23. 1. 2007

SKLEP

Ustavno sodišče je v postopku za preizkus ustavne pritožbe družbe A. A., Finančno posredništvo, d. o. o., B., ki jo zastopa C. C., odvetnica v Ž., na seji senata 9. januarja 2007 in v postopku po četrtem odstavku 55. člena Zakona o Ustavnem sodišču (Uradni list RS, št. 15/94)

sklenilo:

Ustavna pritožba zoper sodbo Vrhovnega sodišča št. I Up 317/2002 z dne 25. 10. 2005 se ne sprejme.

OBRAZLOŽITEV

A.

Posebni davčni urad Davčne uprave Republike Slovenije je zavrnil pritožničino zahtevo za vračilo preveč plačane akontacije davka od dobička pravnih oseb za leto 1997 (I/1. točka izreka), ji naložil plačilo davka od dobička pravnih oseb za leto 1997 s pripadajočimi zamudnimi obrestmi (I/2. točka izreka), plačilo akontacij davka od dobička pravnih oseb za obdobje od 1. 1. 1998 do 31. 8. 1998 s pripadajočimi zamudnimi obrestmi (I/3. točka izreka), plačilo davka od osebnih prejemkov iz naslova bonitete ter plačilo prispevkov iz in na plače (I/4. točka izreka). Glavni urad Davčne uprave Republike Slovenije je pritožbo zoper prvostopenjsko upravno odločbo zavrnil. Strinjal se je s stališčem prvostopenjskega organa, da v obravnavanem primeru Metodologija za izračun čiste vrednosti sredstev investicijskega sklada in vrednosti enote premoženja vzajemnega sklada (Uradni list RS, št. 5/95 in 23/95 – v nadaljevanju Metodologija) pomeni pravno podlago za drugačno izkazovanje vrednosti dolgoročnih naložb v delnice pooblaščene investicijske družbe (v nadaljevanju PID), ki so pridobljene iz naslova ustanoviteljske in upravljavske provizije oziroma za takšno oblikovanje popravkov njihove vrednosti, pri katerem se vrednost neizkoriščenih certifikatov ne upošteva. Zato s Slovenskimi računovodskimi standardi (v nadaljevanju SRS) zavezuje pritožnico kot družbo za upravljanje (v nadaljevanju DZU) tako pri določanju čiste vrednosti sredstev PID kot osnove za izračun upravljavske provizije kot tudi pri vrednotenju dolgoročnih finančnih naložb DZU v delnicah PID. Strinjal se je tudi s stališčem, da prvostopenjski upravni organ glede na 202. člen Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 18/96 - 35/98 – v nadaljevanju ZDavP) ni imel pravne podlage za upoštevanje izgube za leto 1996 v davčnem obračunu za kontrolirano obdobje in vključevanje vračunljivih stroškov v korigirno bilanco za leto 1996. Upravno sodišče je zavrnilo tožbo zoper odločbo drugostopenjskega upravnega organa. Vrhovno sodišče je pritožbi delno ugodilo in izpodbijano sodbo spremenilo tako, da je tožbi delno ugodilo in odločbo drugostopenjskega upravnega organa odpravilo v delu, ki se je nanašal na plačilo zamudnih obresti v I/2. in I/3. točki izreka prvostopenjske upravne odločbe. V preostalem delu je izpodbijano sodbo potrdilo.

Zoper odločitev Vrhovnega sodišča vlaga pritožnica ustavno pritožbo. Zatrjuje kršitev 2., 14. in 22. člena Ustave. Navaja, da je bila v sodbi Upravnega sodišča Metodologija prvič navedena kot pravna podlaga za vrednotenje dolgoročnih finančnih naložb že za leto 1996, iz česar naj bi izhajalo, da naj bi se šele v letu 2002 Metodologijo začelo obravnavati kot obligatoren predpis za vrednotenje dolgoročnih finančnih naložb. Zato naj pritožnica v času izdelave zaključnega računa za leto 1996 ne bi mogla vedeti, da bi morala dolgoročne finančne naložbe vrednotiti po Metodologiji, kar pomeni brez neizkoriščenih lastninskih certifikatov. Zato naj bi bil kršen 2. člen Ustave. Ker naj bi revizorji ugotovili, da je pritožnica izkazala primerne vrednosti dolgoročnih finančnih naložb, medtem ko so davčni organi presodili drugače, naj bi bilo kršeno načelo enakosti pred zakonom. Odločitev naj bi bila tudi arbitrarna, ker naj bi šele po izdaji sodbe Upravnega sodišča postalo jasno, da je bila Metodologija obligatorni predpis za vrednotenje dolgoročnih finančnih naložb že za leto 1996. Arbitrarno naj bi bilo tudi stališče, da pri pritožnici izgube za leto 1996 v davčnem obračunu za kontrolirano obdobje in vključevanje vračunljivih stroškov v korigirno bilanco za leto 1996 ni mogoče upoštevati, ker je zamudila prekluzivni rok za uveljavljanje davčne olajšave in zmanjšanja dobička iz takrat veljavnega 202. člena ZDavP. Meni, da takšno stališče krši načelo enakosti, saj tistim davčnim zavezancem, pri katerih je bil opravljen kontrolni pregled v času po izteku roka za oddajo davčne napovedi, onemogoča uveljavljati zmanjšanje davčne osnove, s tem pa vzpostavi neenakost med davčnimi zavezanci glede na čas opravljanja davčnih pregledov.

B.

Pritožnica kršitev 22. člena Ustave (ki pomeni uporabo splošnega načela enakosti vseh pred zakonom iz drugega odstavka 14. člena Ustave na področju sodnega varstva pravic) utemeljuje z navedbo, da je stališče, po katerem Metodologija s SRS zavezuje pritožnico tako pri določanju čiste vrednosti sredstev PID kot osnove za izračun upravljavske provizije kot tudi pri vrednotenju dolgoročnih finančnih naložb DZU v delnicah PID že za leto 1996, arbitrarno. Ustavno sodišče bi lahko ugotovilo, da je odločitev arbitrarna le, če je sodišče ne bi utemeljilo s pravnimi argumenti, tako da bi bilo mogoče sklepati, da sodišče ni odločalo na podlagi zakona, temveč na podlagi kriterijev, ki pri sojenju ne bi smeli priti v poštev. Tega izpodbijani sodbi ni mogoče očitati, saj je sodišče navedlo bistvene pravne argumente za svojo odločitev. Vrhovno sodišče (pred njim Upravno sodišče in upravna organa) je pritožnici pojasnilo, zakaj je štelo, da je bila Metodologija zavezujoč predpis za izračun knjigovodske vrednosti delnic pri DZU že za leto 1996. Pri tem je opozorilo, da je Ustavno sodišče že pred rokom za izdajo obračuna za leto 1996 odločilo, da sporna določba Metodologije ni v neskladju z Ustavo in zakonom (odločba št. U-I-116/95 z dne 30. 1. 1997, Uradni list RS, št. 10/97 in OdlUS VI, 10), kar govori v prid izpodbijanemu stališču.

Pritožnica zatrjuje, da je bilo zato, ker je revizor ocenil, da je pritožnica izkazala primerne vrednosti dolgoročnih finančnih naložb, davčni organ pa je presodil drugače, kršeno načelo enakosti. Ta očitek je pavšalen, zato ga Ustavno sodišče ni moglo preizkusiti. Zgolj dejstvo, da je bilo revizorjevo mnenje drugačno od presoje upravnih organov in sodišč, samo po sebi namreč ne pomeni kršitve nobene človekove pravice ali temeljne svoboščine.

Pritožnica očita arbitrarnost tudi stališču Vrhovnega sodišča, po katerem je zmanjšanje davčne osnove mogoče uveljavljati do poteka roka za oddajo davčnega obračuna. Tudi ta očitek je neutemeljen. Sodišče je pritožnici namreč pojasnilo, da je rok, ki ga je določal takrat veljavni 202. člen ZDavP, prekluziven. Sprememba oziroma dopolnitev 202. člena ZDavP, ki sedaj določa, da je to mogoče storiti tudi še po tem, vse do izkazane odmerne odločbe, je bila uveljavljena šele z 21. členom Zakona o spremembah in dopolnitvah Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 91/98 – v nadaljevanju ZDavP-C). ZDavP-C je v prehodni določbi določal, da se 21. člen uporablja tudi za odmero davka od dobička pravnih oseb za leto 1998. Ker je šlo v obravnavanem primeru za odmero davka za leto 1997, je rok za uveljavljanje zmanjšanja davčne osnove potekel 31. 3. 1998. Zato je bilo pritožničino uveljavljanje zmanjšanja davčne osnove v pripombah na zapisnik o inšpiciranju davka od dobička za leto 1997 dne 1. 10. 1998 po oceni sodišča prepozno. Ker je torej Vrhovno sodišče svoje stališče utemeljilo s pravnimi argumenti, je očitek o arbitrarnosti tega stališča očitno neutemeljen.

Pritožnica stališču Vrhovnega sodišča o neupoštevanju uveljavljanja zmanjšanja davčne osnove očita tudi, da krši načelo enakosti, saj naj bi tistim davčnim zavezancem, pri katerih je bil opravljen kontrolni pregled v času po izteku roka za oddajo davčne napovedi, onemogočala uveljavljati zmanjšanje davčne osnove, s tem pa naj bi vzpostavila neenakost med davčnimi zavezanci glede na čas opravljanja davčnih pregledov. Tudi ta očitek ni utemeljen. Po takrat veljavnih predpisih noben davčni zavezanec po izteku roka ni mogel za nazaj uveljavljati zmanjšanja davčne osnove. Dejstvo, da je bil pri pritožnici opravljen kontrolni pregled, pritožnice ne postavlja v neenakopraven položaj v primerjavi z drugimi davčnimi zavezanci. Pritožnica je imela tako kot drugi davčni zavezanci možnost v skladu s takrat veljavnimi predpisi uveljavljati zmanjšanje davčne osnove. Če tega ni storila zato, ker je napačno razlagala davčne predpise, in če zaradi tega ne more uveljavljati zmanjšanja davčne osnove za nazaj, to ne pomeni, da je v neenakopravnem položaju v primerjavi z drugimi davčnimi zavezanci oziroma da ji je bila kršena pravica iz drugega odstavka 14. člena Ustave. Tudi dejstvo, da je bila domnevno sporna ureditev kasneje spremenjena, na to ugotovitev ne vpliva.

Pritožnica ustavne pritožbe ne more utemeljiti s sklicevanjem na 2. člen Ustave, ker ne gre za določbo, ki bi neposredno urejala kakšno človekovo pravico ali temeljno svoboščino, temveč ureja temeljna ustavna načela (načela pravne države).

Ker očitno ne gre za kršitve človekovih pravic ali temeljnih svoboščin, kot jih zatrjuje pritožnica, Ustavno sodišče ustavne pritožbe ni sprejelo v obravnavo.

C.

Senat Ustavnega sodišča je sprejel ta sklep na podlagi prve alineje drugega odstavka 55. člena Zakona o Ustavnem sodišču (v nadaljevanju ZUstS) in prve alineje tretjega odstavka 46. člena Poslovnika Ustavnega sodišča (Uradni list RS, št. 93/03 in 98/03 – popr.) v sestavi: predsednica senata Milojka Modrijan ter člana dr. Janez Čebulj in Lojze Janko. Sklep je sprejel soglasno. Ker senat ustavne pritožbe ni sprejel, je bila zadeva v skladu s četrtim odstavkom 55. člena ZUstS predložena drugim sodnicam in sodnikom Ustavnega sodišča. Ker se za sprejem niso izrekli trije od njih, ustavna pritožba ni bila sprejeta v obravnavo.

Predsednica senata

Milojka Modrijan