Jedro

Pogojna davčna oprostitev plačila prometnega davka je možna le, če so izpolnjeni vsi pogoji, predpisani v 6. in 7. členu Zakona o prometnem davku. Če knjigovodska dokumentacija ni verodostojna, pogojna oprostitev plačila ni možna. ZPD ne loči pogojev na bistvene in nebistvene. Zamudne obresti začnejo teči z dnem izvršljivosti odmerne odločbe.

Izrek

1. Pritožbi se delno ugodi, sodba prvostopnega sodišča se spremeni tako, da se tožbi delno ugodi in se odločba Glavnega urada Davčne uprave Republike Slovenije z dne 1.2.2000, odpravi v delu, ki se nanaša na zamudne obresti, določene v točkah I/2 in I/3 odločbe Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada N.G. z dne 5.5.1999, in se v tem delu zadeva vrne Ministrstvu za finance v ponoven postopek; v preostalem delu pa se pritožba zavrne in se potrdi izpodbijana sodba.

2. Tožeča stranka sama trpi svoje stroške pritožbenega postopka.

Obrazložitev

Z izpodbijano sodbo je prvostopno sodišče na podlagi 1. odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu (ZUS, Uradni list RS, št. 50/97 in 70/00) zavrnilo tožbo tožeče stranke zoper odločbo tožene stranke z dne 1.2.2000, s katero je ta kot neutemeljeno zavrnila pritožbo tožeče stranke zoper odločbo Davčnega urada N.G. z dne 5.5.1999. Prvostopni organ je z navedeno odločbo tožeči stranki naložil odpravo ugotovljenih nepravilnosti in nezakonitosti v poslovanju, in sicer, da mora plačati davek od prometa proizvodov v višini 2,061.011,30 SIT (I/1); plačati pripadajoče zamudne obresti od neplačanega davka od dneva zamude do 30.4.1999 v znesku 382.269,50 SIT (I/2); obračunati in plačati pripadajoče zamudne obresti od neplačanega davka od 1.5.1999 do dneva plačila (I/3); določil, da na podlagi 20. člena Zakona o davčnem postopku pritožba zoper to odločbo ne zadrži njene izvršitve ter da mora tožeča stranka odločbo izvršiti v 30 dneh po njenem prejemu, sicer bo odločba prisilno izvršena (II. točka). Ugotovil je, da tožeča stranka v nasprotju s 6. in 7. členom Zakona o prometnem davku (ZPD, Uradni list RS, št. 4/9 do 75/96) in 16. členom Pravilnika o uporabi Zakona o prometnem davku (Uradni list RS, št. 6/92 do 5/97, v nadaljevanju Pravilnik), ni obračunala prometnega davka, čeprav pogoji za to niso bili izpolnjeni (pri nekaterih računih se izjava na računu ter številka izjave, ki je računu priložena, nista ujemala; posamezne izjave ne vsebujejo navedb, za katero registrirano dejavnost kupec proizvode z davčno oprostitvijo nabavlja, oziroma ni naveden predmet dejavnosti naročnika, za katerega kupuje proizvode z davčno oprostitvijo; na računu ni navedena številka in datum izjave, na podlagi katere davek kupcu ni bil obračunan; tožeča stranka je svojemu kupcu sukcesivno skozi vse leto brez obračunanega prometnega davka prodajala in dobavljala proizvode na podlagi naročilnic z dne 19.2.1998 in 10.6.1998, čeprav ni sklenila ustrezne pogodbe, iz katere bi bile razvidne vrste in količine proizvodov, ki se bodo sukcesivno dobavljale).

Sodišče prve stopnje je pritrdilo odločitvi in razlogom, ki jih je v izpodbijani odločbi navedla tožena stranka ter se je nanje izrecno sklicevalo (2. odstavek 67. člena ZUS). Tudi samo je menilo, da morajo biti za dosego pogojne davčne oprostitve plačila prometnega davka po določbah ZPD izpolnjeni vsi pogoji, ki jih določata 6. in 7. člen ZPD. Ti pogoji pa v obravnavanem primeru niso izpolnjeni. Pojasnila je tudi, da je pravilo ZPD, vsebovano v 5. členu ZPD, da se davek o prometa proizvodov plača pri vsaki prodaji in da gre za pogojno davčno oprostitev le, če so za to izpolnjeni vsi predpisani pogoji. V nasprotnem primeru se mora prometni davek obračunati in plačati ne glede na to, da lahko v takem primeru pride do dvakratnega plačila prometnega davka. Kot neutemeljen je zavrnilo tudi tožbeni ugovor, da sta izrek in obrazložitev odločbe tožene stranke v nasprotju. Dejstvo, da tožeči stranki obračun zamudnih obresti ni bil vročen, ni takšna bistvena kršitev določb postopka, zaradi katere bi bilo treba odločbo tožene stranke odpraviti. Iz odločbe prvostopnega organa je namreč, kot pravilno ugotavlja tožena stranka, razvidna zakonska podlaga za obračun in tudi zneski glavnic z datumi zapadlosti, to pa so podatki, na podlagi katerih je obračun obresti mogoče v celoti preveriti.

Zoper sodbo prvostopnega sodišča se tožeča stranka pritožuje iz razlogov zmotne oziroma nepopolne ugotovitve dejanskega stanja, zmotne uporabe materialnega prava in zaradi bistvenih kršitev določb postopka. Pojasni, da je družba B. d.o.o. zaradi pripojitve k družbi T. d.o.o. Tolmin prenehala obstajati in je pravna naslednica družbe B. družba T. Meni, da se prvostopno sodišče sploh ni opredelilo do tožbenih navedb glede celotnega dejanskega stanja v zadevi, temveč je svojo odločitev skrčilo na ugotovitev, da morajo (oziroma so morali biti) za oprostitev plačila prometnega davka izpolnjeni vsi pogoji, ki jih določa ZPD. Sklicuje se na svoje navedbe v tožbi in v pritožbi zoper prvostopno upravno odločbo. Poudarja, da v tem primeru ne gre za kršenje predpisanih formalnih poogojev za pogojno davčno oprostitev, temveč za manjše napake, ki so jih storili njeni delavci, ki se lahko odpravijo nemudoma. Meni tudi, da so bili pogoji za oprostitev prometnega davka izpolnjeni tudi v primeru prodaje B.B. in samostojni podjetnici A.A. Šlo je za prodajo blaga za nadaljnjo uporabo v proizvodnji, kar dokazuje sama narava blaga, ki ga ni mogoče uporabiti za prodajo končnim porabnikom, ker ti ne bi imeli z njim kaj početi. Če je prvostopno sodišče strogo do tožeče stranke, bi jo moralo biti enako strogo tudi do tožene stranke in napak njene pooblaščene osebe v postopku, ki jih je odpravila s pomočjo tožeče stranke. Prvostopni organ tožeči stranki ni hotel predložiti obračuna obresti, čeprav je za ta obračun zaprosila. Drugostopni organ ni odločal v zakonitem dvomesečnem roku, niti po dveh urgencah, temveč šele po vložitvi tožbe zaradi molka organa, ki jo je tožeča stranka kasneje razširila še na izdani akt, s čemer so ji bili povzročeni dodatni stroški. Sicer pa tožena stranka na tožbo sploh ni odgovorila. Tožeča stranka je v skladu z določbo 4. odstavka 7. člena ZUS vložila tožbo pri Oddelku Upravnega sodišča RS v Novi Gorici, ki pa je zadevo odstopil na sedež v Ljubljano, pri čemer tožeče stranke o odstopu zadeve ni obvestil. Zato predlaga, da pritožbeno sodišče izpodbijano sodbo prvostopnega sodišča spremeni tako, da ugodi tožbenemu zahtevku, oziroma podrejeno, da razveljavi izpodbijano sodbo prvostopnega sodišča in mu zadevo vrne v ponovno obravnavanje in odločanje. Predlaga tudi, da pritožbeno sodišče odloči, da je tožena stranka dolžna tožeči stranki povrniti stroške upravnega spora skupaj z zamudnimi obrestmi, ki tečejo od dneva izdaje odločbe do plačila, vse v roku 15 dni pod izvršbo.

Tožena stranka na pritožbo ni odgovorila.

Pritožba je utemeljena iz naslednjih razlogov: Med upravnim sporom je Ustavno sodišče Republike Slovenije sprejelo odločbo, št. U-I-356/02-14 z dne 23.9.2004 (Uradni list RS, št. 109/04). Z njo je določilo, da: 1. je bil Zakon o davčnem postopku (ZDavP) v neskladju z Ustavo Republike Slovenije iz razlogov obrazložitve navedene določbe; 2. da v zadevah iz 406. člena ZDavP začnejo zamudne obresti teči z dnem izvršljivosti davčne odločbe.

Ustavno sodišče je določilo način izvršitve navedene odločbe (2. točka izreka odločbe). V 11. točki obrazložitve navedene odločbe je pojasnilo, da je treba na tej podlagi odpraviti posledice neustavne določbe ZDavP v postopkih, ki do uveljavitve ZDavP-1 še niso bili pravnomočno končani, saj se te zadeve na podlagi 406. člena ZDavP-1 končajo po določbah ZDavP. V takih primerih davčnega zavezanca ne bremenijo posledice zamude v obliki zamudnih obresti za tisti čas, ko njegova davčna obveznost sploh še ni bila ugotovljena, temveč ga bodo bremenile šele z dnem izvršljivosti odločbe o odmeri davka, to je po izteku z zakonom določenega roka za prostovoljno izpolnitev obveznosti (4. odstavek 15.a člena ZDavP).

Ker so bile v obravnavanem primeru tožeči stranki obračunane zamudne obresti v nasprotju z navedeno odločbo Ustavnega sodišča Republike Slovenije, je bilo v tem primeru materialno pravo napačno uporabljeno. Zato je pritožbeno sodišče, saj postopek v tej zadevi še ni pravnomočno končan, na podlagi 3. točke 2. odstavka 77. člena ZUS pritožbi tožeče stranke ugodilo in spremenilo prvostopno sodbo tako, da je tožbi ugodilo v delu, ki se nanaša na zamudne obresti in izpodbijano odločbo tožene stranke na podlagi 4. točke 1. odstavka 60. člena ZUS odpravilo v delu, ki se nanaša na zamudne obresti ter v tem delu zadevo vrnilo toženi stranki v nov postopek, v katerem naj pri odločanju upošteva tudi navedeno odločbo ustavnega sodišča. V preostalem delu pa po presoji pritožbenega sodišča pritožba ni utemeljena.

V upravnem sporu je predmet presoje dokončna odločba, v tem primeru je to odločba tožene stranke in preko nje tudi prvostopna odločba, ne pa zapisnik prvostopnega organa. Zapisnik o pregledu poslovanja davčnega zavezanca je, kolikor je sestavljen na predpisan način, kot javna listina le posebej kvalificiran dokaz. Glede na to je prvostopno sodišče ravnalo pravilno in zakonito, ko ni presojalo napak, ki jih je po zatrjevanju tožeče stranke v prvem zapisniku naredila pooblaščena oseba prvostopnega organa in ki so bile odpravljene na podlagi pripomb tožeče stranke v novem zapisniku.

Utemeljena tudi ni pritožbena navedba, da se sodišče prve stopnje ni opredelilo do tožbenih ugovorov. V uvodnem delu svoje obrazložitve (ožja obrazložitev sodbe prvostopnega sodišča) je namreč navedlo, da se strinja z razlogi, ki jih je za zavrnitev pritožbe navedla tožena stranka v izpodbijani odločbi in da se nanje sklicuje zato, da ne bi prišlo do nepotrebnega ponavljanja. Takšno zakonsko možnost ima sodišče prve stopnje v 2. odstavku 67. člena ZUS. V primeru, ko se sodišče prve stopnje sklicuje na razloge, ki jih je za svojo odločitev navedla tožena stranka v svoji odločbi, je treba popolnost obrazložitve sodbe prvostopnega sodišča presojati glede na to obrazložitev in obrazložitev tožene stranke v izpodbijani odločbi. Ob tej predpostavki pa je obrazložitev prvostopnega sodišča popolna in je s tem odgovorjeno na vse tožbene navedbe.

Pritožbeno sodišče se sicer strinja tudi s stališčem prvostopnega sodišča glede tožbenega ugovora o nemožnosti preizkusa izračuna zamudnih obresti. Ker pa je s to sodbo celotna obveznost plačila zamudnih obresti odpravljena, je ta pritožbeni razlog nerelevanten.

Ker tožena stranka ni odločila o pritožbi tožeče stranke zoper prvostopno odločbo v predpisanem roku, je tožeča stranka pravilno vložila tožbo zaradi molka tožene stranke in jo po izdaji odločbe tožene stranke razširila tudi na izdani akt (26. člen ZUS). Z neizdajo odločbe v predpisanem roku pa pravica in dolžnost tožene stranke, da o pritožbi odloči, ni prenehala. V 247. členu Zakona o splošnem upravnem postopku (ZUP/86) in v 26. členu ZUS navedeni rok za izdajo drugostopne upravne odločbe ni prekluzivni rok, temveč zgolj inštruktažni.

Tudi dejstvo, da tožeča stranka ni bila obveščena o tem, da je zunanji oddelek Upravnega sodišča RS v Novi Gorici odstopil tožbo in spise v pristojno reševanje Upravnemu sodišču na sedežu v Ljubljani, ni takšna kršitev postopka, zaradi katere bi bilo treba prvostopno sodbo razveljaviti. Do spremembe pristojnosti med oddelki Upravnega sodišča RS je prišlo z novelo ZUS v letu 2000 (ZUS-A, Uradni list RS, št. 70/2000), in je torej o tožbi tožeče stranke sodil pristojni del Upravnega sodišča RS.

Pritožbeno sodišče kot nedovoljen zavrača pritožbeni razlog zmotne in nepopolne ugotovitve dejanskega stanja, saj je tega mogoče s pritožbo v upravnem sporu uveljavljati le, če je dejansko stanje ugotavljalo prvostopno sodišče (5. odstavek 72. člena ZUS), kar pa v obravnavanem primeru ni.

Pritožbeno sodišče zavrača kot neutemeljeno tudi pritožbeno navedbo, da kršitve, ki so bile glede obračuna prometnega davka ugotovljene v poslovanju tožeče stranke, ki jih ta niti ne zanika, zaradi svoje nebistvenosti ne bi smele vplivati na obračun tega davka. Kot so pravilno navedli že prvostopno sodišče in oba upravna organa, se po 5. členu ZPD prometni davek plača pri vsakem prometu blaga in storitev. Pogojna oprostitev, ki je urejena v 6. in 7. členu ZPD, pa je možna le, če so za to izpolnjeni vsi v navedenih določbah ZPD predpisani pogoji. Ti pa tudi po presoji pritožbenega sodišča v obravnavanem primeru niso izpolnjeni. ZPD pa ne loči med bistvenimi in nebistvenimi pomanjkljivostmi, temveč določa, da se pogojna oprostitev plačila prometnega davka nanaša le na primere, ko so izpolnjeni predpisani pogoji. Ta določba torej pomeni, da v primeru, ko izostane izpolnjevanje enega od predpisanih pogojev, pogojna davčna oprostitev ni možna. Za uspešno uveljavljanje davčne oprostitve po 7. členu ZPD, pa mora biti v skladu s SRS listinska povezava takšna, da lahko inšpekcijski organ takoj iz knjigovodskih listin ugotovi, ali so pogoji za davčno oprostitev podani. Obstoj teh pogojev mora izkazati davčni zavezanec. Tega pa v obravnavanem primeru tudi po presoji pritožbenega sodišča ni storil. Pri tem ni pomembno, zaradi česa je prišlo do napak oziroma pomanjkljivosti.

Glede na navedeno je pritožbeno sodišče v preostalem delu, razen v delu, ki se nanaša na zamudne obresti, na podlagi 73. člena ZUS pritožbo zavrnilo kot neutemeljeno in potrdilo sodbo prvostopnega sodišča. K 2. točki izreka: Pritožbeno sodišče je odločilo, da tožeča stranka sama trpi stroške pritožbenega postopka, na podlagi 3. odstavka 23. člena ZUS. Po tej določbi namreč v primeru, ko upravno sodišče presoja le pravilnost in zakonitost izpodbijanega akta, kar je tudi ta primer, vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.