripisani zneski na hektar površine kmetijskih in gozdnih zemljišč in ne prejeti dohodki iz naslova ukrepov kmetijske politike. Takšen način ugotavljanja davčne osnove predstavlja neenako obravnavo davčnih zavezancev. Davčna osnova, izračunana na podlagi povprečnih zneskov subvencij, pomeni tudi poseg v načelo davčne nevtralnosti. Poleg tega so v obrazložitvi odločbe povprečni zneski subvencij izračunani na podlagi podatkov o površini kmetijskih in gozdnih zemljišč, ki izhajajo iz zemljiškega katastra, obdavčitev realno prejetih dohodkov pa je možno ugotoviti le iz evidence dejanske rabe kmetijskih in gozdnih zemljišč. Pri pripisovanju povprečnih zneskov subvencij ne le, da gre za obdavčitev dohodkov, ki jih tožnik ni prejel v takšni višini kot izhaja iz izpodbijane odločbe, temveč kot davčni zavezanec tudi ni mogel vedeti, kakšni zneski subvencij se bodo pripisali, saj konkretne zneske na hektar površine vsako leto določi pristojni minister. Taka ureditev posledično nedopustno posega v načelo pravne varnosti in načelo pravne predvidljivosti.

4. Dodaja še, da izpodbijana odločba ni ustrezno obrazložena, saj iz nje ni razvidno, kako je bila določena davčna osnova oziroma, kako je ugotovljen povprečen znesek subvencije na zemljišča v uporabi in zato odločbe ni mogoče preizkusiti Sodišču predlaga, da odpravi izpodbijano odločbo.

5. Tožena stranka je sodišču poslala upravne spise in ob tem navedla, da vztraja pri razlogih iz izpodbijane odločbe in predlaga zavrnitev tožbe.

6. Sodišče je na podlagi prve alinee drugega odstavka 59. člena ZUS-1 odločalo brez glavne obravnave.

7. Tožba je utemeljena.

8. Sodišče ugotavlja, da je med upravnim sporom Ustavno sodišče RS na podlagi zahteve, vložene s strani Upravnega sodišča RS, s svojo odločbo U-I-18/11-10 z dne 19. 1. 2012 (Uradni list RS, št. 9/12) ugotovilo, da so bili prvi do tretji odstavek 154. člena ZDoh-2 v neskladju z Ustavo RS v delu, v katerem so določali, da se v davčne osnove iz prvega oziroma iz tretjega odstavka 71. člena tega zakona všteje povprečni znesek subvencij na hektar kmetijskih in gozdnih zemljišč oziroma na panj iz razlogov, navedenih v obrazložitvi te odločbe (1. točka izreka). Ustavno sodišče RS je določilo tudi izvršitev navedene odločbe, in sicer se odločitev izvrši tako, da se v davčne osnove iz prvega oziroma iz tretjega odstavka 71. člena ZDoh-2 v še nepravnomočno končanih postopkih všteje znesek dejansko prejetih subvencij na hektar kmetijskih in gozdnih zemljišč oziroma na panj, če je ta znesek nižji od povprečnega zneska subvencij na hektar kmetijskih in gozdnih zemljišč oziroma na panj, kar je obrazloženo tudi v 13. točki obrazložitve. Ustavno sodišče je nato tudi določno navedlo, da bo na tej podlagi predlagatelj lahko odločil v upravnem sporu.

9. Kot je že navedeno, je Ustavno sodišče pri določitvi načina izvršitve svoje odločbe odločilo, da se v davčne osnove iz prvega oziroma iz tretjega odstavka 71. člena ZDoh-2 v še nepravnomočno končanih postopkih všteje znesek dejansko prejetih subvencij na hektar kmetijskih in gozdnih zemljišč oziroma na panj, če je ta znesek nižji od povprečnega zneska subvencij na hektar kmetijskih in gozdnih zemljišč oziroma na panj. Ker je bil v obravnavanem primeru tožniku pri odmeri obveznosti iz kmetijstva za leto 2009 kot dohodek iz osnovne kmetijske dejavnosti in osnovne gozdarske dejavnost upoštevan tudi povprečen znesek subvencij, izračunan na podlagi podatkov iz zemljiškega katastra, ki pa je višji od zneska dejansko prejetih subvencij, je bila tožniku odmerjena davčna obveznost v nasprotju z navedeno odločbo Ustavnega sodišča RS. S tem pa je bilo pri odmeri materialno pravo napačno uporabljeno. Sodišče je zato tožbi ugodilo in izpodbijano odločbo odpravilo na podlagi 4. točke prvega odstavka 64. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) ter zadevo v smislu določb drugega in tretjega odstavka istega člena vrnilo toženi stranki v ponovni postopek in odločanje.