Po določbi 4. odstavka 106. člena ZDoh-1 se rezidentu, ki prejema nadomestilo iz obveznega invalidskega zavarovanja kot delovni invalid po predpisih, ki urejajo obvezno pokojninsko in invalidsko zavarovanje v Sloveniji, prizna zmanjšanje dohodnine v višini 14,5 % odmerjenega nadomestila. Sodišče se strinja s stališčem, da se navedena določba, ob njeni pravilni razlagi, nanaša le na prejemnike nadomestila po rednih določbah ZPIZ-1 in ne prejemnike, ki jim je bilo nadomestilo priznano na podlagi določb ZPIZ, pa čeprav z uporabo prehodnih določb ZPIZ-1. Da je temu tako, dodatno potrjuje tudi ureditev obravnavane olajšave v 4. odstavku 112. člena ZDoh-2, po katerem se za nadomestilo iz obveznega invalidskega zavarovanja ne šteje nadomestilo plače zaradi dela s skrajšanim delovnim časom, ki ga izplačuje delodajalec v skladu s 397. členom ZPIZ-1. Gre za jasnejšo določbo, s katero pa se ureditev olajšave iz prej veljavnega ZDoh-1 vsebinsko ne spreminja.
Tožba se zavrne.
Zahtevek tožeče stranke za povrnitev stroškov postopka se zavrne.
Davčni urad Ljubljana, Izpostava Ljubljana-Bežigrad, je z izpodbijano odločbo tožnici odmeril dohodnino za leto 2005 v znesku 1.440.041 SIT. Pri odmeri se tožnici prizna splošna olajšava, olajšava za različne namene, posebna olajšava za vzdrževane družinske člane, ne pa tudi osebna olajšava na podlagi 4. odstavka 106. člena Zakona o dohodnini (Uradni list RS, št. 59/06-UPB4 in 69/06- odl. US, v nadaljevanju ZDoh-1).
Ministrstvo za finance je z odločbo št. ... z dne 30. 9. 2009 pritožbo tožnice kot neutemeljeno zavrnilo. V zadevi ni sporno, da je tožnica iz naslova delovnega razmerja v letu 2005 s strani delodajalca poleg regresa za letni dopust in plače za redno delo (delo za polovičen delovni čas), prejela še nadomestilo plače za invalide II. kategorije invalidnosti. Sporno je, ali je tožnica, ki je bila z odločbo št. ... z dne 20. 2. 2003 zaradi posledic bolezni razvrščena v II. kategorijo invalidnosti od 31. 12. 2002 dalje in je postala z odločbo št. ... z dne 28. 3. 2003 nosilka pravice do nadomestila plače zaradi dela s skrajšanim delovnim časom od 13. 3. 2003 dalje, torej nosilka pravic, ki pripadajo zavarovancem, ki so uvrščeni v II. kategorijo invalidnosti, skladno s ZPIZ (torej tudi pravice do dela s skrajšanim delovnim časom in nadomestilom plače zaradi dela s skrajšanim delovnim časom), upravičena, da se ji pri odmeri dohodnine prizna zmanjšanje dohodnine v višini 14,5% odmerjenega nadomestila iz obveznega invalidskega zavarovanja. ZDoh-1 „nadomestila iz obveznega invalidskega zavarovanja“ ne opredeljuje. Razlago je zato potrebno iskati v veljavnih predpisih z matičnega področja, to je v ZPIZ-1. Ko se torej skuša umestiti delovne invalide, ki so pravice pridobili po predpisih, ki ne veljajo več, v sistem dohodnine, je po mnenju pritožbenega organa potrebno upoštevati vsebino in naravo njihovega prejemka glede na veljavne predpise, ne glede na to, pod kakšnim nazivom jim je bil dodeljen. Glede na zgodovinsko veljavnost navedenih predpisov je mogoče ugotoviti, da zavarovanci, pri katerih je invalidnost nastopila pred 31. 12. 2002, uživajo pravice po ZPIZ. Tisti, pri katerih je invalidnost nastopila po 31. 12. 2002, pa uživajo pravice po ZPIZ-1. V skladu z ZPIZ-1 nadomestilo iz obveznega invalidskega zavarovanja izplačuje le Zavod za pokojninsko in invalidsko zavarovanje; torej nadomestilo, ki ga v skladu z ZPIZ delovnemu invalidu izplačuje delodajalec, predstavlja nadomestilo plače in ne nadomestilo iz obveznega invalidskega zavarovanja v smislu ZDoh-1. Delovni invalidi, ki so pravice pridobili po določbah ZPIZ, dobivajo nadomestilo za invalidnost, ki ima naravo dohodka iz dela, saj se s tem nadomestilom nadomešča dohodek, ki bi ga dosegli, če invalidnost ne bi nastopila. Z veljavnostjo ZPIZ-1 se je ureditev spremenila tako, da primerljivi delovni invalidi prejemajo invalidsko pokojnino, nadomestilo pa Zavod delovnim invalidom izplačuje le v primerih, ko na strani zavezanca nastane invalidnost II. kategorije po dopolnjenem 50. letu starosti ali invalidnost III. kategorije, če je zavarovančeva delovna zmožnost za svoj poklic zmanjšana za manj kot 50% ali če zavarovanec še lahko dela v svojem poklicu s polnim delovnim časom, vendar pa ni zmožen za delo na delovnem mestu, na katero je razporejen, če: ob nastanku invalidnosti ni bil zaposlen oziroma ni bil obvezno zavarovan, ali mu je delovno razmerje prenehalo neodvisno od njegove volje ali krivde, ali je delovno razmerje prekinil po lastni volji ali krivdi, ali se je zaposlil na drugem delovnem mestu. Ker nadomestilo, ki ga prejema tožnica, ni nadomestilo po citirani določbi 94. člena ZPIZ-1, in je njegov izplačevalec delodajalec in ne Zavod, pritožbeni organ ugotavlja, da dohodka v višini 3.258.156 SIT, ki ji je bil kot delovnemu invalidu II. kategorije izplačan s strani delodajalca (slednjemu je bil ta znesek na podlagi vloženega zahtevka iz 142. člena ZPIZ povrnjen ali bi mu lahko bil povrnjen), ni mogoče šteti za nadomestilo iz 4. odstavka 106. člena, ampak gre za dohodek iz delovnega razmerja in sicer za nadomestilo plače. Organ prve stopnje je zato obravnavano nadomestilo upravičeno štel za dohodek iz delovnega razmerja in ga kot takega obdavčil (8. točka 1. odstavka 25. člena ZDoh-1). Odločitev je tudi v skladu s horizontalno pravičnostjo, saj ni nikakršnega razloga, da bi bili zavezanci, ki jim delodajalec izplačuje nadomestilo plače, deležni posebne olajšave, ostali delavci, zaposleni za poln delovni čas, pa ne.
Tožnica se z odločitvijo ne strinja. ZDoh-1, ki je veljal za leto 2005, je v 106. členu določal, da se posebna olajšava v obliki zmanjšane dohodnine v višini 14,5% od odmerjenega nadomestila, prizna rezidentu, ki prejema nadomestilo iz obveznega pokojninskega zavarovanja kot delovni invalid, po predpisih, ki urejajo obvezno pokojninsko in invalidsko zavarovanje. Stališče tožene stranke, da je priznanje pravice do znižane davčne stopnje po 106. členu ZDoh-1 pogojeno z datumom nastopa invalidnosti in s tem priznanih pravic po ZPIZ, nima podlage v veljavni zakonodaji, odločanje tožene stranke pa je arbitrarno in nezakonito. Zgolj tehnika obračunavanja nadomestila ne more biti zakonita podlaga za izpodbijano odločitev. V zvezi s priznavanjem davčne olajšave je bilo tožnici posredovano Pojasnilo MF, št. 424-08-116/2005 z dne 28. 3. 2005. Vendar pa tudi njegova vsebina posega v določbo 106. člena ZDoh-1 in oži pravice iz 4. odstavka 106. člena ZDoh-1. Po 397. členu ZPIZ-1 (Uradni list RS, 24/04) uživalci pravic na podlagi preostale delovne zmožnosti, to so invalidi II. in III. kategorije, obdržijo te pravice v nespremenjenem obsegu tudi po navedenem datumu. Denarno nadomestilo se tem uživalcem usklajuje enako, kot se usklajuje pokojnina po tem zakonu. Tudi razlogi odločbe o pritožbi so neskladni z zakonom. ZPIZ-1 je bil sprejet 23. 12. 1999 (Ur. l. RS, št. 106/99), veljati pa je začel 1. 1. 2000. V času, ko je bila tožnici priznana invalidnost, je bil v veljavi ZPIZ-1 in ne drži, kakor navaja organ druge stopnje, da naj bi tožnica status invalida pridobila v skladu z ZPIZ. Invalidska komisija je o tožničini invalidnosti odločila z odločbo z dne 28. 3. 2003. Odločitev temelji na določbah ZPIZ, na katerega napotuje prehodna določba 446. člena ZPIZ-1, po kateri se posamezne določbe novega zakona pričnejo uporabljati 1. 1. 2003, do dneva pričetka uporabe navedenih določb, pa se o pravicah iz invalidskega zavarovanja uporabljajo določbe ZPIZ, veljavnega do uveljavitve tega zakona. Na podlagi navedenega tožeča stranka predlaga, da sodišče predlagane dokaze dopusti in izvede in nato odloči tako, da izpodbijano odločbo in odločbo o pritožbi odpravi, toženi stranki pa naloži izdajo nove odločbe o odmeri dohodnine za leto 2005 z upoštevanjem osebne olajšave v obliki znižane dohodnine v višini 14,5 % od odmerjenega nadomestila, ki ga tožnica prejema iz obveznega invalidskega zavarovanja kot delovni invalid in povrnitev stroškov postopka z zakonskimi zamudnimi obrestmi od poteka paricijskega roka dalje do plačila.
Tožena stranka v odgovoru na tožbo predlaga zavrnitev tožbe iz razlogov, razvidnih iz drugostopne odločbe.
Tožba ni utemeljena.
Pravno relevantna dejstva so med strankama nesporna. Tako ni spora o tem, da je tožeči stranki, kot invalidu II. kategorije, priznana pravica do dela na svojem delu, s polovico polnega delovnega časa od 31. 12. 2002 in pravica do nadomestila plače zaradi dela s skrajšanim delovnim časom. Spora tudi ni, da je tožnici pravica do nadomestila po temelju in po višini priznana na podlagi ZPIZ.
Sporna je razlaga 4. odstavka 106. člena ZDoh-1, na kateri temelji izpodbijana odločitev in s tem uporaba materialnega prava. Po navedeni določbi se rezidentu, ki prejema nadomestilo iz obveznega invalidskega zavarovanja kot delovni invalid po predpisih, ki urejajo obvezno pokojninsko in invalidsko zavarovanje v Sloveniji, prizna zmanjšanje dohodnine v višini 14,5 % odmerjenega nadomestila. Sodišče se strinja s stališčem, da se navedena določba, ob njeni pravilni razlagi, nanaša le na prejemnike nadomestila po rednih določbah ZPIZ-1 in ne prejemnike, ki jim je bilo nadomestilo priznano na podlagi določb ZPIZ, pa čeprav z uporabo prehodnih določb ZPIZ-1. Pogoji za priznanje pravice, višina in način izplačevanja nadomestila iz obveznega invalidskega zavarovanja, so namreč, kljub enakemu poimenovanju, v rednih določbah ZPIZ-1, veljavnega v času uveljavitve ZDoh-1, neprimerljivi z nadomestili, uveljavljenimi na podlagi ZPIZ. V tem delu se sodišče po navedenem strinja z razlogi tožene stranke in jih zato ne ponavlja. Dodaja le, da skladnost izpodbijane razlage z namenom zakonodajalca izhaja tudi iz zakonodajnega gradiva (Predlog zakona o dohodnini - ZDoh-1, prva obravnava, Poročevalec, št. 2, 8. januar 2004), tako iz ocene stanja (stran 5), kot tudi iz predlaganih rešitev (stran 18), kjer se predvidena osebna olajšava za prejemnike nadomestila iz obveznega invalidskega zavarovanja predlaga v višini, ki bo po učinku ustrezala (dotedanjemu) mehanizmu obračunanega neplačanega davka od navedenih prejemkov. Gre torej le za prejemke, ki jih izplačuje Zavod za pokojninsko in invalidsko zavarovanje. Da je temu tako, dodatno potrjuje tudi ureditev obravnavane olajšave v 4. odstavku 112. člena ZDoh-2 (Uradni list RS, št. 117/2006), po katerem se za nadomestilo iz obveznega invalidskega zavarovanja ne šteje nadomestilo plače zaradi dela s skrajšanim delovnim časom, ki ga izplačuje delodajalec v skladu s 397. členom ZPIZ-1. Gre za jasnejšo določbo, s katero pa se ureditev olajšave iz prej veljavnega ZDoh-1, vsebinsko ne spreminja.
Ker iz navedenih razlogov tožbeni ugovori niso utemeljeni, sodišče pa nepravilnosti, na katere pazi uradoma, tudi ni našlo, je tožbo zavrnilo na podlagi 1. odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 105/06, v nadaljevanju: ZUS-1). V zadevi je odločilo brez glavne obravnave skladno s 1. odstavkom 59. člena istega zakona. Izrek o stroških temelji na 4. odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem trpi v primeru, če sodišče tožbo zavrne, vsaka stranka svoje stroške postopka.