Jedro

Če je zavezanka pridobila osnovna sredstva na podlagi razdružitve prejšnje skupne obratovalnice, jih ni dobila brezplačno, zato bi morala za namen amortizacije upoštevati vrednost teh osnovnih sredstev, kakršna je bila v prejšnji skupni obratovalnici na dan njene razdružitve in stopnje, po katerih se je amortizacija obračunavala v prejšnji skupni obratovalnici.

Izrek

Pritožba se zavrne in se izpodbijana sodba potrdi.

Obrazložitev

Z izpodbijano sodbo je prvostopno sodišče na podlagi 1. odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu (ZUS, Uradni list RS, št. 50/97 in 70/2000) zavrnilo tožničino tožbo zoper odločbo tožene stranke z dne 24.7.2001, s katero je tožena stranka zavrnila tožničino pritožbo zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada Novo mesto z dne 7.8.1997. S to odločbo je prvostopni organ v obnovljenem postopku tožnici od opravljanja dejavnosti za leto 1995 zaradi delno nepriznane amortizacije ugotovil davčno osnovo v višini 8,759.072 SIT in ji odmeril davek od dohodkov iz dejavnosti v znesku 2,543.872 SIT. Svojo odločitev je utemeljil z določbami 2. odstavka 41. člena Zakona o dohodnini (ZDoh, Uradni list RS, št. 71/93 - 7/95), 11. in 16. člena Zakona o davku od dobička pravnih oseb, ZDDPO (Uradni list RS, št. 72/93), Slovenskimi računovodskimi standardi (SRS) št. 1.1, 1.3 in 22 ter 10., 13. in 25. členom Pravilnika o vodenju poslovnih knjig in sestavljanju letnega poročila za samostojnega podjetnika posameznika (Uradni list RS, št. 5/95, Pravilnik). Tožnica je osnovna sredstva pod zaporedno številko 1-18 knjižila in zanje obračunala amortizacijo na podlagi cenitve, ki ne predstavlja verodostojne listine o pridobitvi in nabavni vrednosti osnovnih sredstev, zato se ji tako obračunana amortizacija ni priznala.

V obrazložitvi izpodbijane sodbe je prvostopno sodišče pritrdilo razlogom, s katerimi sta svoji odločbi utemeljila tožena stranka in prvostopni organ in se je nanje izrecno sklicevalo. Ker obravnavanih osnovnih sredstev tožnica v letu 1995 ni pridobila neodplačno v smislu 25. člena Pravilnika, saj jih je pridobila skupaj s soustanoviteljem R.R. že kot ustanoviteljica skupne obratovalnice, v letu 1995 pa so bila osnovna sredstva prej skupne obratovalnice le razdeljena. Kot protispisno je zavrnilo tožbeno trditev, da ji amortizacija osnovnih sredstev ni bila priznana. Priznana ji je bila amortizacija za tista osnovna sredstva prej skupne obratovalnice, ki so bila na dan 1.6.1994 vpisana v njen register osnovnih sredstev, po vrednostih, od katerih se je amortizacija obračunavala v prej skupni obratovalnici do 31.5.1994. Zoper prvostopno sodbo se tožnica pritožuje zaradi bistvenih kršitev določb postopka v upravnem sporu, zmotne uporabe materialnega prava in zmotne ugotovitve dejanskega stanja. Meni, da je absolutna bistvena kršitev pravil postopka v upravnem sporu po 8. točki 2. odstavka 339. člena Zakona o pravdnem postopku (ZPP), ki se v upravnem sporu primerno uporablja za vprašanja postopka, ki v ZUS niso urejena (16. člen ZUS), podana s tem, ker ji sodišče prve stopnje ni vročilo odgovora na njeno tožbo, ki ga je podala tožena stranka, in tudi ne prijave udeležbe v postopku s strani Državnega pravobranilstva Republike Slovenije kot zastopnika javnega interesa. Absolutna bistvena kršitev določb postopka po 14. točki 2. odstavka 339. člena ZPP v zvezi z 72. členom ZUS je podana zato, ker izpodbijana sodba nima lastnih razlogov o odločilnih dejstvih, saj se v nasprotju s 324. členom ZPP sklicuje kar na razloge, s katerimi utemeljujeta svojo odločitev prvostopni davčni organ in tožena stranka. Davčni organ prve stopnje je pri opravljenem pregledu pri tožnici januarja 1996 in 20.1.1997 ugotovil, da se vseh 49 osnovnih sredstev, kolikor jih je bilo v tožničinem popisu osnovnih sredstev, nahaja v poslovnih prostorih tožnice in se tam tudi uporabljajo, saj brez teh osnovnih sredstev tožnica svoje poslovne dejavnosti, zlasti proizvodnje, ne bi mogla opravljati. Zato ni pravilna odločitev tožene stranke in pred tem prvostopnega davčnega organa, da se tožnici za osnovna sredstva, navedena pod zaporednimi številkami 1-18, ne obračuna amortizacija. Ker so se ta sredstva uporabljala, ima tožnica tudi pravico obračunavati zanje amortizacijo. Če cenitev dveh sodno zapriseženih cenilcev, angažiranih po tožnici in R.R. zaradi razdelitve premoženja prejšnje skupne obratovalnice med tožnico kot samostojno podjetnico in družbo N. d.o.o., ni dovolj verodostojna, bi ob zgornji ugotovitvi, da tožnica za svojo poslovno dejavnost sporna osnovna sredstva nedvomno uporablja, moral davčni organ ta osnovna sredstva dati ponovno oceniti strokovnjaku po lastni izbiri in od takšne cenitve obračunati amortizacijo. O teh tožničinih tožbenih navedbah, navedenih v IV. točki tožbe, se sodišče prve stopnje sploh ni izjasnilo. Zato pritožbenemu sodišču predlaga, da zaradi absolutnih bistvenih kršitev določb postopka izpodbijano sodbo razveljavi ter zadevo vrne prvostopnemu sodišču v ponovno odločanje, pri čemer naj prvostopno sodišče odloča po opravljeni glavni obravnavi, na kateri naj zaradi pravilne in popolne ugotovitve dejanskega stanja zasliši tožnico kot stranko ter R.R. in A.P. kot priči ter pribavi podatke iz uradnih evidenc pri pristojnem upravnem organu, Zavodu za zaposlovanje, Zavodu za invalidsko in pokojninsko zavarovanje ter Zavodu za zdravstveno zavarovanje.

Tožena stranka in zastopnik javnega interesa na pritožbo nista odgovorila.

Pritožba ni utemeljena.

V obravnavanem primeru je sporno, od katerih osnovnih sredstev in po kateri višini se tožnici prizna amortizacija kot odhodek pri ugotavljanju davčne osnove za plačilo davka od njene dejavnosti za leto 1995. Pri tem ni sporno, da so bila osnovna sredstva, ki so v popisu osnovnih sredstev navedena pod zaporednimi št. 1 - 18, prej osnovna sredstva skupne obratovalnice, ki jo je imela tožnica skupaj z R.R., in da je s 1.6.1994 začel učinkovati njun sporazum o razdružitvi skupne obratovalnice. S 1.6.1994 je torej tožnica kot samostojna podjetnica prevzela določena osnovna sredstva iz prejšnje skupne obratovalnice. Zato bi jih morala vpisati v svoj register na dan 1.6.1994 in to po vrednosti, od katerih se je že obračunavala amortizacija do 31.5.1994, ter po stopnjah, po katerih se je obračunavala amortizacija do 31.5.1994. Navedenih osnovnih sredstev tožnica namreč ni pridobila neodplačno, niti jih ni tedaj odkupila po ceni, kot sta jo ugotovila cenilca. Cenitev je bila opravljena zaradi razdružitve premoženja in ta cenitev na davčno upoštevne odhodke ne vpliva. Za osnovna sredstva, ki jih je tožnica pridobila z razdružitvijo skupne obratovalnice, je za ugotavljanje davčne osnove pomembno, kakšno vrednost so imela ta osnovna sredstva v okviru prejšnje skupne obratovalnice na dan njene razdružitve in po kakšnih stopnjah se je za ta osnovna sredstva v prejšnji skupni obratovalnici obračunavala amortizacija.

Pravilnost tega stališča tudi po presoji pritožbenega sodišča izhaja iz določb materialnih predpisov, ki jih je v izpodbijani odločbi navedla že tožena stranka. V 2. odstavku 41. člena ZDoh je navedeno, da se za ugotavljanje ustvarjenih prihodkov in odhodkov samostojnega podjetnika uporabljajo predpisi o obdavčitvi dobička pravnih oseb, če ni z ZDoh določeno drugače. V skladu z 11. členom ZDDPO se med odhodke davčnega zavezanca vštevajo odhodki, obračunani na podlagi predpisov ali računovodskih standardov, razen odhodkov, za katere je ZDDPO predpisan drugačen način ugotavljanja. Po 16. členu ZDDPO se amortizacija obračunava posamično; sredstva, ki se amortizirajo, ter pričetek obračunavanja amortizacije določajo predpisi ali računovodski standardi. SRS 1.1 določa, da opredmetena osnovna sredstva obsegajo postavke, ki so skladne z opredelitvami oziroma razlagami v poglavju C in so v lasti podjetja ali pa ima podjetje do njih pravico iz finančnega najema. Osnova za obračun amortizacije po SRS 1.3 je dejanska nabavna vrednost, v katero so zajeti njegova nakupna cena in vsi stroški, ki jih je mogoče pripisati usposobitvi osnovnega sredstva za nameravano uporabo. V skladu s SRS 22 morajo biti vsi vpisi v poslovne knjige opravljeni na podlagi verodostojnih listin. Po določbi 10. člena Pravilnika so podjetniki, ki vodijo poslovne knjige po sistemu enostavnega knjigovodstva, dolžni voditi tudi register osnovnih sredstev. Po 13. členu Pravilnika se v register osnovnih sredstev vpisujejo podatki o registrski številki osnovnega sredstva, datum pridobitve, naziv, podatek o listini o pridobitvi, prvotna nabavna vrednost in podatki o njegovi odtujitvi. Po 25. členu Pravilnika je osnova za obračun amortizacije nabavna vrednost osnovnega sredstva skupaj z revalorizacijo preteklih let. Podjetnik pa lahko pridobi osnovna sredstva z nakupom, z lastno izdelavo, s finančnim najemom, darilno pogodbo, brezplačnim prevzemom ali dedovanjem. Dokument o pridobitvi je faktura, obračunani delovni nalog za investicijo v lastni režiji, skupaj z ustreznimi listinami in davčna osnova iz darilne pogodbe. Osnova za obračun amortizacije osnovnih sredstev, pridobljenih brezplačno, je njihova nabavna vrednost, če ni znana, pa poštena vrednost. V obravnavani zadevi je, kot izhaja iz izpodbijane sodbe in odločbe tožene stranke, kar potrjujejo tudi podatki iz upravnih spisov, tožnica osnovna sredstva pod zaporedno št. 1 -18 vknjižila in obračunavala amortizacijo zanje na podlagi cenitve, ki pa ne predstavlja verodostojne listine o pridobitvi in nabavni vrednosti. Ta osnovna sredstva sta namreč kot ustanovitelja skupne obratovalnice kupila tožnica in R.R. in sta si jih razdružila ob prenehanju skupne obratovalnice, pri čemer jih je tožnica pravilno vnesla v register osnovnih sredstev svoje obratovalnice, ni pa pravilno opredelila njihove pridobitne vrednosti, saj jo je oprla na cenitev. Glede na to, da teh osnovnih sredstev ni pridobila brezplačno, pa njihova cenitev ne pride v poštev. Zato bi morala obračunavati amortizacijo naprej na način, kot je bila obračunavana v prejšnji skupni obratovalnici. Ker tega ni storila, ji tudi po presoji pritožbenega sodišča, prvostopni upravni organ utemeljeno ni upošteval obračunane amortizacije kot odhodka.

Glede na navedeno pritožbeno sodišče meni, da je bilo v obravnavanem primeru materialno pravo pravilno uporabljeno.

Kot nedopusten zavrača pritožbeno sodišče uveljavljani pritožbeni razlog zmotne in nepopolne ugotovitve dejanskega stanja. V skladu s 5. odstavkom 72. člena ZUS se ta pritožbeni razlog v upravnih sporih lahko uveljavlja le, če je dejansko stanje ugotavljajo prvostopno sodišče samo, česar pa v tem primeru ni.

Kot neutemeljen zavrača pritožbeno sodišče tudi pritožbeni ugovor absolutnih bistvenih kršitev pravil postopka v upravnem sporu. Drži pritožbena navedba, da prvostopno sodišče tožnici ni vročilo odgovora tožene stranke na njeno tožbo in prav tako ne prijave udeležbe Državnega pravobranilca Republike Slovenije v tem upravnem sporu. Vendar to po presoji pritožbenega sodišča ni absolutna bistvena kršitev pravil postopka, kot zmotno meni tožena stranka, prav tako ni relativna bistvena kršitev pravil postopka, zaradi katere bi bilo treba izpodbijano sodbo razveljaviti, saj ta opustitev na pravilnost in zakonitost izpodbijane sodbe ni vplivala, kot se za kršitev pravil postopka zahteva v 8. točki 2. odstavka 339. člena ZPP. Tožnici ni bila okrnjena možnost obravnavanja pred sodiščem, s tem, ko ji ni bil vročen odgovor na njeno tožbo in prijava udeležbe zastopnika javnega interesa, saj tožena stranka v odgovoru na tožbo ni navedla ničesar drugega kot le to, da vztraja pri svoji izpodbijani odločbi in razlogih, ki jih je v njej navedla, medtem ko je zastopnik javnega interesa zgolj prijavil svojo udeležbo. Opustitev vročitve takih pisanj pa na pravico in možnost tožnice do uveljavljanja kontradiktornega postopka v ničemer ni bila okrnjena.

Ne drži niti trditev, da bi bila storjena absolutna bistvena kršitev pravil postopka iz 14. točke 2. odstavka 339. člena ZPP, s tem, ko prvostopno sodišče v izpodbijani sodbi ni navedlo svojih razlogov za zavrnitev tožbe, temveč se je glede tega v celoti sklicevalo na razloge, ki jih je v izpodbijani odločbi navedla že tožena stranka. Pravna podlaga za takšno ravnanje prvostopnega sodišča je podana v 2. odstavku 67. člena ZUS, ki izrecno določa, da sodišču ni treba navajati razlogov za odločitev, kolikor sledi utemeljitvi upravnega akta in to v sodbi ugotovi. Prav to pa je v izpodbijani sodbi napravilo prvostopno sodišče. Glede na navedeno je pritožbeno sodišče na podlagi 73. člena ZUS zavrnilo tožničino pritožbo kot neutemeljeno in potrdilo izpodbijano sodbo prvostopnega sodišča.