Davčni zavezanec mora v zvezi s transfernimi cenami, ne le po določbah drugega in sedmega odstavka 377. člena ZDavP-2, pač pa že po temeljnih določbah prvega odstavka 382. člena ZDavP-2 v zvezi z 18. členom ZDDPO-2, tekoče, v vsakem trenutku, razpolagati in zagotavljati dokumentacijo o povezanih osebah, obsegu in vrsti poslovanja z njimi ter o določitvi primerljivih tržnih cen. Breme dokazovanja ustreznosti transfernih cen je na zavezancu, kar velja tudi v primeru kot je obravnavani, ko je davčni organ tožnici dokazovanje s predpisano dokumentacijo omogočil v postopku davčnega inšpekcijskega nadzora v zvezi z utemeljenostjo zahtevka za vračilo davka.
Če ni mogoče ugotoviti, da je bilo plačilo za uporabo premoženjskih pravic povezani pravni osebi skladno s primerljivimi tržnimi cenami, ni mogoče ugotoviti, ali izpolnjeni pogoji za davčno oprostitev. Ker davčni organ ni mogel presoditi, ali so transferne cene tržne, tudi ni mogel zaključiti, da niso. Šele če bi davčni organ lahko ugotovil, da cene v določenem delu niso bile tržne, bi lahko davčno oprostitev priznal le v drugem delu (ker bi obstajal). Navedena presoja v obravnavanem primeru ni bila mogoča.
I.Tožba se zavrne.
II.Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.
1.Tožnica je z vlogama z dne 16. 5. 2019 in 17. 9. 2019 pri Finančni upravi Republike Slovenije (v nadaljevanju davčni organ) na podlagi sedmega odstavka 377. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) v zvezi z 72. členom Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb (v nadaljevanju ZDDPO-2) uveljavljala vračilo davka, ki ga je v obdobju med 1. 1 2017 in 8. 5 2019 ter 21. 5. 2019 po davčnem odtegljaju plačala od licenčnin za uporabo premoženjskih pravic (prenos proizvodnje in uporabo razvojnih rezultatov na projektih ...) svoji sestrski družbi A., Nemčija (v nadaljevanju A.). Tožnica je zahtevala vračilo plačanega 5% davka, v višinah 400.791,18 EUR in 78.789,40 EUR.
2.Davčni organ je v zvezi s presojo utemeljenosti tožničinih vlog - zahtevka za vračilo davka - pri tožnici opravil postopek davčnega inšpekcijskega nadzora (DIN) davka od dohodkov pravnih oseb in v I. točki izreka odločbe DT 0610-3953/2019-29 z dne 18. 12. 2020 odločil, da se tožničini vlogi zavrneta. V II. in III. točki izreka je davčni organ odločil še o stroških postopka in nesuspenzivnosti pritožbe. Tožnica se je zoper odločitev davčnega organa pritožila, vendar je Ministrstvo za finance (v nadaljevanju toženka) z odločbo št. DT-499-14-7/2021-2 z dne 29. 12. 2022 njeno pritožbo kot neutemeljeno zavrnilo.
3.Sporna v tem upravnem sporu ostaja ugotovitev davčnega organa, da tožnica ni upravičena do vračila davka, ker v zadevi ni izkazala tega, kar zahteva drugi odstavek 72. člena ZDDPO-2, to je da je bil višina plačanih licenčnin sestrski družbi določena v skladu s četrtim odstavkom 16. člena ZDDPO-2 in torej skladna z neodvisnim tržnim načelom. Ker tožnica zahtevi za vračilo davka od plačila za uporabo premoženjskih pravic ni predložila zahtevanih dokazil o specifikaciji zneska plačil uporabe premoženjskih pravic in uporabljeni metodi za določitev te specifikacije (peta alineja drugega odstavka 377. člena ZDavP-2), davčni organ v izpodbijani odločbi pojasnjuje, da zgornjega ni mogel preveriti. Iz tega razloga je tožničini zahtevi za vračilo davka zavrnil. Za tožnico je v upravnem sporu v bistvenem najprej sporno, ali je postopek v zvezi z zahtevo za vračilo davka namenjen tudi preverjanju teh pogojev, sicer pa tožnica v tožbi trdi, da je davčnemu organu izkazala, da je bila licenčnina določena skladno z neodvisnim tržnim načelom, davčni organ pa njenih ugotovitev ni sprejel in svoje odločitve za to ni pojasnil. V tej zvezi uveljavlja tudi kršitev pravil postopka v zvezi z obrazložitvijo izpodbijane odločbe. Tožnica zato sodišču predlaga, naj odpravi odločbo oziroma po odpravi zadevo vrne davčnemu organu v ponovni postopek, vse s stroškovno posledico.
4.Toženka v odgovoru na tožbo vztraja pri razlogih iz obrazložitev obeh upravnih odločb, izdanih v upravnem postopku, in sodišču predlaga, naj tožbo kot neutemeljeno zavrne.
5.Sodišče je na podlagi prvega odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) v zadevi odločilo brez glavne obravnave in brez izvedbe dokaznega postopka, ker dejanske okoliščine, na katerih temelji izpodbijana odločba, med strankama niso sporne. Stranki sta se tudi sicer izvedbi glavne obravnave izrecno pisno odpovedali.
K I. točki izreka
6.Tožba ni utemeljena.
A) Pravni okvir vračila odtegnjenega davka od plačil za uporabo premoženjskih pravic in presoja skladnosti cen za licenčnino z neodvisnim tržnim načelom
7.Tožnica je z vlogama, ki jih je davčnemu organu posredovala 16. 5. 2019 in 17. 9. 2019, na podlagi sedmega odstavka 377. člena ZDavP-2 v zvezi z 72. členom ZDDPO-2 po vsebini zahtevala oprostitev oziroma vračilo odtegnjenega davka od plačila za uporabo premoženjskih pravic (v nadaljevanju tudi licenčnin). Sodišče pojasnjuje, da obdavčenje, ki velja v zvezi s plačili uporabe premoženjskih pravic med povezanimi družbami iz različnih držav članic Evropske Unije, ureja ZDDPO-2 v 72. členu, s katerim je v slovensko nacionalno zakonodajo implementirana Direktiva Sveta 2003/49/ES o skupnem sistemu obdavčevanja plačil obresti ter licenčnin med povezanimi družbami iz različnih držav članic EU (v nadaljevanju Direktiva). Oprostitev obdavčitve v Republiki Sloveniji je v 72. členu ZDDPO-2 predvidena za davek od plačil obresti in plačil za uporabo premoženjskih pravic, ki so opredeljene v devetem odstavku 72. člena ZDDPO-2, med povezanimi družbami iz različnih držav članic, in sicer od plačil, ki so plačana družbam, ki imajo eno od oblik, za katere se uporablja skupen sistem obdavčenja v zvezi s plačili obresti in plačili uporabe premoženjskih pravic, ki velja za povezane družbe iz različnih držav članic EU.
Povzetek bistvenih navedb tožbe
8.Tožnica v tožbi najprej pojasnjuje, da je bilo za njeno poslovanje in pridobivanje obdavčljivih prihodkov ključno, da pridobi v uporabo razvojne rezultate oziroma proizvodno tehnologijo povezane družbe iz Nemčije. Tako so bili nanjo preneseni razvojni rezultati na projektih ... ter proizvodnja za ..., za kar je tej sestrski družbi plačevala licenčnino. Tožnica poudarja, da je šlo pri plačilu licenčnine za stroške, ki so bili potrebni za ustvarjanje njenih obdavčljivih prihodkov.
9.Tožnica v tožbi kot bistveno zastopa stališče, da v postopku po zahtevi za vračilo davka, ki ga je ob plačilu licenčnin nesporno plačala, niti ne bi bila dolžna dokazovati ustreznosti izplačil licenčnine z vidika transfernih cen, kot je to od nje zahteval davčni organ. Po njenem mnenju je glede na 72. člen ZDDPO-2 in besedilo Direktive presoja davčnega organa v tovrstnih postopkih namreč lahko osredotočena le preverjanje formalnih pogojev za vračilo davka, kar pomeni, da bi davčni organ smel zahtevati le (formalno) predložitev specifikacije zneska in navedbo metode za določitev cene. Takšno postopanje davčnega organa narekuje tudi zahteva po hitrosti postopka, saj v tem smislu tudi Zakon o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) določa, da davčni organ lahko zahteva dokazila iz drugega odstavka 377. člena ZDavP-2, to pomeni, da ta dokazila sploh niso nujna. Namen zahteve po specifikaciji zneska, kot jo določa določba 5. alineje drugega odstavka 377. člena ZDavP-2, pa je tudi sicer predvsem v tem, da se pojasni, na kakšen način se je določila cena licenčnine.
10.Davčni organ je torej po tožničinem mnenju neutemeljeno zahteval, da predloži te podatke, nadalje pa zmotno zaključil, da tožnica ni izkazala pogojev za vračilo iz drugega odstavka 72. člena ZDDPO-2. Tožnica vztraja, da je predložila zahtevano specifikacijo in v kompleksnem postopku pred davčnim organom, ki mu je tudi težko sledila, obrazložila ter dokazala, da je bila višina vseh licenčnin tržna. Davčni organ je uporabil pravila o dokaznem bremenu na povsem neustrezen način. Na področju transfernih cen ni enoznačnih odgovorov, temveč se uporabljajo ekonomske metode, ki pogosto utemeljujejo ustreznost transfernih cen v določenem razponu, za kar pa je potrebna vsebinska (aktivna) presoja davčnega organa, katere tožnica ni bila deležna. Tožnica v tožbi obširno pojasnjuje, da je sodelovala v postopku DIN, čeprav so bile zahteve davčnega organa pogosto nejasne in so ponovno, po njenem mnenju presegale to, kar bi lahko davčni organ sploh lahko zahteval. Tožnica je pojasnila in dokazala, kakšen je bil pristop pri določanju licenčnine oziroma katere metode so ji služile pri oblikovanju transfernih cen, način oblikovanja vsake izmed cen in razloge, ki kažejo, da je šlo tudi na individualnem nivoju oblikovanja posamezne vrste licenčnine za tržni pristop, ki je skladen s primerljivimi tržnimi cenami. Pojasnila je tudi, da so se zaradi prilagajanja transfernih cen tržnim načelom cene tudi spreminjale. To, da je tožnica predložila (ustrezno) specifikacijo, je nenazadnje razvidno tudi iz obrazložitve izpodbijane odločbe. Davčni organ bi glede na ustaljeno teorijo in prakso s področja transfernih cen tožničine navedbe zavrnil zgolj s pripravo svoje lastne ustrezne finančne analize primerljivosti (t.i. benchmark analize).
Sodna presoja
11.Iz razlogov, pojasnjenih v nadaljevanju, sodišče ocenjuje, da ti tožničini ugovori niso utemeljeni.
12.Pogoji za oprostitev so določeni v prvem odstavku 72. členu ZDDPO-2 (obdavčenje, ki velja v zvezi s plačili obresti in plačili uporabe premoženjskih pravic med povezanimi družbami iz različnih držav članic EU), sodišče pa ugotavlja, da se obravnavani spor nanaša na dodatni pogoj, določen v drugem odstavku 72. člena ZDDPO-2, ki določa, da se določba prvega odstavka tega člena uporablja samo za znesek plačil uporabe premoženjskih pravic po četrtem odstavku 16. člena tega zakona. ZDDPO-2 v četrtem odstavku 16. členu določa, da se pri ugotavljanju odhodkov zavezanca upoštevajo transferne cene s povezanimi osebami za sredstva, vključno z neopredmetenimi sredstvi, ter storitve, vendar odhodki največ do višine, ugotovljene z upoštevanjem primerljivih tržnih cen.
13.Sodišče na tem mestu ugotavlja, da tudi Direktiva, na katero se v tožbi v utemeljitev svojih stališč sklicuje sama tožnica, v drugem odstavku 4. člena iz svoje uporabe izključuje plačila, ki niso skladna z neodvisnim tržnim načelom. Določa namreč: "Kadar zaradi posebnega razmerja med plačnikom in upravičenim lastnikom obresti ali licenčnin ali med enim izmed njiju in drugo osebo znesek obresti ali licenčnin presega znesek, za katerega bi se sporazumela plačnik in upravičeni lastnik, če takšnega razmerja ne bi bilo, se določbe te direktive uporabljajo samo za zadnji navedeni znesek, če obstaja." Tudi zahteva Direktive je, da je treba ugotoviti, da so transferne cene tržne. Navedeno v principu pomeni, da če to ni ugotovljeno, niso izpolnjeni pogoji za to, da se v državi članici (v tem primeru v Sloveniji) ne bi plačal davek. Četudi je namen Direktive (in 72. člena ZDDPO-2) v odpravi dvojnega obdavčenja, da se plačila licenčnin obdavčijo samo enkrat, pa to (tudi glede na besedilo Direktive) ne pomeni, da države članice kot pogoj za to davčno oprostitev ne bi smele zahtevati, da je znesek licenčnin tržen. Davčna oprostitev se prizna za znesek, ki obstaja. Po presoji sodišča to tudi ne pomeni, da bi se transakcije med družbami iz različnih držav članic obravnavale manj ugodno kot se obravnavajo transakcije med družbami iz iste države članice, saj 16. člen ZDDPO-2 (in zahteva po tržnosti transfernih cen) velja za vse transakcije med povezanimi osebami, tudi tiste v Sloveniji.
14.Nadalje, davčna oprostitev se na podlagi desetega odstavka 72. člena ZDDPO-2 udejani ali na podlagi (predhodnega) dovoljenja davčnega organa, na vlogo plačnika davka (prvi odstavek 377. člena ZDavP-2) ali (tako kot tudi v obravnavanem primeru) na podlagi (naknadnega) zahtevka plačnika davka na vračilo preveč odtegnjenega davka. Sedmi odstavek 377. člena ZDavP-2 namreč določa, da plačnik davka lahko, če je bil davek odtegnjen, pa so bili izpolnjeni pogoji, da se ne odtegne, pri davčnem organu kasneje uveljavlja vračilo odtegnjenega davka.
15.Spor najprej obstaja glede razlage drugega stavka sedmega odstavka 377. člena ZDavP-2 "davčni organ lahko zahteva dokazila iz drugega odstavka tega člena", kar pomeni, da mora (tudi ta) vloga med drugim vsebovati "v primeru, ko se ali bi se lahko uporabil drugi odstavek 72. člena ZDDPO-2, dokazilo o specifikaciji zneska iz istega odstavka in uporabljeni metodi za določitev te specifikacije" (peta alineja).
16.Po presoji sodišča dikcija zakona "davčni organ lahko zahteva dokazila iz drugega odstavka tega člena" ne pomeni tega, kar trdi tožnica, to je da bi bila v postopkih, ki tečejo na podlagi zahteve za vračilo že odtegnjenega davka, izključena (vsebinska) tudi presoja skladnosti s primerljivimi tržnimi cenami (drugi odstavek 72. člena ZDDPO-2). Pač pa pomeni le, da lahko davčni organ dokazila (skupaj z drugimi, opredeljenimi v drugem odstavku 377. člena ZDavP-2) o specifikaciji zneska iz istega odstavka in uporabljeni metodi za določitev te specifikacije (peta alineja drugega odstavka 377. člena ZDavP-2) zahteva, če mu ta še niso bila predložena oziroma če skladnost transfernih cen z neodvisnim tržnim načelom ne izhaja iz drugih predloženih dokazov.
Že na podlagi citirane zakonske ureditve, ki po presoji sodišča torej ne vzbuja nejasnosti, na tem mestu tudi sodišče, tako kot pred tem na 34. strani obrazložitve izpodbijane odločbe že davčni organ in toženka (10. stran odločbe), kot neutemeljene zavrača tožničine navedbe, da davčni organ ni imel podlage oziroma (kot navaja tožnica sama celo) pristojnosti presojati, ali so bile licenčnine, ki jih je tožnica plačevala sestrski družbi, zaračunane skladne z neodvisnim tržnim načelom. Če bi namreč držalo to, kar trdi tožnica, bi to pomenilo, da bi bila presoja pogojev za to, da se davka ne odtegne in plača v primerih kot je ta, ko je plačnik davka (naknadno) zahteval vračilo že plačanega davka, drugačna oziroma milejša kot v primeru, ko se davek (sploh) še ne bi plačal in bi plačnik davka vložil zahtevo za izdajo dovoljenja po prvem odstavku 377. člena ZDavP-2. Tožničino stališče s tega vidika tudi ni logično in ne vzdrži sodne presoje. Tudi sicer pa je toženka v svoji odločbi tožnici pravilno pojasnila, da je sicer v splošnem naloga davčnega organa, da preverja, ali zavezanci za davek pravilno in zakonito izpolnjujejo svoje davčne obveznosti, ali je torej njihovo ravnanje skladno z materialnimi in procesnimi davčnimi predpisi. Za to ima na voljo tudi postopke davčnega nadzora. Stališč, ki jih v bistvenem zastopa tožnica, tj. da bi določen postopek (torej obravnavani) takšno presojo izključeval oziroma, da bi se morala presoja davčnega organa v primeru zahtevka za vračilo odtegnjenega davka osredotočiti le na vprašanji ali je plačilo predstavljalo plačilo licenčnine in ali je plačnik davka (formalno) predložil specifikacijo zneska licenčnine - pri čemer pa davčni organ slednje naj ne bi smel tudi vsebinsko presojati, zato tudi sodišče ne more sprejeti.
Glede na vsebino tožbenih navedb sodišče v zvezi s presojo skladnosti licenčnine s transfernimi cenami izhodiščno poudarja to, kar je na več mestih v izpodbijani odločbi navedel tudi davčni organ (prim. na primer 47. stran izpodbijane odločbe), da mora davčni zavezanec v zvezi s transfernimi cenami, ne le po določbah drugega in sedmega odstavka 377. člena ZDavP-2, pač pa že po temeljnih določbah prvega odstavka 382. člena ZDavP-2 v zvezi z 18. členom ZDDPO-2, tekoče, v vsakem trenutku, razpolagati in zagotavljati dokumentacijo o povezanih osebah, obsegu in vrsti poslovanja z njimi ter o določitvi primerljivih tržnih cen. Breme dokazovanja ustreznosti transfernih cen je torej na zavezancu, kar velja tudi v primeru kot je obravnavani, ko je davčni organ tožnici dokazovanje s predpisano dokumentacijo omogočil v postopku davčnega inšpekcijskega nadzora v zvezi z utemeljenostjo zahtevka za vračilo davka. Sodišče sicer ne oporeka utemeljenosti tožničinih večkrat ponovljenih navedb, da je določanje transfernih cen zahtevno, kompleksno opravilo, ki terja sodelovanje plačnika davka in davčnega organa, vendar pa to po presoji sodišča zgoraj navedenega, da je tožnica kot plačnica davka tista, ki je dolžan zagotavljati za presojo (davčnega organa) potrebne podatke in dokumentacijo, ne spremeni.
Čeprav poskuša tožnica v tožbi prepričati drugače, sodišče po tem, kar izhaja iz obrazložitve izpodbijane odločbe in odločbe toženke, ugotavlja, da za davčni organ ni bilo sporno, da je tožnica sestrski družbi plačevala licenčnino za uporabo premoženjskih pravic. Spor je nastal v zvezi s vprašanjem, za katerega je davčni organ glede na razpoložljive podatke ocenil, da ga ne more presoditi, tj. ali je bila višina plačil skladna z neodvisnim tržnim načelom (drugi odstavek 72. člena ZDDPO-2).
Sodišče pritrjuje presoji davčnega organa, da je bila tožnica tista, ki bi morala izkazati, da je bila višina licenčnin, ki jih je plačala sestrski družbi, določena skladno s tržnimi cenami. Tožnica bi morala zahtevku za vračilo davka predložiti specifikacijo, iz katere bi izhajala njena, najboljša ocena o primerljivi tržni ceni, ki bi bila pripravljena z uporabo ene ali več metod, opredeljenih v petem odstavku 16. člena ZDDPO-2. Izkazati bi morala, da so pogoji, ki so določili poslovna in s tem tudi finančna razmerja v zvezi s tremi licenčninami med njo in njeno sestrsko družbo isti kot tisti, ki bi veljali za nepovezane osebe. Davčni organ je torej s tem, ko je tožnico utemeljeno pozval k predložitvi primerljivih podatkov, dokazno breme prenesel nanjo. V takšni procesni situaciji je bilo na tožnici, da predlaga način/metodo prilagoditve in zanj predloži verodostojne podatke. Zmotno je zato tožbeno naziranje, da bi moral davčni organ ob upoštevanju načel zakonitosti in materialne resnice sam pridobiti druge podatke, pripraviti svojo (t.i. benchmark) analizo in sam odločiti. Sodišče že na tem mestu pritrjuje večkrat ponavljalnemu stališču davčnega organa, da bi morala tožnica to, da so bile transferne cene skladne z neodvisnim tržnim načelom, tudi dokazati; zgolj trditve, da je temu tako, res ne zadostujejo. S tem je sodišče odgovorilo na vse bistvene tožbene navedbe, ki jih je štelo za relevantne za odločitev v tem delu spora.
Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da je davčni organ tožnico večkrat pozval, naj predloži podatke, ki jih potrebuje za analizo ter nazadnje zaključil, da transfernih cen ne more presoditi. Nasprotovanje temu stališču oziroma očitek, da se davčni organ ni obrazloženo opredelil do vsega predloženega, predstavlja tudi jedro tožničinih navedb v tožbi, zato mora sodišče v nadaljevanju presoditi, ali ima tožnica prav, ko vztraja, da je davčnemu organu predložila potrebne podatke in dokumentacijo in nadalje, ali je davčni organ to utemeljeno štel za nezadostno podlago za dokazovanje transfernih cen ter svojo odločitev ustrezno obrazložil.
Primerljive tržne cene iz četrtega odstavka 16. člena ZDDPO-2, na katerega napotuje drugi odstavek 72. člena ZDDPO-2, oziroma skladnost transfernih cen z neodvisnim tržnim načelom se določi z eno od naslednjih metod ali njihovo kombinacijo: 1. metodo primerljivih prostih cen; 2. metodo preprodajnih cen; 3. metodo dodatka na stroške; 4. metodo porazdelitve dobička; ali 5. metodo stopnje čistega dobička (peti odstavek 16. člena ZDDPO-2). Na podlagi ZDDPO-2 je bil sprejet Pravilnik o transfernih cenah (v nadaljevanju Pravilnik o TC), v katerem so te metode podrobneje določene. Uporaba neodvisnega tržnega načela je natančneje opredeljena tudi v Smernicah OECD za določanje transfernih cen za mednarodna podjetja in davčne uprave (v nadaljevanju Smernice OECD).
Sodišče še dodaja, da je izbira ene, najprimernejše metode za določanje transfernih cen, ena od bistvenih preveritev v tovrstnih postopkih davčnega inšpekcijskega nadzora in je odvisna od okoliščin posameznega primera, predvsem od narave transakcij, razpoložljivosti podatkov, stopnje primerljivosti med povezanimi in nepovezanimi transakcijami ob upoštevanju prednosti in slabosti vsake metode (prim. besedilo II. poglavja Smernic OECD). Nobena od metod, ki so določene v Pravilniku o TC, ni primerna oziroma uporabljiva v vsaki situaciji. Iz tega razloga so neutemeljene tudi tožbene navedbe, da poimenovanje izbrane metode ni bistveno. Je bistveno, saj mora - ne le davčni zavezanec pač pa tudi davčni organ - vedeti, na podlagi katere metode in katerih podatkov je bila zagotovljena tržnost transfernih cen.
Bistvena vsebina tožbenih navedb
Tožnica v tej zvezi v pretežnem delu tožbe ponavlja svoje navedbe, ki jih je podala že v postopku DIN, predvsem v pripombah na zapisnik o DIN, in ponovno v pritožbi zoper izpodbijano odločbi in vztraja, da je davčnemu organu predložila zahtevano specifikacijo in izkazala, da je bila cena, ki jih je po predloženih računih plačala za licenčnine, tržna. Davčni organ pa da utemeljenosti njenih navedb ni niti preizkusil.
Trdi, da je na zahtevo davčnega organa izkazala povezanost med izdanimi računi in izvedenimi plačili razvojnih licenčnin ter načine knjiženja. Davčnemu organu je posredovala pogodbo, dodatke ter posamične anekse (kot pravni temelj) kar vse, skupaj z računi, ki so bili nesporno plačani, predstavlja ustrezno specifikacijo za plačilo razvojne licenčnine. Ta je bila določena s skupnim 16% pribitkom (5% pribitek za splošne stroške, 3% pribitek za tveganje, 8% pribitek za dobiček), upoštevan pa je bil tudi 2% diskontni faktor. Navedeni pribitki oz. razmerja med njimi so se spreminjali, vendar pa so bili skladni s primerljivimi tržnimi cenami in tudi z zahtevami nemškega davčnega organa. Če je davčni organ menil, da katerikoli pribitek ni skladen s primerljivimi tržnimi cenami, bi lahko višino pribitka utemeljil s svojo finančno analizo primerljivosti.
Tožnica v tožbi poudarja, da je tržnost cen za licenčnino v davčnem postopku dokazovala tudi z dokumentacijo za transferne cene za poslovni leti 2017/2018 in 2018/2019, izbrano metodo primerljivih prostih cen in metodo dodatka na stroške (v obeh primerih je t. i. tržni element pribitek za doseganje dobička). Trdila je, da se je pri določitvi cen izhajalo iz povsem enakih izhodišč, kot se uporabljajo za določitev transfernih cen med nepovezanimi osebami. Pojasnila je, da je smatrala, da je 8% pribitek za dobiček (poleg upoštevanja vseh stroškov), ustrezen; to velja tudi, če upoštevamo pravila Smernic OECD za določitev transfernih cen (glede na BEPS Ukrep 10), ki v točki 7.61 za enostavne centralizirane storitve (z nizko dodano vrednostjo), kot varni pristan dopuščajo 5% pribitek. Pribitek v višini 8% za dobiček za visoko strokovne in zahtevne znanstvene storitve je brez dvoma ustrezen. Davčnemu organu in toženi stranki očita, da nista pojasnila, zakaj takšen pribitek ni ustrezen oziroma kakšen bi naj bil. Tako je izbrana metoda primerljivih prostih cen oz. dodatka na stroške glede licenčnine za uporabo specifičnih razvojnih rezultatov brez dvoma dokazala upravičenost in skladnost transferne cene v sklopu te vrste razvojne licenčnine s primerljivimi tržnimi cenami. Pri tem je bistvena skladnost oblikovanja cene in zlasti pribitka za doseganje dobička s primerljivimi tržnimi cenami in ni bistveno poimenovanje izbrane metode. Tudi če se upoštevata metodi primerljivih prostih cen in dodatka na stroške, ni mogoče reči, da pribitek ni ustrezen, saj se v tem primeru preverja oziroma ugotavlja tržnost pribitka za doseganje dobička. Davčni organ bi moral upoštevati, da je skladen vsaj pribitek v višini 5%.
Tožnica v tožbi poudarja, da je v postopku pred davčnim organom v zvezi z licenčnino za prenos proizvodnje pojasnila, da je bila ta izračunana skladno z nemško davčno zakonodajo. Upoštevan je bil tako imenovani "exit tax”. To pomeni, da je morala cena vključevati dajatve, ki so se morale plačevati v Nemčiji, v zameno za to, ker se je celotna serijska proizvodnja prenesla v Slovenijo. Gre za poračun izgubljenih prihodkov in dobička iz naslova posla, ki je šel iz Nemčije. To bi se zaračunalo tudi, če bi šlo za nepovezano pravno osebo. Pri določitvi licenčnine se je kot osnova vzela povprečna neto sedanja vrednost po obdavčitvi (glede na predvidene prihodke). Tožnica pojasnjuje, da - ko gre za licenčnino za uporabo razvojnih rezultatov nastopa zgolj kot pogodbeni proizvajalec z manjšim obsegom opravljenih funkcij in prevzetih tveganj, medtem ko se je v tem primeru na tožnico prenesla celotna proizvodnja (vključno z naročili in garancijskimi tveganji). To pomeni, da je tožnica v posledici prenosa proizvodnje upravičena do višjih prihodkov (saj je upravičen tudi do dela predvidene oz. dejanske neto vrednosti oz. dobička iz naslova tega prenosa), vendar pa za to plačuje višjo licenčnino.
V splošnem pa tožnica trdi, da pristop, ki ga je v zvezi z obravnavanim zavzel davčni organ, ni ustrezen. Glede na to, da je tožnica del mednarodne skupine podjetij, bi se lahko ustreznost oblikovanja cene licenčnin izvedla zgolj na nivoju celotnega tožničinega poslovanja, z uporabo metode stopnje čistega dobička. V dokumentaciji za transferne cene za poslovni leti 2017/2018 in 2018/2019 je tožnica potrdila ustreznost oblikovanja transfernih cen na nivoju poslovanja celotnega podjetja, saj je izkazala, da je bil njen poslovni rezultat v vseh teh letih znotraj interkvartilnega razpona primerljivih neodvisnih družb. Tožnica je v inšpiciranem obdobju dosegla EBIT maržo v višini 3,24 % oziroma 7,71%. To kaže na to, da je tudi v sklopu predmetnih licenčnin tožnica s sestrsko družbo poslovala v skladu z neodvisnim tržnim načelom.
Sodna presoja
Sodišče najprej pojasnjuje, da sicer nima razloga za dvom, da so bili stroški licenčnin za tožnico, z vidika njenega poslovanja, nujni in potrebni, vendar pa to po oceni sodišča za navedeno presojo ni relevantno.
Sodišče nadalje pritrjuje stališču davčnega organa, ki je v DIN vztrajal, da mora tožnica primerljive tržne cene pojasniti v zvezi z vsako izmed treh plačanih licenčnin (dve licenčnini, vezani na projekt ... in eno za ... oziroma licenčnini za uporabo razvojnih rezultatov in za prenos tehnologije). Glede na to, da je tožnica sestrski družbi plačevala tri vrste licenčnin, bi lahko nenazadnje podala tudi tri ločene zahtevke za vračilo davka.
Glede na vsebino tožbenih navedb na 7. strani tožbe in dalje, ko tožnica trdi, da je davčnemu organu pojasnila, kako se je oblikovala cena za uporabo premoženjskih pravic oziroma, zakaj je v določenih primerih plačala več kot v drugih, poleg že pojasnjenega v prejšnjih točkah sodišče dodaja naslednje. Pri dokazovanju transfernih cen ne gre le za dokazovanje principa oblikovanja cene med pogodbenima strankama, temveč za več - za to, da mora davčni zavezanec, v tem primeru plačnik davka, tožnica, dokazati, da je bila ta pogodbeno dogovorjena in plačana cena za uporabo premoženjskih pravic tudi skladna s primerljivimi tržnimi cenami. Specifikacija same cene licenčnine v pogodbi, aneksih, dodatnih tabelah, kar tožnica izpostavlja v tožbi, in dodatno pojasnjevanje okoliščin, ki so vodile k oblikovanju (spremembam) cen v okviru, ki je predmet tega spora, torej za presojo utemeljenosti zahtevanega vračila davka ne zadošča. To je tožnici na straneh 46 in 47 izpodbijane odločbe pravilno pojasnil tudi davčni organ. Drugače kot tožnica, sodišče v tem okviru še ocenjuje, da predmetna presoja ni izključena (oziroma celo onemogočena), če so se cene za licenčnino po računih spreminjale oziroma je prihajajo do poračunov (na primer glede na število izdelanih izdelkov); dejstvo, da so podatki manj pregledni, se spreminjajo, prilagajajo in podobno ne pomeni, da ni treba, da so vedno skladni s transfernimi cenami ali da tožnici njihove tržnosti ne bi bilo treba več pojasniti. Cene morajo biti vedno, tudi po spremembah in prilagoditvah, tržne. V tej zvezi tudi ZDavP-2 v drugem odstavku 382. člena govori o tem, da se morajo podatki in sprememba slednjih zagotavljati tekoče in davčnemu organu dati na razpolago nemudoma (peti odstavek tega člena).
Sodišče mora presoditi, ali je davčni organ utemeljeno zaključil, da tožnica z navedbami, ki jih je podala v DIN in dokazi, ki jih je za to predložila, ni izkazala, da so bile cene licenčnin oblikovane po tržnih načelih. Sodišče mora še oceniti, ali je davčni organ svojo odločitev, da ustreznosti transfernih cen licenčnin ne more preveriti, ustrezno obrazložil.
Sodišče ugotavlja, da ni mogoče v splošnem trditi tega, kar trdi tožnica, da so njene navedbe tekom davčnega postopka ostale prezrte in da se davčni organ ni obrazloženo opredelil do navedb in dokazov, ki jih je podala tekom tega postopka. Iz odločbe davčnega organa, ki je obsežna in mestoma - predvsem zaradi povzemanja besedila vseh tožničinih vlog, sicer tudi res nekoliko nepregledna, namreč najprej izhaja povzetek oziroma celo dobeseden prepis vseh vlog, ki jih je tožnica posredovala tekom samega DIN, v pripombah na zapisnik in kasneje (15. točka obrazložitve na 54. strani in naslednjih). Izhajajo pa iz obrazložitve izpodbijane odločbe tudi razlogi, zakaj je davčni organ ocenil, da ne more oceniti tržnosti cen licenčnin, zakaj ni bilo mogoče preveriti vsakokratnih tožničinih trditev o tem, da so bile določene skladno z neodvisnim tržnim načelom oziroma zakaj meni, da tožnica ni izkazala tega, kar bi bilo potrebno za vsebinsko presojo njenega zahtevka.
Ker tožnica v tožbi v pretežni meri ponavlja očitke in argumente, ki jih je navajala že v davčnem postopku in med postopkom pred toženo stranko ter sta jih je argumentirano zavrnila že davčni organ in tožena stranka, se sodišče v izogib ponavljanju sklicuje na te razloge (drugi odstavek 71. člena ZUS-1) in dodaja kot sledi.
Tako iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da je tožnica najprej trdila, da je transferne cene (za razvojne licenčnine) oblikovala po metodi primerljivih prostih cen (metoda CUP), z uporabo zunanje primerljivke. Sodišče ugotavlja, da se po tej metodi, glede na besedilo 2. člena Pravilnika o TC, primerjajo cene, zaračunane za sredstva, vključno z neopredmetenimi sredstvi, oziroma storitve povezanim osebam, s cenami, zaračunanimi za sredstva oziroma storitve nepovezanim osebam v enakih ali primerljivih okoliščinah. Primerjava cene se opravi bodisi na podlagi notranje, bodisi zunanje primerljivke (drugi odstavek 2. člena Pravilnika o TC); slednje pomeni, da se primerjajo cene, dogovorjene med povezanimi osebami s tistimi, ki veljajo na trgu (npr. na borzi, v panogi) med nepovezanimi osebami. Davčni organ je tožnici pravilno pojasnil, da bi morala - če bi želela, da davčni organ pri svoji presoji uporabi navedeno metodo - navesti in dokazati primerljivko, ki jo je za to uporabila. Česar pa ni. Sodišče ugotavlja, da tožnica v tožbi niti ne trdi, da to ni res. S tem delom tožbenih navedb torej ne more uspeti.
Dejstvo, da transakcije morda ne najdemo med nepovezanimi osebami, ker se storitve drugim, torej tistim osebam, ki niso del skupine A., niti niso prodajale, kar tožnica izpostavlja v tožbi, samo po sebi ne pomeni, da transakcija ne more biti tržno naravnana oziroma, da navedenega ni mogoče zagotavljati. Če primerljivka (notranja ali zunanja) ne obstaja in posledično metoda primerljivih prostih cen ni primerna za uporabo, to pomeni le, da je treba za zagotavljanje ustreznosti transfernih cen z neodvisnim tržnim načelom uporabiti druge metode. Obrazložitev izpodbijane odločbe potrjuje resničnost tožničinih tožbenih navedb, da je tržnost transfernih cen poskušala dokazati tudi z navedbami o uporabi (druge tradicionalne transakcijske metode) metode dodatka na stroške (4. člen Pravilnika o TC) in metodo transakcijskega dobička stopnje čistega dobička (6. člen Pravilnika o TC). Po oceni sodišča je davčni organ v izpodbijani odločbi izčrpno, prepričljivo in razumno pojasnil, zakaj tožnica tudi za to, da bi se lahko s tega vidika preverila zatrjevana tržnost cen, ni ponudila primerljivke.
Pravilnik o TC v 4. členu (med drugim) določa, da se pri metodi dodatka na stroške (metoda CPM) izhaja iz notranjih stroškov dobavitelja sredstev oziroma storitev v povezani transakciji za sredstva ali storitve, ki jih je zagotovil kupcu. Primerljiva tržna cena se določi tako, da se tem stroškom prišteje ustrezen dodatek na stroške, ki ga ali bi ga v enakih ali primerljivih okoliščinah dosegle na trgu nepovezane osebe. Primerja se dobičkonosnost prodaje v povezani transakciji z dobičkonosnostjo prodaje, doseženo v podobnih transakcijah med nepovezanimi osebami. Ta primerjava omogoči oceno dobičkonosnosti prodaje, ki bi ga ena od strank lahko dosegla, če bi izvajala enake funkcije kot neodvisna podjetja. Tako se z njo lahko oceni plačilo, ki bi ga ta stranka zahtevala in bi ga bila druga stranka za izvajanje teh funkcij pripravljena plačati kot nepovezana oseba pod tržnimi pogoji. Metoda torej izhaja iz vseh nastalih stroškov, ki jim je za določitev transferne cene prištet dodatek, ki zagotavlja primeren dobiček.
Za uporabo te metode je pomembno najprej vedeti, kako in kateri stroški so bili zajeti v kalkulacijo cene in kakšna kalkulacija je bila uporabljena. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe in tožbe izhaja, da je tožnica trdila, da je cena licenčnin za razvoj vključevala tudi 5% pribitek za splošne stroške in pribitka za tveganje in dobiček (3% in 8%), pri proizvodni licenčnini tega ni bilo.
Najprej glede splošnih stroškov: po oceni sodišča je davčni organ - razen tega, da je ugotovil že, da je tožnica v svojih navedbah glede višine (vseh) pribitkov nekonsistentna - pravilno zaključil, da tožnica ni niti navedla, za kakšne "splošne stroške", ki naj bi bili upoštevani, je šlo in nadalje ni dokazala tega, kar je prav tako pomembno, to je bil navedeni pribitek tržen. Kot na primer izhaja iz 59. strani obrazložitve izpodbijane odločbe je tožnica le trdila, da je bil 5% pribitek namenjen kritju drugih indirektnih stroškov. Tudi če bi tožnica želela, da se stroški upoštevajo v zatrjevani višini standardnega 5% pribitka (kot stroški z nizko dodano vrednostjo) oziroma varen pristan morala vseeno dokazati naravo teh stroškov. Če bi bilo to potrebno, kasneje tudi tržno ustreznost stroškov. Takšno je bilo tudi stališče davčnega organa (na primer na 49. strani izpodbijane odločbe). Sodišče poudarja, da četudi tožnici v tej zvezi ne bi bilo potrebno izdelati primerjalne analize, ker bi dokazala, da gre za pavšalne, ocenjene, administrativne stroške, zgolj z zatrjevanjem 5% pribitka za "splošne" stroške v obravnavanem davčnem postopku ne more uspeti. Ob tem so neutemeljene tudi tožbene trditve, da se davčni organ ni opredelil do utemeljenosti zatrjevanega 5% varnega pristana (prim. na primer stran 48 izpodbijane odločbe).
Iz obrazložitve izpodbijane odločbe nadalje izhaja, da je tožnica davčnemu organu pojasnjevala, kako so se razdelila tveganja v zvezi z vsako od obračunanih licenčnin in trdila, da je cena razvojnih licenčnin vključevala tudi pribitek na dobiček. Kot izhaja iz izpodbijane odločbe na strani 59 je tožnica 16. 10. 2020 davčnemu organu predložila primerjalno analizo glede ustreznosti 8% pribitka na dobiček, ki je bila izdelana v letu 2016. Glede na to, da je iz tega dokumenta izhajalo, da znaša interkvartilni razpon dobička od 1,01% do 6,03%, z mediano 4,70%, je davčni organ zaključil, da dogovorjen 8% pribitek ni tržen. Tožnica v tožbi ne pojasni, zakaj naj bi bil ta zaključek davčnega organa zmoten. Preostali del cene licenčnin je ostal nepojasnjen (60. stran), med drugim tudi pribitek v višini 3% in diskontni faktor 2% (62. in 65. stran obrazložitve).
Glede na vsebino tožbenih navedb sodišče ponovno poudarja, da davčni organ ni zaključil da to, kar je trdila tožnica, ni utemeljeno, pač pa je zaključil (le), da so ostale tožničine navedbe o tržnosti cen na pavšalni ravni in neizkazane ter da zato resničnosti njenih navedb, da so bile transferne cene tržne, ni mogoče preveriti. Tožnica torej v tožbi neutemeljeno trdi drugače.
Z metodo transakcijskega dobička, metodo stopnje čistega dobička (TNMM metoda), ki je urejena v 6. členu Pravilnika o TC, se primerja čisti dobiček, ki je dosežen v povezani transakciji, s primerno osnovo (na primer stroški, prihodki od prodaje, sredstvi). Primerljiva tržna cena se določi na podlagi razmerja med čistim dobičkom in ustrezno primerno osnovo in to ob upoštevanju opravljenih funkcij ter s tem povezanimi vloženimi sredstvi in prevzetimi tveganji. Primerljiva tržna cena se določi s primerjavo stopnje čistega dobička, doseženega v transakciji ali transakcijah, opravljenih v enakih ali primerljivih okoliščinah med nepovezanimi osebami. Primerjava stopnje čistega dobička se opravi na podlagi notranje oziroma zunanje primerjave (drugi odstavek 6. člena Pravilnika o TC). Navedeno pomeni, da se s pomočjo te metode ocenijo dobički, ki bi jih eno ali obe povezani podjetji lahko ustvarili, če bi poslovali samo z neodvisnimi podjetji, torej plačilo, ki bi ga kot nepovezani osebi pod tržnimi pogoji zahtevali kot nadomestilo za uporabo svojih virov v povezani transakciji.
Ker je treba glede na jasno, zgoraj citirano besedilo Pravilnika o TC, primerljivo tržno ceno določiti za vsako določeno transakcijo, ločeno, sodišče na tem mestu najprej kot neutemeljene zavrača tožničine navedbe, da bi moral davčni organ skladnost s transfernimi cenami ugotavljati na nivoju poslovnega rezultata tožnice kot celotnega podjetja. Tožnica navedenega sicer ne pojasni, trdi le, da je temu po njenem tako, ker je del kompleksne in prepletene skupine družb ter udeležena v številnih (različnih) transakcijah s povezanimi osebami. Dodaja, da je v dokumentaciji za transferne cene za poslovni leti 2017/2018 in 2018/2019 potrdila ustreznost oblikovanja transfernih cen na nivoju poslovanja celotnega podjetja.
Tudi v tej zvezi sodišče najprej ne more slediti tožničinim navedbam, da se davčni organ do zatrjevanega ni obrazloženo opredelil. Že iz obrazložitve na 50. strani in naslednjih izpodbijane odločbe (12. in 13. odgovor) in 12. strani odločbe toženke namreč izhaja drugače. Davčni organ je v izpodbijani odločbi povzel navedbe in vsebino dokumentacije, ki jo je v tej zvezi predložila tožnica, in obrazložil, zakaj meni, da navedeno ni zadostovalo.
Sodišče tam navedenemu pritrjuje in dodaja, da bi morala tožnica, če bi želela dokazati, da so bile transferne cene licenčnin tržne po metodi stopnje čistega dobička, predložiti primerjave in ustrezno primerjati čisti dobiček, dosežen na podlagi vsake od licenčnin. Primerjanje tožničinega čistega dobička na splošno (z zatrjevanjem ustreznosti EBIT marže) ni ustrezno. Metoda stopnje čistega dobička tako širokega pristopa ne predvideva. Povedano drugače, to da tožnica sicer posluje s čistim dobičkom, ki je primerljiv ostalim družbam v panogi, še ne dokazuje, da je tudi dobiček, ki sta ga tožnica in njena sestrska družba ustvarili na podlagi obravnavanih transakcij z licenčninami, skladen z neodvisnim tržnim načelom. Dejstvo, da je siceršnji dobiček pravne osebe tržen, še ne pomeni, da je tržna (to je skladna s transfernimi cenami) tudi določena transakcija (v obravnavanem primeru licenčnina), v kateri je ta pravna oseba udeležena.
Po presoji sodišča tožnica ne more uspeti niti z navedbami o tem, da bi bilo treba upoštevati, da je licenčnina za prenos proizvodnje vključevala t. i. "exit tax". Sodišče nima razloga za to, da bi podvomilo v resničnost te navedbe, vseeno pa meni, da to za navedeno ni relevantno oziroma ne daje celostnega odgovora na vprašanje siceršnje primerljivosti transfernih cen s tržnimi. To dokazuje del oblikovane cene, ne dokazuje pa še, da je bila tudi siceršnja cena za licenčnino, glede na ostale postavke, tržna.
Tožnica v tožbi zaključuje, da bi lahko davčni organ zavrnil njeno zahtevo za vračilo davka le, če bi bilo glede na predloženo specifikacijo jasno, da ni šlo za plačilo licenčnine oziroma če bi bilo ugotovljeno, da ta ni bila skladna s primerljivo tržno ceno; pa še to ne v celoti, temveč zgolj v tistem delu, kjer plačana licenčnina ne bi bila skladna z neodvisnim tržnim načelom. Davčni organ po njenem ni imel podlage za to, da je v celoti zavrnil vračilo davka; tožničini zahtevi bi moral vsaj delno ugoditi in ji (vsaj delno) vrniti davek. To naj bi izhajalo tudi iz drugega odstavka 4. člena Direktive. Tožnica dodaja, da bi moral davčni organ njeno vlogo za vračilo davka presojati tudi na podlagi 97. člena ZDavP-2. Če drži, da ni šlo za plačilo licenčnine, potem niti ni bilo podlage za plačilo davka (podlaga za davčni odtegljaj obstoji zgolj v primeru, če bi šlo za plačilo licenčnino). Njen zahtevek tudi v smislu četrtega odstavka 125. člena ZDavP-2 še ni zastaral. Davčni organ bi moral torej v skladu s 5. členom ZDavP-2 presoditi, ali sicer obstoji ustrezna podlaga za to, da zadrži plačilo tega zneska plačanega davka.
Po tem, kar izhaja iz obrazložitve izpodbijane odločbe in odločbe toženke, sodišče ugotavlja, da v obravnavani zadevi ni sporno, da je tožnica sestrski družbi A. plačevala za uporabo premoženjskih pravic; davčni organ v verodostojnost te njene navedbe ni podvomil in ni zaključil, da bi bila pravna narava opravljenih plačil drugačna. Tožnica torej neutemeljeno trdi drugače. Neutemeljene so zato tudi njene trditve, da bi moral davčni organ zahtevek za vračilo davčnega odtegljaja vsebinsko presojati tudi na podlagi 97. člena ZDavP-2. Za to tudi sodišče ne vidi razloga.
V zvezi z navedbami, da bi se moral plačani davek vrniti vsaj deloma, pa sodišče ponavlja, da je spor nastal v zvezi s vprašanjem, ki ga davčni organ glede na razpoložljive podatke ni mogel presoditi, to je ali je bila višina plačil za licenčnine skladna z neodvisnim tržnim načelom (drugi odstavek 72. člena ZDDPO-2). Kot že poudarjeno, ne le 72. člen ZDDPO-2, ampak tudi Direktiva v drugem odstavku 4. člena določa, da se sistem preprečevanja dvojnega obdavčenja uporablja samo za znesek, ki je skladen s neodvisnim tržnim načelom; vendar pa Direktiva v svojem besedilu hkrati dodaja "če obstaja". To pomeni, da je navedeno treba ugotoviti, dokazno breme je na davčnem zavezancu.
Po presoji sodišča navedeno pomeni, da če ni mogoče ugotoviti, da je bilo plačilo za uporabo premoženjskih pravic povezani pravni osebi skladno s primerljivimi tržnimi cenami, ni mogoče ugotoviti, ali izpolnjeni pogoji za davčno oprostitev. Povedano drugače, če davčni organ ni mogel presoditi in zaključiti, ali so transferne cene tržne, tudi ni mogel zaključiti, da niso. Torej ni bilo mogoče ugotoviti niti, v kolikšni višini so bile obračunane licenčnine skladne oz. neskladne s primerljivi tržnimi cenami. Če bi tožnica skladno s svojim dokaznim bremenom davčnemu organu predložila zahtevano specifikacijo cen iz drugega odstavka 72. člena ZDDPO-2, bi davčni organ to lahko vsebinsko presojal. Šele bi lahko ugotovil, da cene v določenem delu niso bile tržne, bi lahko davčno oprostitev priznal le v drugem delu (ker bi obstajal). Ker navedena presoja v obravnavanem primeru ni bila mogoča, tožnica tudi po presoji sodišča ne more uspeti niti z navedbami o kršitvi Direktive in prepovedani dvojni obdavčitvi.
Po pojasnjenem sodišče zaključuje, da je davčni organ v izpodbijani odločbi ustrezno obrazložil, zakaj šteje, da tožnica ni izkazala uporabe zatrjevanih metod za presojo primernosti cen. Davčni organ je pojasnil pomanjkljivost podatkov, saj tožnica ni predložila dokumentacije, iz katere bi bila razvidna primerjava zaračunanih licenčnin v primerljivih nepovezanih transakcijah. Zaradi navedenih pomanjkljivosti davčni organ v konkretnem primeru ni mogel presoditi pravilnosti zatrjevanih uporabljenih metod, čemur sodišče pritrjuje. Tožnica s svojimi navedbami v tožbi sodišča ni prepričala v nasprotno. Po navedenem je odločba davčnega organa pravilna in zakonita, tožbeni ugovori pa neutemeljeni. Zato je sodišče tožbo zavrnilo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1.
K II. točki izreka
Odločitev o stroških postopka temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem v primeru, če sodišče tožbo zavrne, vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.
-------------------------------
1Ta določa: Določba prvega odstavka tega člena se uporablja samo za znesek obresti po drugem odstavku 19. člena tega zakona in znesek plačil uporabe premoženjskih pravic po četrtem odstavku 16. člena tega zakona.
2Gre za pooblastilo državam članicam za omejitev izvajanja davčnih ugodnosti.
3Ta določa: "Upravičenje po tem členu se prizna na podlagi dovoljenja davčnega organa, če so izpolnjeni pogoji iz tega člena. Dovoljenje se izda na podlagi vloge. Vloga ter postopek glede vloge in izdaje dovoljenja sta urejena z zakonom, ki ureja davčni postopek."
4Sicer mora biti vlogi priloženo: (prva alineja) dokazilo o rezidentstvu družbe prejemnice za davčne namene oziroma potrdilo davčnih oblasti države članice EU, v kateri je družba prejemnica rezident za davčne namene, ali v kateri se poslovna enota nahaja, o obstoju poslovne enote; (druga alineja) dokazilo o upravičenem lastništvu družbe prejemnice po četrtem odstavku 72. člena ZDDPO-2 ali o izpolnjevanju pogojev po petem odstavku 72. člena ZDDPO-2, ko gre za poslovno enoto; (tretja alineja) dokazilo o izpolnjevanju pogojev iz 4.c točke prvega odstavka 72. člena ZDDPO-2; (četrta alineja) dokazilo o minimalni neposredni udeležbi po 2. točki prvega odstavka 72. člena ZDDPO-2 in obdobju udeležbe iz 3. točke prvega odstavka 72. člena ZDDPO-2; (šesta alineja) pravno podlago za izplačilo (pogodbo).
5Prve tri navedene so t. i. tradicionalne transakcijske metode, metodi porazdelitve dobička in metoda stopnje čistega dobička sta pa t. i. metodi transakcijskega dobička. V skladu z 8. členom Pravilnika ima uporaba prvih prednost pred drugima dvema. Če je to le mogoče. Lahko se uporabi tudi kombinacija metod.
6Metodo primerljivih cen se lahko uporabi, če obstajata primerljivost sredstev oziroma storitev po njihovih ključnih lastnostih in primerljivost širših poslovnih funkcij, ki vplivajo na ceno oziroma, če je mogoče razlike med njimi odpraviti z ustreznimi prilagoditvami (tretji odstavek 2. člena Pravilnika o TC).
7Prim. tudi besedilo Smernic OECD o transfernih cenah na strani 68 in nasl.
8Sodišče ob tem dodaja, da tudi iz besedila Smernic OECD izhaja, da stroški in odhodki podjetij delijo v tri večje skupine. Prvi so neposredni stroški proizvajanja izdelka ali opravljanja storitve, kot so na primer stroški surovin. Drugi so posredni stroški proizvodnje, ki so sicer tesno povezani s proizvajalnim procesom, vendar so lahko skupni za več izdelkov ali storitev. In končno so tu še poslovni odhodki kot celote, kot so stroški nadzora ter splošni in administrativni stroški.