Jedro

Zgolj prijava stalnega prebivališča v Republiki Avstriji, kakor tudi ne druge okoliščine, na katere se je skliceval tožnik (npr. odprtje bančnega računa, ureditev zdravstvenega zavarovanja, plačilo cerkvenega davka ipd.), same po sebi še ne pomenijo, da je tožnik s tem postal davčni rezident, saj je za ureditev rezidentskega statusa potrebna uradna prijava pri davčnem organu.

Izrek

I. Tožbi se ugodi. Odločba Finančne uprave RS, št. DT 09 21-03247-1 z dne 23. 4. 2019 se odpravi in se zadeva vrne istemu organu v ponovni postopek.

II. Tožena stranka je dolžna tožeči stranki povrniti stroške tega postopka v znesku 469,70 EUR v roku 15 dni od vročitve te sodbe, po poteku roka z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

Obrazložitev

1. Finančna uprava RS (v nadaljevanju FURS) je z izpodbijano odločbo tožniku kot zavezancu za plačilo dohodnine za leto 2013 odmerila dohodnino v znesku 3.516,35 EUR, ki mora biti plačana v roku 30 dni od dneva vročitve odločbe. Odločila je tudi, da se po poteku roka za plačilo zaračunajo zamudne obresti in začne postopek davčne izvršbe, da posebni stroški v tem postopku niso nastali in da pritožba ne zadrži izvršitve te odločbe.

2. Iz obrazložitve prvostopenjske odločbe izhaja, da tožnik ni vložil napovedi za odmero dohodnine za leto 2013, zato se mu dohodnina odmeri na podlagi podatkov o izplačanih dohodkih pri izplačevalcih v letu 2013, ki so znašali skupno 24.403,57 EUR. Od navedenega zneska je davčni organ odštel prispevke v višini 4.809,38 EUR in splošno olajšavo v višini 3.302,70 EUR, od davčne osnove v višini 16.291,49 EUR pa je odmeril dohodnino po stopnji 21.58397 % v znesku 3.516,35 EUR, medtem ko odbitek v tujini plačanega davka ni bil obračunan.

3. Tožnik je zoper izpodbijano odločbo vložil pritožbo, v kateri je navedel, da ima vsa dokazila, da je rezident v Avstriji (poročilo Policijske inšpekcije ..., ki ga sicer ni predložil) že od leta 2014, saj ga lahko doma iščejo kadarkoli. Pojasnil je, da se je v Sloveniji odjavil z Zavoda za zaposlovanje, nima več zdravstvenega zavarovanja, osebnega zdravnika, prenesel je bonifikacijo avto zavarovanja, zaprl bančni račun, odjavil mobilni telefon in stalni telefon ter si vse navedeno uredil v Avstriji, kar je izkazal s predloženimi dokazili. Predložil je tudi dopis o plačilu cerkvenega davka.

4. Davčni organ je tožnika pozval k dopolnitvi pritožbe, in sicer da naj predloži potrdilo avstrijskega davčnega organa, iz katerega bo razvidno, da ga je Republika Avstrija v letu 2013 štela za svojega rezidenta za davčne namene. Obenem je tožnika pozval, naj predloži dodatna dokazila o tesnejši povezavi z Republiko Avstrijo.

5. V zvezi z navedenim pozivom se je na FURS-u dne 16. 10. 2019 in dne 23. 10. 2019 zglasila zavezančeva žena A. A., ki jo je tožnik pooblastil za predložitev dokazil o rezidentstvu. Uslužbenke na davčnem organu so ji pojasnile, da je imel tožnik v odmernih letih 2013-2016 glede na razpoložljive podatke osebne interese v Republiki Sloveniji, kar pomeni, da se šteje za rezidenta Republike Slovenije. Pooblaščenka je povedala, da si v Avstriji namerava urediti spremembo prebivališča, zavezala pa se je tudi, da do 5. 11. 2019 dostavi zahtevano dokumentacijo.

6. Tožnik je dne 3. 11. 2019 v dopolnitvi pritožbe navedel, da davek od prejetih dohodkov v celoti plačuje v Avstriji, kjer je rezident in kjer ima že zdavnaj urejeno vso dokumentacijo, davčnemu organu pa je že podal vsa pojasnila in dokazila, ob tem pa podaja poizvedbo po odločbi glede statusa rezidenstva. Predložil je pooblastilo s pravilnim naslovom pooblaščenke v Sloveniji in izpolnjen obrazec napovedi za odmero dohodnine za leto 2015. 7. Zoper izpodbijano odločbo je tožnik vložil pritožbo, ki jo je Ministrstvo za finance z odločbo št. DT-499-01-893-2019-2 z dne 2. 6. 2020 zavrnilo kot neutemeljeno. Po ugotovitvah drugostopenjskega organa pritožnik ni izkazal, da bi ga Avstrija v letu 2013 štela za rezidenta, saj za to leto ni predložil dokazila o davčnem rezidentstvu Republike Avstrije, zato ni podlage za ugotavljanje pritožnikovega rezidentstva na podlagi prelomnih pravil 4. člena Konvencije med Republiko Slovenijo in Republiko Avstrijo o izogibanju dvojnega obdavčevanja v zvezi z davki na dohodek in premoženje (BATIDO, v nadaljevanju: Konvencija).

8. Tožnik je vložil tožbo v upravnem sporu iz razloga zmotne uporabe materialnega prava, bistvene kršitve pravil upravnega postopka in zmotne ter nepopolne ugotovitve dejanskega stanja. Navaja, da se skladno s Konvencijo šteje za rezidenta Avstrije že od leta 2011, odkar ima tam prijavljeno stalno prebivališče. Sklicuje se na šesti odstavek 7. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju: ZDoh-2) in pojasnjuje, da je res imel v letu 2013 prijavljeno stalno prebivališče v Republiki Sloveniji. Ker pa je imel stalno prebivališče prijavljeno tudi v Republiki Avstriji, se uporabi prvi in drugi odstavek 4. člena Konvencije. Prilaga potrdilo o rezidenstvu Avstrije (Ansassigkeitbestatigung) z dne 18. 5. 2017. 9. Tožnik sodišču predlaga, da izpodbijano odločbo odpravi ter sámo odloči o stvari v skladu s 65. členom Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju: ZUS-1) tako, da pri odmeri dohodnine za leto 2013 upošteva vse navedeno v tožbi, oziroma podrejeno, da izpodbijano odločbo odpravi ter zadevo vrne toženi stranki v ponovni postopek. Zahteva tudi plačilo stroškov postopka skupaj z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

10. Tožena stranka v odgovoru na tožbo prereka tožbene navedbe in vztraja pri razlogih iz obrazložitve upravnih odločb. Dodatno še izpostavlja, da zgolj prijavljeno stalno prebivališče v Avstriji ne zadostuje za ugotovitev, da je bil tožnik v odmernem letu 2013 rezident Avstrije. Obstoj rezidentstva je namreč treba izkazati bodisi s potrdilom o rezidentstvu bodisi z drugimi dokazili, pri čemer pa tožnik relevantnih dokazil o rezidenstvu ni predložil. Ker v dani zadevi ni bilo pogojev za ugotavljanje rezidenstva po prelomnih pravilih 4. člena Konvencije, tudi ni podlage za uporabo 7. člena ZDoh-2. Predlaga, da sodišče tožbo kot neutemeljeno zavrne.

11. Tožba je utemeljena.

12. Sodišče je s sklepom št. II U 233/2020-14 z dne 12. 4. 2023 v skladu s 3. alinejo drugega odstavka 13. člena ZUS-1 odločilo, da bo, ker gre za enostavno dejansko in pravno stanje, v zadevi odločilo po sodnici posameznici. Predmet presoje v tej zadevi je namreč pravilnost in zakonitost odločbe o odmeri dohodnine za leto 2013 oziroma vprašanje, ali je bil tožnik v letu 2013 rezident Republike Avstrije. Glede na zgoraj naveden za predmetno zadevo relevanten obseg in vsebino dejanskih ter pravnih vprašanj je senat tukajšnjega sodišča sklenil, da se bo v zadevi odločalo po sodnici posameznici.

13. Sodišče je za dne 30. 5. 2023 razpisalo glavno obravnavo, katere sta se udeležila tožnik in pooblaščenka tožene stranke, ki ima generalno pooblastilo za zastopanje v postopku upravnega spora. V dokaznem postopku je sodišče vpogledalo v izpodbijano odločbo, drugostopenjsko odločbo, potrdilo o rezidentstvu v Republiki Avstriji, v vse listine upravnega in sodnega spisa ter zaslišalo tožnika.

14. Na glavni obravnavi je tožnik dodatno podal ugovor zastaranja, in sicer je navajal, da je davčni organ odločbo izdal dne 23. 4. 2019 za leto 2013, pred tem pa ni opravil nobenega dejanja. Po njegovem mnenju je tako 5-letni zastaralni rok potekel z dnem 31. 12. 2018. 15. Sodišče ugotavlja, da je tožnikov ugovor zastaranja, ki ga je prvič podal šele na glavni obravnavi, prepozen in tudi neutemeljen. Skladno z 276. členom Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju: ZDavP-2) mora biti namreč odločba o odmeri dohodnine, izdana na podlagi sedmega odstavka 267.1 in 269. člena, izdana do 31. oktobra za preteklo leto. Odločba o odmeri dohodnine za leto 2013 bi torej morala biti tožniku izdana najkasneje 31. 10. 2014, 5-letni relativni zastaralni rok pa bi se iztekel dne 31. 10. 2019. Davčni organ je izpodbijano odločbo izdal dne 23. 4. 2019, kar pomeni, da je bila odločba izdana znotraj 5-letnega relativnega zastaralnega roka. K temu sodišče še dodaja, da tek zastaranja prekine vsako uradno dejanje davčnega organa z namenom odmere davka in o katerem je zavezanec za davek obveščen (prvi odstavek 126. člena ZDavP-2), pri čemer je bil tožnik že v letu 2017 pozvan k predložitvi napovedi za odmero dohodnine, kar pomeni, da ni prišlo do zastaranja uvedbe postopka odmere dohodnine za leto 2013. 16. Prvi odstavek 4. člena Konvencije določa, da izraz „rezident države pogodbenice“ za potrebe te konvencije pomeni katerokoli osebo, ki je v skladu z zakoni te države dolžna plačevati davke zaradi svojega stalnega bivališča, bivališča, sedeža uprave ali katerega koli drugega kriterija podobne narave. Vendar ta izraz ne pomeni katerekoli osebe, ki je dolžna plačevati v tej državi le davke od dohodkov, ki izvirajo v tej državi ali od premoženja, ki se tam nahaja. Drugi odstavek tega člena pa določa, da kadar je v skladu z določbami prvega odstavka posameznik rezident obeh držav pogodbenic, se njegov status opredeli kot sledi: „šteje se za rezidenta države pogodbenice, kjer ima stalno bivališče; če ima stalno bivališče v obeh državah pogodbenicah, se šteje za rezidenta države pogodbenice, s katero ima tesnejše osebne in ekonomske interese (središče vitalnih interesov)“.

17. Namen Konvencije je v tem, da se odpravi dvojna obdavčitev v primeru, če bi obe državi pogodbenici šteli davčnega zavezanca za svojega rezidenta po nacionalnih predpisih. Za take primere so vzpostavljena t. i. prelomna pravila, ki za namen uporabe Konvencije pripeljejo do rezidentstva le ene države.2

18. Sodišče po vpogledu v spisovno dokumentacijo ugotavlja, da je imel tožnik v letu 2013 resda prijavljeno stalno prebivališče v Republiki Avstriji, vendar pa si je status rezidenta v Avstriji uredil šele v letu 2017 (kot je razvidno iz potrdila z dne 18. 5. 2017- priloga A3), kar pomeni, da ga Republika Avstrija v letu 2013 še ni štela za davčnega rezidenta. Zgolj prijava stalnega prebivališča v Republiki Avstriji, kakor tudi ne druge okoliščine, na katere se je skliceval tožnik (npr. odprtje bančnega računa, ureditev zdravstvenega zavarovanja, plačilo cerkvenega davka ipd.), pa same po sebi še ne pomenijo, da je tožnik s tem postal davčni rezident, saj je za ureditev rezidentskega statusa potrebna uradna prijava pri davčnem organu. Sodišče tako soglaša s stališčem davčnega organa, da tožnik ni izkazal, da bi bil v letu 2013 rezident Republike Avstrije in se posledično v obravnavanem primeru ne uporabljajo prelomna pravila iz 4. člena Konvencije.

19. Tožnik je na zaslišanju kot stranka sicer izpovedal, da naj bi imel na ... v ... v letu 2013 prijavljeno začasno prebivališče, vendar sodišče njegovi izpovedbi v tem delu ni sledilo, saj tožnik za to ni podal ustrezne trditvene podlage3, temveč je v tožbi nasprotno potrdil, da je imel v letu 2013 prijavljeno stalno prebivališče v Republiki Sloveniji. Iz spisovne dokumentacije pa tudi izhaja, da je po podatkih uradnih evidenc tožnik šele dne 11. 5. 2017 opravil spremembo stalnega prebivališča v začasno prebivališče. Tako je tožnik kot rezident Republike Slovenije4 zavezan za plačilo dohodnine od vseh dohodkov, ki imajo svoj vir v Sloveniji in od vseh dohodkov, ki imajo svoj vir izven Slovenije (t. i. načelo svetovnega dohodka).

20. Sodišče nadalje ugotavlja, da je davčni organ podatke o tožnikovih dohodkih v letu 2013 pridobil na podlagi mednarodne izmenjave podatkov. Iz uradnega zaznamka, sestavljenega s strani uradne osebe davčnega organa, št. DT 4210-3686/2017-8 z dne 12. 12. 2018, v katerem so povzeti pridobljeni podatki za odmerna leta 2013-2016, je razvidno, da je tožnikov bruto dohodek v letu 2013 znašal 24.403,57 EUR, odmerjen pa mu je bil tudi davek na dohodek v višini 2.212,48 EUR in prispevki za socialno varnost v višini 4.809,38 EUR. O teh podatkih je davčni organ obvestil tožnika kot zavezanca z dopisom z dne 10. 1. 2019, v katerem ga je pozval, da v kolikor ne bo posredoval priložene pisne izjave, se smatra, da se z navedenimi podatki strinja. Tožnik je dne 20. 1. 2019 posredoval izpolnjeno izjavo, da se s podatki ne strinja iz razloga, ker je vse svoje socialne in ekonomske dejavnosti prenesel v Avstrijo. Davčni organ pa je nato v nasprotju s pridobljenimi podatki o odmerjenem davku na dohodek v višini 2.212,48 EUR v izpodbijani odločbi navedel, da davek, plačan v tujini, znaša 0,00 EUR. Šele v predložitvenem poročilu drugostopenjskemu organu je davčni organ pojasnil, da davek v tujini ni bil upoštevan iz razloga, ker niso razpolagali s podatkom o dokončnem in dejansko plačanem davku v tujini.

21. Glede na dejstvo, da izpodbijana odločba v delu, ki se nanaša na plačilo davka na dohodek v višini 2.212,48 EUR, sploh ni bila obrazložena, sodišče ocenjuje, da je bila s tem tožniku odvzeta pravica do učinkovitega pravnega varstva in je zato lahko tožnik šele na glavni obravnavi uveljavljal, da naj se pri odmeri dohodnine upošteva davek na dohodek, plačan v tujini. V zvezi s tem je tožena stranka na glavni obravnavi še dodatno pojasnila, da se dokončno plačilo davka iz Avstrije upošteva v primeru, če stranka to izkaže z odločbo avstrijskega davčnega organa ali pa z izjavo stranke, da ni vlagala napovedi v Avstriji. Sodišče meni, da v obravnavanem primeru, ko je davčni organ že razpolagal z informacijo, da je tožnik šele v letu 2017 podal prijavo za davčno rezidentstvo v Republiki Avstriji, ni bilo podlage, da se ne bi upoštevalo plačilo davka na dohodek v višini 2.212,48 EUR, poleg tega pa bi lahko davčni organ navedeni podatek enako kot ostale podatke (o prejetih dohodkih in prispevkih za socialno varnost) pridobil po uradni dolžnosti preko mednarodne izmenjave. Kot določa prvi odstavek 5. člena ZDavP-2, je namreč davčni organ dolžan ugotoviti vsa dejstva, ki so pomembna za sprejem zakonite in pravilne odločitve, pri čemer je dolžan z enako skrbnostjo ugotoviti tudi tista dejstva, ki so v korist zavezanca za davek, če ni s tem zakonom drugače določeno. Ker pa davčni organ tega ni storil, je dejansko stanje v tem delu ostalo nepopolno ugotovljeno.

22. Upoštevajoč vse navedeno je sodišče v skladu z 2. točko prvega odstavka 64. člena ZUS-1 tožbi ugodilo in izpodbijano odločbo odpravilo. V skladu s tretjim odstavkom 64. člena ZUS-1 je zadevo vrnilo v ponovni postopek prvostopnemu organu, ki bo moral ob upoštevanju stališča sodišča v tem upravnem sporu (četrti odstavek 64. člena ZUS-1) na primeren način ugotoviti, ali je bil davek na dohodek v višini 2.212,48 EUR v Republiki Avstriji plačan in nato ponovno odločiti o odmeri dohodnine tožniku.

23. Sodišče še pojasnjuje, da ni sledilo predlogu tožnika, naj odloči v sporu polne jurisdikcije in samo odloči o stvari. Na podlagi 65. člena ZUS-1 sme namreč sodišče meritorno odločiti o stvari le, če narava stvari to dopušča in če dajejo podatki postopka za to zanesljivo podlago ali če je na glavni obravnavi samo ugotovilo dejansko stanje. V obravnavanem primeru navedeni pogoji za meritorno odločanje po presoji sodišča niso podani. Ob tem sodišče izpostavlja tudi načelo delitve oblasti. S sojenjem v sporu polne jurisdikcije sodišče dejansko poseže v izvrševanje upravne funkcije, saj odloči namesto upravnega organa, s čimer poseže v izvršilno vejo oblasti.5 Za takšno odločanje ima sicer podlago v citirani določbi 65. člena ZUS-1, vendar le pod zakonsko določenimi pogoji in omejitvami, ki v obravnavani zadevi niso izkazani.

24. Tožnik je v skladu s tretjim odstavkom 25. člen ZUS-1 upravičen do povrnitve stroškov po Pravilniku o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu (četrti odstavek 3. člena)6 v višini 385,00 EUR. K temu je sodišče prištelo še 22% DDV v znesku 84,70 EUR, kar znaša skupno 469,70 EUR.

25. Obresti od zneska pravdnih stroškov je sodišče tožniku prisodilo od dneva zamude, tožena stranka pa bo prišla v zamudo, če stroškov ne bo poravnala v paricijskem roku (prvi odstavek 299. člena Obligacijskega zakonika – OZ v zvezi s 378. členom OZ – enako tudi načelno pravno mnenje Vrhovnega sodišča Republike Slovenije z dne 13. 12. 2006). Sodna taksa bo tožniku vrnjena po uradni dolžnosti.

1 Sedmi odstavek 267. člena ZDavP-2 določa, da davčni organ v primerih iz četrtega, petega in šestega odstavka tega člena preveri navedbe davčnega zavezanca in na podlagi svojih podatkov in podatkov davčnega zavezanca izda odločbo. Šesti odstavek istega člena pa določa, da če davčnemu zavezancu rezidentu informativni izračun dohodnine ni bil vročen do 15. junija tekočega leta za preteklo leto, mora do 31. julija vložiti napoved za odmero dohodnine, s čimer izpodbija domnevo vročitve po 85. členu tega zakona. 2 Tako sodba Vrhovnega sodišča X Ips 124/2015 z dne 11. 6. 2015. 3 Skladno z 212. členom Zakona o pravdnem postopku (ZPP), ki se v postopku upravnega spora uporablja na podlagi prvega odstavka 22. člena ZUS-1, mora vsaka stranka navesti dejstva in predlagati dokaze, na katere opira svoj zahtevek ali s katerimi izpodbija navedbe in dokaze nasprotnika. 4 Skladno s 6. členom ZDoh-2 je zavezanec rezident Slovenije v kateremkoli času v davčnem letu, če v tem času izpolnjuje katerega od tam navedenih pogojev, med katerimi je tudi, da ima uradno prijavljeno stalno prebivališče v Sloveniji (1. točka). 5 Prim. sodba Upravnega sodišča RS I U 1542/2020-20 z dne 13. 9. 2021. 6 Ta določa: če je bila zadeva rešena na glavni obravnavi in je tožnika v postopku zastopal pooblaščenec, ki je odvetnik, se mu priznajo stroški v višini 385 eurov.