Jedro

Družba A. se je z izbrisom odpovedala zahtevi za izpolnitev obveznosti oziroma je dolg odpustila.Odpust dolga se po 7. točki prvega odstavka 74. člena ZDDPO-2 šteje za prikrito izplačilo dobička. Prikrito izplačilo dobička, določeno v ZDDPO-2, pa se, kadar je izplačano fizičnim osebam, v skladu s 1. točko četrtega odstavka 90. člena ZDoh-2 obravnava kot dividende, ki po 2. točki prvega odstavka 80. člena ZDoh-2 predstavljajo dohodek iz kapitala, od katerega je v skladu s 5. točko 18. člena in drugim odstavkom 1. člena ZDoh-2 treba plačati dohodnino. To pa ima za posledico, da je bil tožniku dejansko izplačan dohodek, od katerega bi morala družba kot plačnica davka obračunati davčni odtegljaj, in kar se sedaj utemeljeno nalaga tožniku kot (po ZGD-1) odgovornemu za obveznosti družbe, z izpodbijano odločbo.

Izrek

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

1. Finančna uprava je, kot davčni organ prve stopnje, v zadevi davčnega nadzora davka od dohodkov pravnih oseb pri izbrisani družbi A., d. o. o. za obdobje od 1. 1. 2017 do 25. 10. 2017 tožniku z izpodbijano odločbo odmerila in naložila v plačilo davek od dividend za leto 2017 v znesku 53.967,71 EUR po stopnji 25 % od osnove 215.870,85 EUR in pripadajoče obresti, obračunane od 31. 10. 2017 do vključno 11. 4. 2019 v znesku 5.464,79 EUR (1. točka izreka). Ugotovila je še, da tožnik povrnitve stroškov postopka ni zahteval in izrekla, da pritožba ne zadrži izvršitve odločbe (2. in 3. točka izreka).

2. Iz obrazložitve izhaja, da je bila družba A. 25. 10. 2017 izbrisana iz sodnega registra in da je obveznost plačila morebitnih obveznosti družbe prevzel tožnik kot edini družbenik omenjene družbe.

3. Pri nadzoru knjiženj dolgoročnih in kratkoročnih posojil pri omenjeni družbi je bilo ugotovljeno stanje posojil na dan 24. 10 2017 v skupnem znesku 177.006,23 EUR. Od tega so bila na kontu 0720 knjižena dolgoročna posojila, dana B. B. v skupnem znesku 123.226,81 EUR, na kontu 0721 dolgoročna posojila, dana tožniku v znesku 37.929,42 EUR, in na kontu 1821 kredit, dan tožniku v skupnem znesku 15.850,00 EUR. Iz knjiženj je nadalje razvidno, da je bilo edino vračilo posojila knjiženo v letu 2011, in sicer s strani B. B. v znesku 4.244,22 EUR, tožnik pa je vrnil posojilo v znesku 2.010,00 EUR. Prva izplačila dolgoročnih posojil segajo v leto 2003, posojilne pogodbe pa niso bile predložene. Iz opravljenih knjiženj je razvidno še, da so se od danih posojil obračunavale obresti, ki jih posojilojemalca nista plačala in so iz tega naslova izkazane terjatve do B. B. v skupnem znesku 31.285,28 EUR in do tožnika v skupnem znesku 7.525,18 EUR. Tožnik tudi za dve kratkoročni posojili v skupnem znesku 15.850,00 EUR ni predložil posojilnih pogodb, obračunane obresti od teh posojil pa znašajo 54,16 EUR in niso bile poravnane.

4. Po podatkih C. so se posojila nakazovala na TRR obeh omenjenih fizičnih oseb. Enako stanje posojil sledi iz bilance stanja družbe A. na dan 24. 10. 2017 in iz bilanc stanja za obdobje od 2012 do 2017, le ročnost posojil se je spremenila. Posojila ob prenehanju poslovanja družbi A. niso bila vrnjena, kljub temu pa je bil predlagan izbris družbe na podlagi 425. člena Zakona o gospodarskih družbah (v nadaljevanju ZGD-1), kar je imelo za posledico prenehanje pravne osebe kot upnice ter njeno zlitje s tožnikom kot edinim družbenikom in hkrati dolžnikom, kar pomeni, da se je družba A. z izbrisom odpovedala zahtevi za plačilo terjatev oziroma je celotni dolg odpustila. Odpust dolga brez plačila edinemu lastniku in njegovi ženi, tj. povezani osebi, ki obvladuje družbo, pa se po 7. točki 74. člena Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb (v nadaljevanju ZDDPO-2) šteje za prikrito izplačilo dobička oziroma za dohodke, podobne dividendam, od katerih se plačuje davčni odtegljaj.

5. Da je tožnik podjetje zaprl z namenom doseči odpust dolga, je po ugotovitvah davčnega organa razvidno tudi iz dejstev, ki jih navede v nadaljevanju obrazložitve, in sicer: - Tožnik in njegova žena od leta 2012 dalje posojil nista vračala, pri čemer je bilo stanje posojil od leta 2012 nespremenjeno in ob zaprtju družbe zelo visoko, ter bi jih, glede na njune prihodke iz naslova plače, tožnik (700,00 EUR) in njegova žena (690,00 EUR), težko vračala. - Posojilojemalca tudi nista plačevala obresti. - Tožniku je družba A. dala kratkoročni kredit še v letu 2017, ko je bilo že odločeno, da bo zaprl podjetje. Posojila nato ni vrnil, kljub temu, da je ob zaprtju dvignil denar (14.586,69 EUR), ki ga je družba še imela na svojem računu. - V bilanci stanja na dan 24. 10. 2017 izkazuje družba preneseni čisti dobiček v znesku 156.102,79 EUR ter čisti dobiček poslovnega leta v znesku 17.168,29 EUR, kar se zneskovno ujema z danimi posojili tožniku kot lastniku in njegovi ženi. - Tožnik je 28. 6. 2017 ustanovil novo družbo D., d. o. o. kot 100 % lastnik in direktor, ki opravlja povsem enako dejavnost kot pred tem izbrisana družba, v istih prostorih, z isto opremo in istimi zaposlenimi, vključno s tožnikom in njegovo ženo.

6. Navedeno po presoji davčnega organa pomeni, da je bil namen zaprtja družbe A. zgolj odpust dolga od posojil, ki jih je dala družba tožniku in njegovi ženi in s tem prikrito izplačilo dobička. Le-to pa se, kadar je izplačano fizičnim osebam, v skladu s 1. točko četrtega odstavka 90. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) obravnava kot dividenda in s tem kot dohodek iz kapitala, od katerega se v skladu s 5. točko 18. člena in drugim odstavkom 1. člena ZDoh-2 plača dohodnina. Dohodek iz kapitala so tudi obresti. Izračuna in plača se dohodnina od dividend v skladu z določbami ZDoh-2 in Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) na način davčnega odtegljaja. Ker je pravna oseba prenehala, je v skladu s 425. členom ZGD-1 za plačilo davka odgovoren tožnik, ki je kot prevzemnik dolga od dohodkov iz kapitala, izplačanih tožniku in njegovi ženi v skupnem bruto znesku 215.870,85 EUR (dobiček v znesku 177.006,23 EUR in obresti v znesku 38.864,62 EUR) dolžan plačati davčni odtegljaj v znesku 53.967,71 EUR.

7. Pripombe tožnika davčni organ obrazloženo zavrne. V odgovoru na trditev tožnika, da je šlo v konkretnem primeru za prenos premoženja, ki se obdavči kot kapitalski dobiček, ob sklicevanju na okoliščine konkretnega primera in na sodbo Vrhovnega sodišča X Ips 272/2014 z dne 23. 11. 2016, vztraja, da gre za odpust dolga in s tem za prikrito izplačilo dobička. Zavrne tudi pripombo oziroma zatrjevanje tožnika, da so bila obravnavana posojilna razmerja navidezna in da je šlo dejansko za izplačila (dobička) ter da je zato pravica do izterjave zastarala. V odgovoru davčni organ poudari, da je družba opravljena izplačila kot posojila evidentirala v poslovnih knjigah in od danih posojil obračunavala obresti, ki so bile ravno tako evidentirane v poslovnih knjigah. Nedoumni so tudi podatki C., kar vse pomeni, da so posli dejansko nastali. Drugačna interpretacija sklenjenih poslov je namenjena zgolj temu, da se tožnik izogne obdavčenju, na kar kaže tudi dejstvo, da so tožnikove obrazložitve sklenjenih poslov (v isti vlogi) različne. Tako v pripombah najprej navaja, da se posli obdavčijo kot kapitalski dobički, če pa to ne bi prepričalo davčnega organa, pa gre za navidezne posle. Davčni organ še dodaja, da tožnik napovedi za odmero dohodnine od doseženih kapitalskih dobičkov ni vložil, ker je bil lastnik družbe več kot 20 let in tako tudi tega davka ni nameraval plačati. Da bi tožnik in njegova žena ne imela namena vrniti posojila, kot se navaja v pripombah, pa davčni organ ne ugotavlja. Navaja le, da posojil nista vračala ter da iz okoliščin primera jasno izhaja, da je tožnik zaprl podjetje z namenom odpusta dolga oziroma prikritega izplačila dobička. Prikrito izplačilo dobička in s tem davčna obveznost sta torej nastala takrat, ko je družba dolg odpustila, to je ob izbrisu družbe.

8. Ministrstvo za finance je kot drugostopenjski davčni organ z odločbo št. DT-499-05-52/2019-2 z dne 3. 6. 2020 pritožbo tožnika kot neutemeljeno zavrnilo. V svojih razlogih pritrjuje odločitvi in razlogom prve stopnje. Pri tem ugotavlja, da odločilne okoliščine med strankama niso sporne, ter da vse navedeno kaže na to, da izbris družbe ni imel drugega namena kot odpust dolga tožniku in njegovi ženi. Dejanje prostovoljnega izbrisa je imelo za posledico prenehanje družbe kot upnice ter njeno zlitje s tožnikom kot edinim družbenikom in dolžnikom. Ker v takem primeru ni subjekta, ki bi zahteval vračilo posojil, se je družba z izbrisom odpovedala zahtevi za izpolnitev obveznosti, oziroma je dolg odpustila. To pa pomeni, da je bil tožniku in njegovi ženi dejansko izplačan dohodek, od katerega bi morala družba kot plačnica davka obračunati davčni odtegljaj, kot se to pravilno ugotavlja v izpodbijani odločbi. Pritožbene navedbe o tem, da bi morala biti izplačila obravnavana kot dobiček iz kapitala, tudi pritožbeni organ zavrača kot neutemeljene. Glede zatrjevanja tožnika, da gre za navidezne pravne posle in ne za posojila, pa pritrjuje argumentaciji, s katero je organ prve stopnje zavrnil tozadevne pripombe. K temu dodaja, da so bili posli dajanja posojil izvedeni, saj sta tožnik in njegova žena denarna sredstva prejela, in so bili posli tudi ustrezno evidentirani v poslovnih knjigah družbe. Pri posojilih tako ne gre za navidezne pravne posle, temveč gre po presoji pritožbenega organa za nedovoljeno davčno izogibanje v smislu četrtega odstavka 74. člena ZDavP-2. Iz okoliščin primera namreč izhaja, da izbris družbe, ki je bil sicer izpeljan po zakoniti poti, ni imel drugega namena kot odpust dolga tožniku in njegovi ženi. Drug ali drugačen poslovni cilj iz okoliščin primera ni razviden, to pa pomeni, da gre v konkretnem primeru za zlorabo določb Obligacijskega zakonika (OZ) o sklepanju posojilnih pogodb ter določb ZGD-1 glede prenehanja družbe po skrajšanem postopku z namenom davčnega izogibanja. Taki posli se za potrebe obdavčitve spregledajo, upošteva se le njihova gospodarska vsebina in vzpostavi se tak položaj, kot bi bil, če ne bi bilo zlorabe. Zato se posli posojanja denarnih sredstev družbe tožniku in njegovi ženi spregledajo in se obravnavajo skladno z njihovo ekonomsko vsebino, tj. kot prikrito izplačilo dobička. Trenutek prejema dohodka nastopi z odpustom dolga in v posledici pritožbeni organ pritožbene navedbe o nastopu zastaranja kot neutemeljene zavrne. Pritožbene očitke o kršitvah pravil postopka pa pritožbeni organ zavrne kot pavšalne in s tem neupoštevne.

9. Tožnik se s takšno odločitvijo ne strinja in predlaga njeno odpravo ter povrnitev stroškov postopka. Tožbo vlaga iz razloga nepravilne uporabe materialnega prava, zaradi nepravilno ugotovljenega dejanskega stanja ter zaradi kršitev pravil postopka.

10. V tožbi navaja, da v zadevi ni spora o tem, da je kot družbenik ob prenehanju družbe prejel sredstva, kot se navaja v izpodbijani odločbi. Sporen je način obdavčitve tožnika. Kot sporno izpostavlja zlasti stališče tožene stranke, da se terjatve kot del prenesenega premoženja družbe na družbenika ob izbrisu družbe davčno obravnavajo drugače, tj. kot prikrito izplačilo dobička, preostalo premoženje pa kot dobiček iz kapitala. Pri tem se sklicuje na določbe ZDoh-2, s katerimi se ureja obdavčitev dohodka iz kapitala in ki vključuje tudi dividende, nadalje na določbe ZDoh-2, ki se nanašajo na obdavčitev dividend, na določbe ZGD-1 glede prenehanja družbe po skrajšanem postopku in določila OZ o prenehanju obveznosti. V tej zvezi se sprašuje, ali je dopustna različna davčna obravnava posameznih delov premoženja družbe, ki z izbrisom preide na družbenika ter na podlagi določb navedenih predpisov zaključi, da je davčna osnova (pri obdavčitvi z dobičkom iz kapitala) razlika med vrednostjo poslovnega deleža ob pridobitvi in vrednostjo ob odsvojitvi, kar pomeni, da je predmet obdavčitve dobiček iz kapitala kot celota in niso predmet obdavčitve ločena sredstva družbe, ter da je davčni organ v tem pogledu nepravilno uporabil materialno pravo. Nakar postavi vprašanje, kaj predstavlja vrednost poslovnega deleža ob odsvojitvi, ter na podlagi določb ZDoh-2 in ZGD-1 zaključi, da je vrednost kapitala ob odsvojitvi v primeru prenehanja gospodarske družbe načeloma enaka višini kapitala družbe, v katerega sodijo tudi neizplačani oziroma zadržani dobički družbe. Glede na povedano davčnemu organu očita, da je v nasprotju z zakonom del premoženja družbe, to je terjatve do tožnika in njegove žene, obdavčil kot dividende in s tem ločeno od tožnikovega dobička iz kapitala in ob tem spregledal, da je za obdavčitev z davkom na dividende bistveno, da se lastniški delež ob izplačilu dividende ne spremeni, zaradi česar ob zaprtju družbe niti ne more priti do prikritega izplačila dobička.

11. Tožnik v nadaljevanju tožbe zanika tudi očitano zlorabo predpisov. Pri tem se sklicuje na davčno optimizacijo ter na sodno prakso Vrhovnega sodišča v tej zvezi. Izpodbijana odločba po navedbah v tožbi pogojev za očitano zlorabo predpisov ne izpolnjuje, saj je tožnik z zaprtjem družbe izpolnil cilje prenehanja družbe, to je zaprtje družbe in prejem njenega premoženja. Pridobitev davčne ugodnosti je skladna z namenom davčnega predpisa, saj davčni predpis (ZDoh-2) nagrajuje dolgoletno lastništvo kapitala, s tem ko se davčna stopnja s časom lastništva znižuje in po 20 letih znaša 0%. Datum pridobitve kapitala (6. 8. 1992) v konkretnem primeru ni sporen. Pridobitev davčne ugodnosti pa tudi ni bila edini cilj zapiranja družbe. Tožnikov cilj je bil v tem, da z dejavnostjo ne nadaljuje v okviru družbe in da prejme preostanek premoženja družbe, kar pomeni, da v konkretnem primeru ni mogoče govoriti o zlorabi predpisov in je zato treba prenehanje družbe z vidika tožnika kot njenega družbenika obdavčiti po pravilih dohodnine od dobička iz kapitala.

12. Dalje tožnik še navaja, da v zadevi ni prišlo do odpusta dolga, temveč do združitve upnika in dolžnika v eni osebi in da to ni pomembno, ker ne vpliva na povečanje premoženja tožnika. Pomembna je zgolj višina neto povečanja premoženja, ker samo to predstavlja davčno osnovo.

13. Vztraja pa tudi pri ugovoru zastaranja, ki ga je dal že v davčnem postopku. V tej zvezi (ponovno) navaja, da davčni organ sam zaključuje, da tožnik posojila ni vrnil, pa tudi, da bi tožnik in njegova žena glede na njune prihodke posojila le težko vračala in da nista plačevala obresti, kar pomeni, da nista nikoli imela namena vračati posojil. To pa pomeni, da je davčna obveznost nastala vsakokrat, ko je družba posodila denar tožniku in njegovi ženi. Družba namreč tožnika ni nikoli terjala niti ni nikoli sklenila posojilne pogodbe ter določila rokov za vračilo, kar pomeni, da je dolg očitno odpustila že takrat, ko je nastal in je torej že takrat dala družba obema darilo, ki pomeni prikrito izplačilo dobička. V konkretnem primeru to pomeni, da je davčna obveznost tožnika zastarala za vsa izplačila denarja, opravljena pred 29. 1. 2014, saj je davčni organ prvo dejanje v tem postopku opravil 29. 1. 2019, ko je tožniku poslal zahtevek za predložitev podatkov.

14. Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

15. Tožba ni utemeljena.

16. Sodišče uvodoma pojasnjuje, da so določbe davčnih predpisov kogentne narave. Prisilne narave so tudi določbe o obdavčenju dividend, ki jih kot _sedes materiae_ vsebuje Zakon o dohodnini (ZDoh-2) v poglavju 6.2.Dividende in na katerih sloni izpodbijana odločitev.

17. Po prvem odstavku 90. člena ZDoh-2 so kot dividende po tem poglavju obdavčene tako dividende, kot tudi drugi dohodki, doseženi na podlagi lastniškega deleža. Kot dividenda se po četrtem odstavku istega člena izrecno obdavčuje tudi prikrito izplačilo dobička, določeno v zakonu, ki ureja davek od dohodkov pravnih oseb. Gre za prikrito izplačilo dobička, kot je opredeljeno v 7. točki 74. člena ZDDPO-2 in ki se, čeprav ne gre za formalno razdelitev dobička, obravnava in obdavčuje enako kot formalno izplačane dividende. Bistvo prikritega izplačila je v tem, da ne temelji na formalni odločitvi pristojnega organa družbe o delitvi dobička, temveč se izvede prikrito, na temelju poslov, ki jih družba sklene s kvalificiranim delničarjem, družbenikom ali lastnikom in ki ima za posledico zmanjšanje premoženja pravne osebe, medtem ko fizična oseba pridobi temu ustrezne premoženjske koristi. Za prikrito izplačilo dobička po citirani določbi se, med drugim, izrecno šteje tudi odpust dolga, opravljen že omenjeni kvalificirani osebi.

18. Položaj tožnika kot kvalificirane osebe iz 7. točke 74. člena ZDDPO-2 ni sporen. Sporno tudi ni stanje posojil, zavedeno v poslovnih knjigah, ter zneski, ki sta jih od družbe A. prejela tožnik in njegova žena. Sporno tudi ni, da je njuna obveznost ob izbrisu družbe prenehala, saj je družba prenehala brez likvidacije (495. člen ZGD-1), v okviru katere bi izterjala svoje terjatve, združitev upnika in dolžnika (konfuzija), pa prav tako pomeni prenehanje obveznosti (328/1 OZ). Izbris je bil prostovoljen in ga je v imenu družbe opravil tožnik kot odgovorna oseba. Prav to dejanje pa je imelo za posledico prenehanje pravne osebe kot upnice in njeno zlitje s tožnikom kot edinim družbenikom in hkrati dolžnikom, kar pomeni, da je terjatev družbe in s tem obveznost tožnika in njegove žene iz naslova posojilnih razmerij ob izbrisu in zaradi izbrisa brez likvidacije prenehala in da je bila s tem pridobljena premoženjska korist, ki se po določbah citiranih davčnih predpisov (ZDoh-2 in ZDDPO-2) obdavči kot dividende in s tem kot dohodek iz kapitala, od katerega se obračuna in plača dohodnina.

19. Družba A. se je namreč, kot pravilno ugotavljata davčna organa, z izbrisom odpovedala zahtevi za izpolnitev obveznosti oziroma je dolg odpustila.1 Odpust dolga se po 7. točki prvega odstavka 74. člena ZDDPO-2 šteje za prikrito izplačilo dobička. Prikrito izplačilo dobička, določeno v ZDDPO-2, pa se, kadar je izplačano fizičnim osebam, v skladu s 1. točko četrtega odstavka 90. člena ZDoh-2 obravnava kot dividende, ki po 2. točki prvega odstavka 80. člena ZDoh-2 predstavljajo dohodek iz kapitala, od katerega je v skladu s 5. točko 18. člena in drugim odstavkom 1. člena ZDoh-2 treba plačati dohodnino. To pa ima za posledico, da je bil tožniku dejansko izplačan dohodek, od katerega bi morala družba kot plačnica davka obračunati davčni odtegljaj, in kar se sedaj utemeljeno nalaga tožniku kot (po ZGD-1) odgovornemu za obveznosti družbe, z izpodbijano odločbo.

20. Izpodbijana odločitev torej glede na povedano temelji na pravilni dejanski in pravni podlagi. Kot relevantne in hkrati nesporne, poleg že navedenih, sodišče ocenjuje tudi okoliščine, ki jih davčni organ navaja na 4. strani odločbe (in sodišče povzema v 5. točki te sodbe) in s katerimi dodatno utemelji odločitev ter se na razloge izpodbijane odločbe v tem delu sklicuje.

21. Nasprotno tožnik s svojimi navedbami in ugovori ne prepriča. Kot že rečeno, dejanskim ugotovitvam ne oporeka. Ugovarja uporabi določb davčnih predpisov in uveljavlja drugačen način obdavčitve (z davkom od dobička iz kapitala), za kar pa z ozirom na povedano, tj. ugotovljeno dejansko stanje ter prisilno naravo zakonskih določb, na katerih temelji izpodbijana odločitev, nima ustrezne podlage. Tožbene navedbe o tem, kako se pravilno izvede obdavčenje z davkom od dobička iz kapitala, zato za odločitev v zadevi niso pravno pomembne in jih sodišče kot takšne zavrača. Uspeti tudi ne more z ugovorom, da je pravica do obdavčitve zastarala. Tozadevne ugovore obravnava in jih pravilno zavrne že organ prve stopnje, ko odgovarja na pripombe, zato se sodišče v tem pogledu sklicuje na razloge, ki jih vsebuje izpodbijana odločba in so povzeti v 7. točki te sodbe. Sklicevanje toženke na četrti odstavek 74. člena ZDavP-2 in utemeljevanje izpodbijane odločitve na tej podlagi pa sodišče šteje za nepotrebno in zato tožbenih ugovorov v tej smeri ne presoja. Za odločitev namreč v konkretnem primeru zadoščajo že določbe ZDoh-2 in ZDDPO-2, na katerih temelji izpodbijana odločba.2

22. Ker je torej po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožbene navedbe pa neutemeljene, je sodišče tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) kot neutemeljeno zavrnilo.

23. Odločitev o stroških postopka temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem v primeru, če sodišče tožbo zavrne, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.

24. Dejansko stanje med strankama v bistvenem (tj. da je bila družba A. izbrisana po skrajšanem postopku brez likvidacije, da je bil tožnik ob izbrisu edini družbenik, da je družba tožniku in njegovi ženi dajala posojila in višina izplačanih zneskov, da posojila niso bila vrnjena in da se od posojil niso plačevale obresti) ni sporno. Sporni so materialnopravni zaključki davčnega organa. Zato je sodišče na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS-1 lahko odločilo v zadevi brez glavne obravnave.

1 Prim. sodbo Vrhovnega sodišča RS, X Ips 272/2014 z dne 23. 11. 2016, na katero se sklicuje že tožena stranka. 2 Kot poudarja Vrhovno sodišče RS v sodbi X Ips 61/2021 z dne 15. 12. 2021 gre pri določbah četrtega odstavka 74. člena ZDavP-2 in pri določbah 7. točke 74. člena ZDDPO-2 za različni pravni podlagi za obdavčitev. Glede na sistemsko in namensko razlago je določba o obdavčitvi prikritega izplačila dobička na podlagi ZDDPO-2 specialna določba, ki se lahko uporabi ne glede na ugotovitev, da je nastopilo nedovoljeno davčno izogibanje.