Jedro

Obdavčitev po 11. točki tretjega odstavka 105. člena ZDoh-2 ni mogoča, če gre za kakšnega izmed dohodkov iz 1. do 5. točke 18. člena ZDoh-2 oz. za dohodek, ki se ne šteje za dohodek po tem zakonu, ali dohodek, oproščen plačila dohodnine po ZDoh-2. Po 19. členu ZDoh-2 pa se za dohodke fizične osebe po ZDoh-2 med drugim ne štejejo volila, razen tistih, ki jih fizična oseba prejme v zvezi z opravljanjem dejavnosti iz 46. člena ZDoh-2. Da bi tožnica sporno premoženje prejela v zvezi s kakršnimkoli opravljanjem dejavnosti, davčna organa nista ugotovila. Kar pomeni, da sporno premoženje, ki ga je tožnica prejela, predstavlja volilo, ki se ne šteje za dohodek po ZDoh-2. Da bi šlo za kakšno drugo vrsto dohodka, ki je predmet obdavčitve po ZDoh-2, pa davčna organa v izpodbijani in drugostopenjski odločbi, nista utemeljila.

Izrek

I.Tožbi se ugodi, odločba Finančne uprave Republike Slovenije št. DT 08 05-90286-2 z dne 30. 7. 2020 se odpravi in se zadeva vrne organu prve stopnje v ponoven postopek.

II.Tožena stranka je tožeči stranki v celoti povrniti stroške upravnega spora, ki bodo odmerjeni s posebnim sklepom. Zahteva tožeče stranke za povračilo stroškov upravnega postopka se zavrne.

Obrazložitev

1.Prvostopenjski davčni organ je v zadevi obnove odmere dohodnine za leto 2018 odločbo o odmeri dohodnine št. DT 08 05-90286-1 z dne 31. 5. 2019 odpravil in nadomestil z izpodbijano odločbo, s katero je tožnici odmeril dohodnino v znesku 71.848,39 EUR ter ji, ob upoštevanju med letom plačanih akontacij dohodnine v skupni višini 42.253,06 EUR in vrnjenega zneska v višini 581,81 EUR, naložil, naj plača 30.177,14 EUR v roku 30 dni od vročitve odločbe. Posebni stroški v tem postopku niso nastali, stranka pa trpi svoje stroške postopka.

2.Iz obrazložitve izpodbijane odločbe sledi, da je davčni organ po tem, ko je prva izdana odmerna odločba postala dokončna, ugotovil, da je bil tožnici davek zaradi napake v odločbi, izdani samodejno z uporabo informacijskega sistema, nepravilno odmerjen. V prvi izdani odmerni odločbi namreč ni bil vključen dohodek, ugotovljen v odločbi št. 4217-73/2018-5 z dne 4. 9. 2018 in opredeljen kot drugi dohodek v bruto višini 150.000,00 EUR, od katerega se obračuna akontacija dohodnine v višini 37.500,00 EUR, to pa vpliva na izdajo drugačne odmerne odločbe. Na podlagi in v skladu z drugim odstavkom 89. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) je zato izdal sklep št. DT 4210-5766/2019-2 08-211-25 z dne 9. 10. 2019 o obnovi postopka. V postopku, v katerem je sodelovala tudi tožnica, je bilo nato ugotovljeno, da je tožnica zoper omenjeno odločbo o odmeri akontacije dohodnine vložila pritožbo, ki je bila z drugostopenjsko odločbo št. DT-499-11-63/2018-2 zavrnjena. V zvezi z ugovori tožnice, ki jih je podala v obnovljenem postopku in po katerih gre v konkretnem primeru za prejemek od starega očeta, torej v prvem dednem redu, ki ni predmet obdavčitve, pa davčni organ ugotavlja, da gre v konkretnem primeru za izplačilo tožnici kot fizični osebi iz sredstev A. Foundation (v nadaljevanju Fundacija A.) ter da iz Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) ne izhaja, da bi bila takšna izplačila izvzeta iz obdavčitve. Zato je v konkretnem primeru prejem sredstev s strani fundacije mogoče opredeliti kot obdavčljiv prejemek tožnice in se kot takšen vključi v odmero dohodnine kot preostali drugi dohodek (oznaka 6300) v bruto višini 150.000,00 EUR ter hkrati upošteva med letom plačana akontacija dohodnine v višini 37.500,00 EUR. Letna davčna osnova, ugotovljena v skladu z določbo 109. člena ZDoh-2 in zmanjšana za olajšave po izračunu, ki ga je napravil davčni organ, znaša 168.717,04 EUR, dohodnina, odmerjena po stopnji 42.58514 %, pa 71.848,39 EUR. Tožnici se tako, ob upoštevanju plačane akontacije dohodnine v znesku 37.500,00 EUR in ob upoštevanju zneska, ki ji je bil vrnjen po prvi odmerni odločbi, naloži v plačilo razlika v znesku 30.177,14 EUR, kot to sledi iz izreka odločbe.

3.Drugostopenjski davčni organ je tožničino pritožbo zavrnil kot neutemeljeno. Ugotavlja, da je bil sklep o obnovi izdan, ker v prvi odmerni odločbi nista bila zajeta dohodek, ugotovljen v odločbi št. 4217-73/2018-5 z dne 4. 9. 2018 kot drug dohodek v bruto višini 150.000,00 EUR, in akontacija dohodnine v višini 37.500,00 EUR. Zoper navedeno odločbo je bila vložena pritožba, ki je bila 27. 9. 2019 zavrnjena in je postala dokončna, kar po presoji toženke pomeni, da so bili višina (150.000,00 EUR), vrsta dohodka (drug dohodek) in akontacija dohodnine (37.500,00 EUR) dokončno ugotovljeni v posebnem ugotovitvenem postopku. Tožnica je imela že v postopku odmere akontacije dohodnine možnost, da izpodbija vrsto dohodka, ki jo je tudi izkoristila, medtem ko tožbe zoper dokončno odločbo ni vložila in je torej odmera akontacije dohodnine od drugega dohodka pravnomočna. Zato po presoji toženke tožnica v tem postopku ne more uspeti z ugovori, ki se nanašajo na vrsto prejemka, to je, da ne gre za drug dohodek, ampak za darilo oziroma za volilo, saj je bilo o tem že pravnomočno odločeno. V nasprotnem primeru bi šlo za neupoštevanje dokončnih in pravnomočnih odločb upravnega organa. Davčni organ je zato pravilno upošteval, da je tožnica prejela drug dohodek v omenjeni višini.

4.Tožnica se s takšno odločitvijo ne strinja ter vlaga tožbo zaradi zmotne in nepopolne ugotovitve dejanskega stanja, kršitve materialnega prava in bistvene kršitve pravil postopka. Sodišču predlaga, naj izpodbijano odločbo odpravi in tožnici vrne plačani davek s pripadki oz. podredno zadevo vrne davčnemu organu v ponoven postopek, zahteva pa tudi povrnitev stroškov postopka.

5.V tožbi navaja, da je 11. 5. 2018 vložila napoved za odmero davka od prejetega darila, denarja v znesku 150.000,00 EUR. Darilo je prejela od družinske fundacije A. Foundation iz ... v Liechtensteinu. Darovalec je tuja pravna oseba zasebnega prava s sedežem v tujini, ki jo je leta 1998 ustanovil A. A., stari oče tožnice, ki je umrl 10. 3. 2014. Priliv, ki ga je prejela tožnica, predstavlja darilo, ki je bilo nakazano s strani fundacije. Ker je darovalec tuja pravna oseba zasebnega prava, ki v Sloveniji ni imela sedeža, se po predpisih, ki veljajo v Sloveniji in kot izhaja tudi iz pojasnila Finančnega urada Ljubljana št. 0920-6306/2018-3 z dne 18. 6. 2018, od darila, ki ga fizična oseba prejme od darovalca, ki nima sedeža v Sloveniji, davka v Sloveniji ne plača. Gre za klasično darilo, ki se z ozirom na določbo 3. točke 19. člena ZDoh-2 ne šteje za darilo po tem zakonu. Tožnica se namreč ne strinja s stališčem davčnega organa, da so po določbah ZDoh-2 izvzeta le darila, prejeta od fizičnih oseb, in ne tudi darila, prejeta od pravnih oseb. Podrejeno tožnica uveljavlja še, da se prejeto nakazilo lahko obravnava tudi kot volilo in se pri tem sklicuje na 2. točko prvega odstavka 19. člena ZDoh-2. V zvezi z razlogi toženke, po katerih sta bila dohodek in njegova višina že ugotovljena v posebnem postopku, pa tožnica navaja, da gre pri določitvi akontacije dohodnine in odmeri letne dohodnine za dva ločena postopka. Pri čemer pa do pravnomočnosti v prvem primeru ni prišlo zato, ker tožnica ni želela nadaljevati postopka, temveč zato, ker zaradi človeške napake tožba ni bila pravilno vložena in jo je naslovno sodišče zavrglo. Pravnomočnost se tako nanaša samo na akontacijo dohodnine, medtem ko o odmeri dohodnine teče poseben postopek in tožnica lahko v tem davčnem postopku dokazuje, da je odločitev o odmeri letne dohodnine napačna.

6.Toženka v odgovoru na tožbo vztraja pri svoji odločitvi in pri razlogih zanjo ter predlaga zavrnitev tožbe. Dodatno pojasni, da odmera akontacije dohodnine predstavlja predhodno vprašanje pri letni odmeri dohodnine in ker je odločitev o predhodnem vprašanju pravnomočna, je toženka nanjo vezana. Razlogi, zaradi katerih je pravnomočna, pa ne morejo voditi v spregled določb Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP).

7.Tožnica v pripravljalnih vlogah prereka navedbe toženke v odgovoru na tožbo ter vztraja pri svojih navedbah in predlogih. Ponovno poudari, da gre pri odmeri akontacije dohodnine in pri odmeri dohodnine za dva ločena postopka. Zato je odločitev toženke napačna, tožba pa utemeljena in pravno pravilna. Vztraja, da gre pri obravnavanem nakazilu za darilo po prvem dednem redu in da ne gre za drug dohodek ter za utrditev svojih navedb (v drugi pripravljalni vlogi) seznanja sodišče s pravnim mnenjem prof. Viktorije Žnidaršič Skubic o zadevni fundaciji. V tretji pripravljalni vlogi opozarja na sodbo I U 1729/2019 z dne 27. 12. 2021, s katero je naslovno sodišče tožbi B. B., tožničine sestre, ugodilo, odločbo in sklep Finančne uprave z dne 4. 9. 2018 odpravilo in zadevo vrnilo organu prve stopnje v ponoven postopek, ter poudarja, da gre za identično dejansko in pravno stanje kot v obravnavani zadevi, in je zato na mestu enaka odločitev. Četrti pripravljalni vlogi prilaga še odločbe obeh davčnih organov kot dokaz o spremenjenem pravnem naziranju toženke na podlagi že omenjene sodbe naslovnega sodišča. V peti pripravljalni vlogi je tožnica tudi vztrajala pri svojih navedbah. Toženka na te pripravljalne vloge ni odgovorila.

8.Upravno sodišče Republike Slovenije je v predmetni zadevi razsodilo že dvakrat, vendar je Vrhovno sodišče Republike Slovenije najprej s sklepom opr. št. X Ips 9/2023 z dne 17. 1. 2024 (iz katerega izhaja, da je davčni organ v postopku odmere dohodnine vezan na višino akontacije dohodnine, odmerjene z odločbo o odmeri akontacije dohodnine, ni pa vezan na navedeni višino in vrsto dohodka, ki sta bili ugotovljeni v postopku odmere akontacije dohodnine) ter nato še v drugo s sklepom X Ips 63/2024 z dne 19. 11. 2025 tožničini reviziji ugodilo in zadevo vrnilo sodišču prve stopnje v novo sojenje. Iz drugonavedenega instančnega sklepa izhaja, da za odmero davka na podlagi ZDoh-2 ne zadošča ugotovitev, da dohodek iz premoženja tuje družinske fundacije po tem zakonu ni neobdavčen dohodek, nasprotna presoja pa pomeni zmotno uporabo materialnega prava. Zato je revizijsko sodišče podalo napotek za novo sojenje, da je treba najprej ugotoviti vse relevantne okoliščine, potrebne za ustrezno pravno opredelitev pravnega posla, na podlagi katerega je tožnica prejela sporni dohodek, nato pa presoditi, ali prejeti dohodek spada v katero od vrst dohodka, ki so v ZDoh-2 izrecno navedeni kot obdavčljivi dohodki (in če da, katero točno), ali pa gre za dohodek, ki je po ZDoh-2 oproščen plačila dohodnine, oziroma bi se ta moral davčno obravnavati po drugih predpisih, na primer po Zakonu o davku na dediščine in darila (v nadaljevanju ZDDD), če bi šlo pri spornem dohodku za volilo, kar je tožnica (med drugim) trdila.

9.Po pozivu sodišča je tožnica predložila še nadaljnjo pripravljalno vlogo in listine, na podlagi katerih vztraja, da gre v predmetni zadevi za klasično volilo. Predloži tudi statusnopravne listine fundacije B., ki se je nato oddvojila na Fundacijo A. in na fundacijo drugega dela družine (tožničino teto C. C. in njene tri hčerke) (A55, A56, A57), listino o smrti tožničinega starega očeta (A62), nepočrnjene statusnopravne dokumente A. fundacije, iz katerih izhaja tudi identiteta ustanovitelja (A54, A56-60), ter potrdilo o nakazilu sredstev (A61). Toženka na to zadnjo tožničino pripravljalno vlogo ni odgovorila.

10.Sodišče je v zadevi odločilo brez glavne obravnave na podlagi pete alinee drugega odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1), po kateri sodišče odloči brez glavne obravnave tudi, kadar je dejansko stanje med tožnikom in tožencem sporno, če sodišče odloča le na podlagi listin in so se stranke strinjale, da se glavna obravnava ne opravi, pri tem pa sodišče ni vezano na dejansko stanje, ki je bilo ugotovljeno v postopku izdaje upravnega akta. Obe stranki sta se namreč glavni obravnavi pisno odpovedali.

11.Tožba je utemeljena.

Izhodišče predmetnega upravnega spora, o katerem med strankama ni spora, je, da je tožnica 3. 5. 2018 prejela nakazilo v znesku 150.000,00 EUR od Fundacije A. iz ..., kot to izhaja iz bančnega izpiska, priloženega k njeni sprva vloženi napovedi za odmero davka od darila (A6), ter potrdila Sallfort Privatbank AG z dne 3. 5. 2018 (A61). Postopek odmere davka od darila je bil s sklepom z dne 4. 9. 2018 ustavljen (A23), češ da dohodek iz družinskih fundacij ni neobdavčen in je predmet obdavčitve po ZDoh-2 (str. 3 cit. sklepa). Tožničina pritožba zoper ta sklep je bila zavrnjena (A24). Naknadno pa je bila z izpodbijanim sklepom v obnovljenem postopku tožnici izdana izpodbijana odločba zaradi odmere dohodnine za leto 2018, češ da tožnici v letno davčno osnovo ni bil vključen med drugim drugi dohodek v bruto višini 150.000,00EUR, iz obdavčitve pa da so po ZDoh-2 izvzeta le darila, prejeta od fizičnih oseb, ne pa tudi od pravnih oseb. Tožnica se je zoper izpodbijano odločbo pritožila, češ da gre v njenem primeru za neobdavčljiv prejemek v prvem dednem redu, a je bila njena pritožba zavrnjena.

Tudi tožničina sestra, B. B. je od Fundacije A. prejela 150.000,00 EUR in vložila napoved za odmero davka od darila. Tudi njej je davčni organ postopek sprva ustavil, vendar je tožničina sestra vsled sodbe tega sodišča I U 1729/2019 z dne 27. 12. 2021 uspela v pritožbenem postopku. V ponovnem postopku pa je prvostopenjski davčni organ z odločbo z dne 7. 3. 2022 (A10) tožničino sestro oprostil plačila davka na dediščine in darila za s strani družinske fundacije prejetih 150.000,00 EUR, saj da je šlo za volilo njenega starega očeta, zato gre za oprostitev po 1. točki prvega odstavka 9. člena ZDDD. Tudi v postopku glede odmere dohodnine za leto 2018 je tožničina sestra uspela s predlogom za obnovo in se je tudi 125.000,00 EUR, ki jih je tožničina sestra leta 2018 prejela od Fundacije A., štelo za pridobitev volila od A. A., ne pa za druge dohodke po 105. členu ZDoh-2 (str. 3 odmerne odločbe A9).

Iz listin, ki jih je tožnica predložila v tem upravnem sporu, izhaja: