Jedro

Določitev osnove za davek od prometa novih uvoženih avtomobilov je izjema od splošnega pravila o določitvi osnove za davek od prometa. Davčna osnova je namreč vrednost osebnih avtomobilov, ugotovljena po carinskih predpisih, v katero ni všteta carina in druge uvozne dajatve. Vgradnja dodatne opreme ne predstavlja servisne dejavnosti oziroma dejavnosti popravljanja vozila, zato se obračuna davek od prometa proizvodov in ne davek od prometa storitev. Stroški subvencioniranja obresti banki iz naslova ugodnejših kreditnih pogojev kupcem avtomobilov, ki jih je prodajalec prevalil na kupce, se ne morejo upoštevati le kot odhodki, temveč jih je potrebno upoštevati tudi med dohodki.

Izrek

1. Pritožbi tožeče stranke se delno ugodi, izpodbijana sodba se v zavrnilnem delu spremeni tako, da se tožbi delno ugodi in se odločba Davčne uprave Republike Slovenije, Glavnega urada z dne 12.4.2001, odpravi v delu, ki se nanaša na zamudne obresti, določene v točkah I/5, 6, 8 in 9 izreka odločbe Davčnega urada Celje z dne 12.5.1999, ter se v tem obsegu vrne zadeva Ministrstvu za finance Republike Slovenije v ponoven postopek; v preostalem delu se tožba zavrne in se potrdi izpodbijana sodba.

2. Pritožba tožene stranke se zavrne.

3. Tožeča stranka sama nosi svoje stroške pritožbenega postopka.

Obrazložitev

Sodišče prve stopnje je z izpodbijano sodbo na podlagi 3. točke 1. odstavka 60. člena Zakona o upravnem sporu (ZUS) tožničini tožbi delno ugodilo, odpravilo odločbo tožene stranke z dne 12.4.2001, v delu, ki se nanaša na ukrepe pod točko I/1 v znesku 2.012.446,80 SIT, I/2 v znesku 1.782.951,20 SIT ter posledično tudi I/5 za znesek 1.316.904,00 SIT zamudnih obresti ter zadevo v tem delu vrnilo toženi stranki v ponoven postopek, v preostalem delu pa je na podlagi 1. odstavka 59. člena ZUS tožničino tožbo zavrnilo kot neutemeljeno. Z že omenjeno odločbo tožene stranke je bila zavrnjena tožničina pritožba zoper odločbo Davčnega urada Celje z dne 12.5.1999, razen pod točko I/10, v katerem je bil znesek 53.419,50 SIT nadomeščen z zneskom 53.417,85 SIT. Z omenjeno odločbo prve stopnje je bilo tožnici za leto 1997 naloženo plačilo davka od prometa proizvodov, in sicer: po tarifni št. 1 Tarife davka od prometa proizvodov v skupnem znesku 5.634.377,28 SIT (točka I/1), po tarifni št. 4 Tarife davka od prometa proizvodov v skupnem znesku 2.402.413,00 SIT (točka I/2), po tarifni št. 3 Tarife davka od prometa proizvodov v skupnem znesku 32.144.673,99 SIT (točka I/3), plačilo davka od prometa storitev po tarifni št. 1 Tarife davka od prometa storitev v znesku 24.354,70 SIT (točka I/4), plačilo zamudnih obresti v znesku 10.408.243,50 SIT (točka I/5) ter v znesku 11.291,50 SIT (točka I/6), plačilo davka od dobička pravnih oseb za leto 1997 v znesku 19.593.539,00 SIT z zamudnimi obrestmi (točka I/8), plačilo zamudnih obresti v znesku 2.293.255,00 SIT od nepravočasno plačanih akontacij davka od dobička za leto 1998 (točka I/9), plačilo davka od osebnih prejemkov iz naslova drugih prejemkov za leto 1997 v znesku 142.814,70 SIT z zamudnimi obrestmi (točka I/10) ter zamudnih obresti v znesku 261.471,50 SIT obračunanih od nepravočasno plačanih akontacij davka od osebnih prejemkov v letih 1993, 1994 in 1996 (točka I/11).

Odločitev sodišča prve stopnje v delu, v katerem je bilo tožničini tožbi delno ugodeno ter odločba tožene stranke odpravljena v delu, ki se nanaša pod točko I/1 (za znesek 2.012.446,80 SIT), točko I/2 (za znesek 1.782.951,20 SIT) ter I/5 (za znesek 1.316.904,00 SIT) izreka odločbe prve stopnje, ter ji zadevo vrnilo v ponoven postopek, temelji na stališču, da se v osnovo za davek od prometa novih uvoženih osebnih avtomobilov (vrednost osebnih avtomobilov po carinskih predpisih, v katero ni všteta carina in druge uvozne dajatve, ki se plačujejo pri uvozu) ne vštevajo odvisni stroški, ki po splošni določbi 15. člena Zakona o prometnem davku (ZPD) povečujejo davčno osnovo. Omenjeno pravno stališče temelji na ustaljeni sodni praksi (sodbe Ru 13/95 z dne 28.11.1995, Ur 10/94 z dne 17.1.1995, Ur 25/94 z dne 11.10.1995), ter so skladne razlagi Ustavnega sodišča Republike Slovenije v odločbi U-I-145/92 z dne 18.3.1993, po kateri določbi 3. in 4. odstavka 14. člena Pravilnika o uporabi Zakona o prometnem davku (dalje Pravilnik) ne urejata davčne osnove za obračunavanje davka od prometa proizvodov pri uvoženih novih avtomobilih.

V preostalem delu izpodbijane sodbe pa sodišče prve stopnje pritrjuje odločitvi in razlogom tožene stranke (v izogib ponavljanju jih sicer ne navaja ponovno). Pravilno je stališče tožene stranke, da je dodatna oprema, ki jo je tožnica vgrajevala v osebne avtomobile, samostojni proizvod, od katerega se plačuje davek od prometa proizvodov in ne davek od prometa storitev (točka I/1, zneski 105.772,00 SIT, 21.600,00 SIT ter 135.500,00 SIT). Kupec V.H. ni upravičen do davčne olajšave za nakup avtomobila v družini s tremi ali več otrok po 28. točki tarifne št. 3 Tarife davka od prometa proizvodov v zvezi s 30. členom Pravilnika v znesku 224.902,58 SIT, saj z vzdrževanimi mladoletnimi otroci ne živi v skupnem gospodinjstvu. Za pogojno davčno olajšavo po 7. členu ZPD niso izpolnjeni zakonski pogoji (pred prevzemom proizvoda oziroma izdajo računa tožnica ni razpolagala s pisno izjavo kupcev po 3. točki 1. odstavka omenjenega člena oziroma v primerih, ko plačilo ni bilo opravljeno brezgotovinsko, kot določa 2. odstavek omenjenega zakona). Pripombe v zvezi z davčno obveznostjo od primanjkljaja trgovskega blaga v znesku 81.679,00 SIT je upošteval že organ prve stopnje (22. stran zapisnika). Tožnica pri opravljanju prodaje novih avtomobilov po sistemu staro za novo, oziroma staro za staro, ni v celoti evidentirala opravljenih poslovnih dogodkov; davčna osnova za obračun davka od prometa proizvodov za obdobja od 1.1.1997 do 28.2.1997 (I/3 zneski 1.521.961,95 SIT, 1.554.484,27 SIT) od 1.3.1997 do 31.12.1997 (I/3 zneska 8.159.864,43 SIT in 9.943.967,95 SIT) ter od 1.1.1998 do 30.4.1998 (I/3 zneska 4.700.157,35 SIT ter 6.260.966,00 SIT) je bila zato utemeljena in pravilno ugotovljena z oceno po 84. členu ZPD. Pravilno in skladno z 39. členom Zakona o davčnem postopku (ZDavP) je bil za obdobje od 1.1.1997 do 3.12.1997 ugotovljen tudi obseg neevidentiranih poslovnih dogodkov - odhodkov od odkupa in prihodkov od prodaje starih vozil in na tej podlagi neizkazani prihodki (263.287.035,50 SIT) zmanjšani za neizkazane odhodke (200.947.763,70 SIT) ter zvišanje davčne osnove za davek od dobička pravnih oseb za leto 1997 (del ukrepa pod I/8). Tožnica je stroške subvencioniranja kreditov zaračunavala kupcem v enaki višini kot je njo bremenila banka, zato je povečanje prihodkov iz naslova stroškov subvencioniranja kreditov v znesku 8.393.077,00 SIT pravilno. Za izkazovanje odhodkov na podlagi računov je relevantno le, ali je vsebina računov skladna z zahtevami SRS 21; računi, ki se nanašajo na stroške pomožnega materiala, materiala za čiščenje in vzdrževanje, reklame, propagande, reprezentance ter pisarniškega materiala, ne zadoščajo obligatornim sestavinam omenjenega SRS, zato stroški niso davčno priznani odhodkov. Delavci tožeče stranke, ki so opravili potovanja s službenimi vozili, stroškov goriva niso uveljavljali, tistim, ki so jih opravili z lastnimi vozili, pa je strošek zajet v kilometrini - zato tožnica ni upravičena do uveljavljanja stroškov goriva v znesku 693.736,25 SIT. Glede na temeljno računovodsko predpostavko, vsebovano v 6. točki Uvoda k SRS o strogem upoštevanju nastanka poslovnega dogodka (accrual), tožnica za izkazovanje stroškov prevoznih storitev po bremepisu z dne 17.1.1997, stroškov tekočega vzdrževanja po računu z dne 7.2.1997 v znesku 23.460,00 SIT ter odhodkov iz naslova zamudnih obresti v višini 408.022,00 SIT po bremepisu z dne 4.11.1996 ni imela pravne podlage v letu 1997. Tožnica ni lastnica osebnega vozila M., zato je znižanje stroškov za letno povračilo za uporabo cest za omenjeno vozilo utemeljeno. Amortizacija čistilne naprave v znesku 246.479,00 SIT utemeljeno ni bila priznana, saj zanjo niso bile predložene izvirne knjigovodske listine. Dolgoročne rezervacije za investicije v poslovne objekte iz razloga 2. odstavka 12. člena ZDDPO niso dopustne - investicije so izvzete iz odhodkov v davčnem obračunu. Glede ukrepa pod točko I/1 v znesku 24.134,90 SIT, ki ga tožnica prvič izpodbija v tožbi, pa sodišče ugotavlja, da je bilo na pravilno ugotovljeno dejansko stanje (odločba prve stopnje, stran 39 in 40) materialno p ravo pravilno uporabljeno (5., 14. in 16. člen ZPD). Tožbena trditev, da naj bi prometni davek bil plačan ob nabavi proizvodov, naj bi bila v celoti neizkazana. Ugovor, ki se nanaša na neutemeljenost zmanjšanja odhodkov v višini 457.517,85 SIT, naj bi bil neutemeljen. Z izpodbijano odločbo ugotovljena precenjenost odhodkov, ob ugotovljeni precenjenosti prihodkov za isti znesek, na davčno osnovo in s tem na višino z odločbo naloženih obveznosti, naj ne bi imela vpliva.

Tožeča stranka se v pritožbi ne strinja z odločitvijo sodišča prve stopnje oziroma tožene stranke glede obdavčitve dodatne opreme z davkom od prometa proizvodov, nepriznavanjem davčne oprostitve za nakup avtomobila v družini s tremi ali več otrok, nepriznavanjem pogojne davčne oprostitve po 7. členu ZPD, cenitvijo davčne osnove, zmanjšanja odhodkov v višini 457.517,85 SIT (brezplačna odtujitev proizvodov), povečanjem prihodkov iz naslova zaračunavanja stroškov sofinanciranja kreditov, stroškov nabavne vrednosti prodanega blaga, nepriznavanjem stroškov amortizacije za čistilno napravo, odhodkov od obresti. Niti sodišče niti davčna organa pa se naj ne bi opredelila do kršitev 21. in 58. člena ZDS. Zato predlaga razveljavitev sodbe v delu, v katerem s pritožbo ni uspel. Tožena stranka v pritožbi uveljavlja zmotno uporabo materialnega prava (določbo 6. odstavka 16. člena ZPD), ker je sodišče ni pravilno uporabilo, niti pri svoji odločitvi ni izhajalo iz povezave z drugimi določbami ZPD ter narave obdavčitve s prometnimi davki. Ob upoštevanju že omenjene odločbe ustavnega sodišča meni, da se pri prodaji novega osebnega avtomobila na notranjem trgu uporablja davčna osnova kot jo opredeljuje 15. člen in ne 6. odstavek 16. člena ZPD, torej davčna osnova, v katero se vključujejo odvisni stroški prodajalca (marža, nulti servis, transport vozil po notranjem trgu, itd.). Zato predlaga, da se njeni pritožbi ugodi ter izpodbijana sodba spremeni tako, da se njena odločba kot pravilna potrdi.

Odgovori na pritožbi niso bili vloženi.

Ad 1. Pritožba tožeče stranke je delno utemeljena.

Ob preizkusu izpodbijane sodbe po uradni dolžnosti po 2. odstavku 350. člena Zakona o pravdnem postopku, ki se po določbi 1. odstavka 16. člena ZUS uporablja za vprašanja, ki z ZUS niso urejena, je pritožbeno sodišče ugotovilo, da je zaradi učinka, ki ga ima odločba Ustavnega sodišča RS, št. U-I-356/02 z dne 23.9.2004, na nepravnomočne davčne postopke, izpodbijana sodba obremenjena z zmotno uporabo materialnega prava v delu, ki se nanaša na odločitev o zamudnih obrestih.

Med upravnim sporom je Ustavno sodišče RS z navedeno odločbo odločilo, da je bil Zakon o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 18/96, 87/97, 82/98, 91/98, 108/99 in 97/2001, ZDavP) v neskladju z Ustavo RS iz razlogov obrazložitve navedene odločbe in da začnejo teči v zadevah iz 406. člena Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 54/2004, ZDavP-1) zamudne obresti z dnem izvršljivosti davčne odločbe. V 11. točki obrazložitve navedene odločbe je Ustavno sodišče RS pojasnilo, da je treba odpraviti posledice neustavnosti v postopkih, ki do uveljavitve ZDavP-1 še niso pravnomočno končani, saj se te zadeve na podlagi 406. člena ZDavP-1 končajo po določbah ZDavP. V takih primerih davčnega zavezanca ne bremenijo posledice zamude za tisti čas, ko njegova davčna obveznost še ni bila ugotovljena, temveč šele z dnem izvršljivosti odločbe o odmeri davka, to je po izteku z zakonom določenega roka za prostovoljno izpolnitev obveznosti (4. odstavek 15. a člena ZDavP).

V obravnavanem primeru je bila tožeči stranki s prvostopno odločbo, izdano v postopku inšpekcijskega pregleda pravilnosti in pravočasnosti obračunavanja davka od dobička za leto 1997 in prometnega davka od 1.1.1997 dalje ugotovljena davčna obveznost, obračunane pa so ji bile tudi zamudne obresti za čas do dneva izdaje prvostopne odločbe. Ker je tak obračun v nasprotju z navedeno odločbo Ustavnega sodišča RS, je bilo v tem delu materialno pravo napačno uporabljeno. Ker obravnavani upravni spor še ni pravnomočno končan, je pritožbeno sodišče na podlagi 3. točke 2. odstavka 77. člena ZUS po uradni dolžnosti delno ugodilo tožničini pritožbi in spremenilo sodbo sodišča prve stopnje tako, da je na podlagi 4. točke 1. odstavka 60. člena ZUS delno ugodilo tožbi v delu, ki se nanaša na odločitev prvostopne odločbe o zamudnih obrestih, odpravilo odločbo tožene stranke in ji v tem obsegu zadevo vrnilo v ponovni postopek. Pri tem bo tožena stranka morala pri ponovnem odločanju upoštevati navedeno odločbo Ustavnega sodišča RS.

V preostalem delu, pa je po presoji pritožbenega sodišča izpodbijana sodba, pravilna in zakonita ter so bili tožbeni ugovori utemeljeno in pravilno zavrnjeni. Z argumentacijo sodišča prve stopnje oziroma tožene stranke v izpodbijanem upravnem aktu se pritožbeno sodišče strinja, v zvezi s posameznimi pritožbenimi ugovori pa še dodaja: – Vgradnja dodatne opreme ne predstavlja servisne dejavnosti oziroma dejavnosti popravljanja vozila. Določili 3. točke 1. odstavka 6. člena ZPD ter 1. odstavka 21. člena Pravilnika se nanašata na proizvode, ki se v okviru registrirane dejavnosti izvajanja remontov, popravljanjem in servisiranjem proizvodov, dejansko vgrajujejo v proizvode, ki se popravljajo in servisirajo. Pravilnik te proizvode natančneje opredeljuje, in sicer kot "nadomestne dele in drug material, potreben za vgraditev v proizvode, ki se popravljajo in servisirajo". Med takšne proizvode pa ne sodijo proizvodi, ki se sicer vgrajujejo v proizvod, vendar predstavljajo dodatno opremo (in ne zamenljive dele oziroma materiale kot so primeroma posamezni deli motorja ali karoserije ter razna olja in tekočine, potrebne za izvajanje vseh funkcij, kot so glede na tip in model vozila, predvidene s strani proizvajalca) kot je pravilno tožeči stranki pojasnila že tožena stranka. Zato je odločitev, da bi morala tožnica obračunati in plačati davek od prometa proizvodov, ne pa davek od prometa storitev, pravilna in zakonita. – Pravica do davčne olajšave po 28. točki tarifne št. 3 Tarife davka od prometa proizvodov gre osebam, ki v skupnem gospodinjstvu vzdržujejo tri ali več otrok, od katerih nobeden ni starejši kot 18 let. Ni sporno, da kupec V.H. ni živel v skupnem gospodinjstvu z mladoletnimi otroci. Zato je odločitev, da se mu omenjena olajšava ne prizna, pravilna in zakonita. – Uveljavljanje davčne olajšave pri nakupu opreme po 10. členu ZPD je vezana na izpolnitev pogojev, določenih v 7. členu omenjenega zakona. Zakonski pogoji morajo biti izpolnjeni (in sicer kumulativno) že ob nastanku davčne obveznosti, torej tedaj, ko je opravljen promet proizvodov. Skladno omenjeni zakonski ureditvi morajo torej biti pisne izjave kupcev o izključni nabavi proizvoda za namen, za katerega je z zakonom predpisana znižana davčna stopnja (obligatoren pogoj po 3. točki 1. odstavka 7. člena ZPD) predložena prodajalcu že pred prevzemom proizvoda oziroma že pred izdajo računa; ustne izjave kupcev za uveljavljanje omenjene davčne olajšave zato ne zadoščajo. Brezgotovinsko plačilo (nakazilo kupca na žiro račun prodajalca) je obligatoren zakonski pogoj, določen v 2. točki 7. člena ZPD. Njegova neizpolnitev pomeni, da ni pravne podlage za uveljavljanje pogojne davčne olajšave po omenjeni zakonski določbi. – Na podlagi pravilnih dejanskih ugotovitev (glede na upravne spise), da tožnica v poslovnih knjigah ni evidentirala prometa, ustvarjenega s prodajo starih vozil oziroma vozil po sistemu staro za novo (nevodenje predpisanih evidenc ter posledično na tej podlagi neplačevanje prometnega davka) je bila davčna osnova pravilno ugotovljena na podlagi razpoložljivih podatkov o opravljenem prometu ter podrejeno tudi podatkov o nabavah osebnih avtomobilov, kot to določa 3. odstavek 84. člena ZPD. Z omenjeno zakonsko določbo je namreč dano pristojnemu davčnemu organu pooblastilo, da v primeru, če davčni zavezanec ne vodi predpisanih evidenc in na tej podlagi ne plačuje prometnega davka, obračuna prometni davek na podlagi razpoložljivih podatkov o opravljenem prometu, če teh podatkov ni, pa na podlagi podatkov o nabavi proizvodov. Za svojo trditev, da promet ni bil evidentiran, ker ga dejansko naj ne bi bilo (stara vozila naj bi vzela le v posest zaradi zavarovanja plačila celotne kupnine osebnega vozila) pa tožnica kljub pozivom davčnih organov ni predložila dokazil. – Obveznost subvencioniranja kreditov iz naslova kritja razlike pri nižjih obrestih za nakup vozil je tožeča stranka prevzela s pogodbami o sodelovanju pri kreditiranju na podlagi povezanega posla, sklenjenimi z Banko 1, oziroma Banko 2. Po navedenih pogodbah je tožeča stranka (glede na podatke upravnih spisov) pri vsakem namenskem bančnem kreditu za nakup vozil subvencionirala (pred črpanjem kredita) del obrestne mere, ki je predstavljal razliko med kupcu vozila odobreno nižjo obrestno mero in obrestno mero izrednega poslovanja. Iz podatkov spisa (podatkov po posameznih predračunih, sestavljenih kupcem za potrebe pridobitve bančneg a kredita za nakup vozila, primerjave njihovih zneskov z dejanskimi vrednostmi v izdanih računih, zneskov odobrenih kreditov, zmanjšanih za obresti subvencioniranja in posebnih računov za stroške sofinanciranja kreditov) izhaja, da je tožeča stranka zaračunavala kupcem stroške subvencioniranja v enaki višini kot jih je bremenila banka, teh zneskov pa ni izkazala med prihodki v poslovni knjigi. Ker gre za kupcem "prevaljene" (prefakturirane) subvencionirane obresti, ni pravilno stališče tožeče stranke, da so stroški subvencioniranja obresti banki iz naslova ugodnejših kreditnih pogojev kupcem avtomobilov, lahko samo odhodki, ne pa prihodki, kot je pravilno ugotovil že organ prve stopnje (odločba prve stopnje, str. 152-164). – Računi, na podlagi katerih so bila opravljena knjiženja stroškov pomožnega materiala, materiala za čiščenje in vzdrževanje, reklame in propagande, reprezentance, pisarniškega materiala, niso vsebovali obligatornih sestavin, določenih v SRS 21 (navedbo kupca oziroma opis poslovnega dogodka, str. 165-167 odločbe prve stopnje). Zato je bilo pravilno presojeno, da ne gre za verodostojne knjigovodske listine v smislu omenjenega SRS, po katerem je knjigovodska listina pisno pričevanje o nastanku poslovnega dogodka in služi kot podlaga za vnašanje knjigovodskih podatkov poslovne knjige in za kontroliranje poslovnega dogodka, ki ga izpričuje (21.12). Tako imenovana izvirna knjigovodska listina, ki jo sestavi oseba, ki sodeluje v poslovnem dogodku, mora vsebovati med drugim opis poslovnega dogodka z natančno predstavitvijo njegove vsebine (21.5). Knjigovodska listina pa je verodostojna, če se pri njenem kontroliranju pokaže, da lahko strokovna oseba, ki ni sodelovala v poslovnem dogodku, na njeni podlagi popolnoma jasno in brez kakih dvomov spozna naravo in obseg poslovnega dogodka. Glede na določbo 11. člena ZDDPO odhodkov knjiženih na podlagi listin, ki niso verodostojne v smislu SRS 21, ni mogoče šteti za davčno priznane odhodke. Zato presoja ali omenjeni odhodki predstavljajo neposreden pogoj za opravljanje dejavnosti v smislu 1. odstavka 12. člena ZDDPO, niti ni potrebna. – Strogo upoštevanje nastanka poslovnega dogodka (accrual) je temeljna računovodska predpostavka pri izdelovanju računovodskih izkazov, ki narekuje evidentiranje stroškov in prihodkov v obračunskem obdobju, na katere se nanašajo (6. točka Uvoda k SRS). Čas nastanka poslovnega dogodka je odločilno dejstvo za njegov pravilen izkaz v pripadajočem obračunskem obdobju. Tožeča stranka omenjene predpostavke ni upoštevala pri knjiženju bremepisa z dne 17.1.1997, ki ga je izvajalec H. d.o.o. izdal za prevozne storitve, opravljene v decembru leta 1996; računa z dne 7.2.1997 v znesku 23.460,00 SIT, ki se nanaša na vzdrževalna dela, opravljena v januarju 1996, v primeru odhodkov iz naslova zamudnih obresti po bremepisu z dne 4.11.1996 ter v primeru odhodkov iz naslova zamudnih obresti v skupni višini 408.022,00 SIT (zunanja dokumenta - bremepis z dne 4.11.1996 in obračun obresti z dne 26.11.1996 sta bila izdana v letu 1996). – Ni sporno, da je tožnica glede na podatke upravnih spisov, oblikovala dolgoročne rezervacije za investicije v poslovne objekte. Ker se izkazane dolgoročne rezervacije nanašajo na investicije, jih ni dopustno izkazati med davčnimi odhodki. Po določbi 2. odstavka 12. člena ZDDPO so namreč izrecno izvzete iz odhodkov v davčnem obračunu. – Organ prve stopnje je že v dopolnilnem zapisniku oziroma svoji odločbi (str. 204) upoštevajoč tožničine pripombe, med odhodki pravilno upošteval amortizacijo v znesku 642.572,00 SIT v smislu SRS 2. Amortizacija čistilne naprave izkazana v višini 246.479,00 SIT utemeljeno ni bila upoštevana, saj tožnica ni predložila izvirne knjigovodske dokumentacije. – Po določbi 2. člena ZDavP lahko sicer res davčni zavezanec uveljavlja zmanjšanje davčne osnove in drugih olajšav v obračunu do vložitve pritožbe zoper odmerno odločbo. Vendar pa je omenjena zakonska določba pričela veljati s 1.1.1999, ter torej za leto 1997, na katerega se nanaša tožnikov davčni obračun, še ni veljala. Zato je pravilno stališče davčnih organov, da se tožniku v skladu s tedaj veljavnim ZDavP, prizna le davčna olajšava, ki jo je za omenjeno leto sam uveljavljal v svojem davčnem obračunu v znesku 124.273,00 SIT. – Očitek, da se davčna organa oziroma sodišče prve stopnje v izpodbijani sodbi nista izrekla o kršitvah 21. oziroma 58. člena ZDS na odločitev nima vpliva. V zadevi gre za presojo zakonitosti odločbe tožene stranke o pravilnosti in zakonitosti obračunavanja in plačevanja davka od dobička oziroma prometnega davka za leto 1997. – Ugovor, da naj bi bili tožnici neutemeljeno zmanjšani odhodki v višini 457.517,85 SIT, je tožnica prvič uveljavljala v tožbi. Z razlogi, s katerimi ga je zavrnilo že sodišče prve stopnje se pritožbeno sodišče strinja in jih v izogib ponavljanju ne navaja ponovno.

Glede na navedeno je pritožbeno sodišče na podlagi 73. člena ZUS tožničino pritožbo v obravnavanem obsegu kot neutemeljeno zavrnilo in potrdilo izpodbijano sodbo sodišča prve stopnje.

Ad 2. Pritožba tožene stranke ni utemeljena.

Pravilno je stališče sodišča prve stopnje v izpodbijani sodbi, da je določitev osnove za davek od prometa novih uvoženih osebnih avtomobilov izjema od splošnega pravila, vsebovanega v 1. odstavku 15. člena ZPD. Osnova za davek od prometa novih uvoženih osebnih avtomobilov je namreč posebej opredeljena v določbi 6. odstavka 16. člena omenjenega zakona; po tej zakonski določbi je davčna osnova vrednost osebnih avtomobilov, ugotovljena po carinskih predpisih, v katero ni všteta carina in druge uvozne dajatve, ki se plačujejo pri uvozu. Omenjeno stališče temelji na ustaljeni sodni praksi Vrhovnega sodišča Republike Slovenije (sodbe Ur 13/95, Ur 10/94 ter Ur 25/94).

Napačno je torej stališče tožene stranke, da predstavlja davčno osnovo bruto prodajna cena proizvoda iz 1. odstavka 15. člena ZPD. Česa takega tudi ni mogoče izvajati iz določbe 3. odstavka 14. člena Pravilnika, po kateri prodajalec novih uvoženih avtomobilov, izkaže na računu ločeno davčno osnovo, ki jo predstavlja tolarska protivrednost nabavne vrednosti uvoženega osebnega avtomobila, skupaj z drugimi stroški prodaje (špediterski, bančni, prodajalčeva razlika v ceni in drugi) ter ločeno carino ter druge uvozne dajatve. Iz omenjenega besedila Pravilnika sledi, da se z njo ne določa davčna osnova (saj je ta opredeljena že z zakonom), ampak se z njo zahteva le ločeno izkazovanje elementov v prodajalčevi fakturi. Takšno stališče je zavzelo tudi Ustavno sodišče Republike Slovenije v odločbi, št. U-I-145/92-9 z dne 18.3.1993 (Uradni list RS, št. 15/95), ko je obravnavalo ustavni spor o neskladnosti določb 3. in 4. odstavka 14. člena Pravilnika z določbo 6. odstavka 16. člena ZPD. Pri tem je v obrazložitvi posebej tudi poudarilo, da predstavlja davčno osnovo od prometa novih uvoženih avtomobilov carinska osnova iz 37. člena v zvezi z 41. členom Carinskega zakona, se pravi vrednost avtomobila, plačana tujemu prodajalcu, povečana za stroške prevoza, zavarovanja in slično, nastale do slovenske meje.

Pritožbeno sodišče je zato na podlagi 73. člena ZUS zavrnilo in v izpodbijanem delu potrdilo sodbo sodišča prve stopnje.

Ad 3. Odločitev o stroških postopka temelji na določbi 1. odstavka 165. člena v zvezi z 2. odstavkom 154. člena ZPP. Pritožbi tožeče stranke je bilo namreč ugodeno zaradi pravnih posledic odločitve v zadevi U-I-356/02 z dne 23.9.2004 (44. člen Zakona o ustavnem sodišču).