Jedro

Glede na besedilo 1. odstavka 111. člena ZDavP-2 se za izdajo sklepa o zavarovanju izpolnitve davčne obveznosti ne zahteva utemeljen sum, da bi davčni zavezanec sam namenoma onemogočil ali precej otežil izpolnitev obveznosti, ampak zadošča obstoj objektivnih okoliščin, ki utemeljujejo pričakovanje, da bo izpolnitev oziroma plačilo davčne obveznosti onemogočeno oziroma precej oteženo. Pri tem posameznih okoliščin ni mogoče presojati izolirano, vsake zase, ampak jih je treba oceniti v povezavi z vsemi ostalimi ugotovljenimi dejstvi.

Neutemeljen je ugovor, da je sklep nezakonit, ker iz njega ne izhaja, da bi prvostopenjski organ pri njegovi izdaji upošteval omejitve davčne izvršbe na denarna sredstva posameznika iz 2. in 3. odstavka 166. člena ZDavP-2. Katere omejitve (davčne izvršbe oziroma zavarovanja) iz omenjenega člena naj bi bile konkretno kršene, tožnik ne pojasni. Kolikor s tem ugovorom uveljavlja, da bi moral davčni organ v izreku sklepa o zavarovanju obvezno našteti vse možne, ob izdaji sklepa sicer šele hipotetične omejitve, tožniku ni mogoče pritrditi. Banka kot (profesionalni) ponudnik plačilnih storitev je zakonske omejitve pri izvrševanju sklepa o zavarovanju dolžna upoštevati že na podlagi kogentnih predpisov.

Izrek

Tožba se zavrne.

Zahtevek tožnika za povrnitev stroškov postopka se zavrne.

Obrazložitev

Z uvodoma navedenim sklepom je davčni organ prve stopnje odločil, (I.) da se A. banki d.d., Poslovalnici B., zaradi zavarovanja izpolnitve davčne obveznosti tožnika kot zavezanca za davek naloži, da le-temu ne izplača sredstev v višini 3.613.446,63 EUR, ki jih ima na transakcijskem računu št. ...; (II.) da se tožniku prepove razpolaganje s sredstvi iz I. točke začasnega sklepa in (III.), da zavarovanje na podlagi tega sklepa velja do dne izpolnitve oziroma plačila davčne obveznosti. V obrazložitvi sklepa prvostopenjski organ pojasni, da je pri tožniku opravil davčni inšpekcijski nadzor dajatev, in sicer je preverjal skladnost dejanskih prejemkov glede na odmerjeno dohodnino oziroma pravilnost podatkov v napovedi za odmero dohodnine za leti 2007 in 2008, ter o ugotovitvah dne 12. 2. 2010 izdal zapisnik št. DT 0610-1461/2009-10-0803-09. Pri tem je bilo ugotovljeno, da je tožnik na transakcijski račun prejel dne 24. 10. 2007 dohodek v višini 11.980.000,00 EUR in dne 4. 2. 2008 dohodek v višini 9.700.000,00 EUR, ki štejeta med druge dohodke v smislu 6. točke 18. člena Zakona o dohodnini (ZDoh-2, Uradni list RS, št. 117/06 in nasl.) v zvezi z 11. točko 3. odstavka 105. člena ZDoh-2 in ki davčnemu organu nista bila prijavljena. Izplačana sta bila na podlagi dogovora o nadomestilu zaradi odpovedi opcijskemu upravičenju po pogodbah o ustanovitvi nakupne in prodajne opcije, sklenjenih med družbo B. d.o.o. (sedaj C. d.o.o.) in tožnikom, datiranih z 11. 1. 2007 in 14. 5. 2007. Pogodbe v zvezi z opcijami sodijo med špekulativne posle, njihov finančni učinek je torej negotov. Iz dokazov, zbranih v inšpekcijskem postopku, pa izhaja, da so bile podlage za izplačilo nadomestila sklenjene pred pogodbami, ki so temelj za dogovor o nadomestilu, oziroma potem, ko je bilo finančne učinke teh dogovorov že mogoče izračunati. Tožnik ni imel finančnih sredstev niti ni predložil drugih dokazov, ki bi kazali, da bi dogovore lahko izpolnil oziroma opcijska upravičenja izkoristil. Izplačilo nadomestila je potreboval za uresničitev drugega posla: nakupa deleža v družbi Č. d.o.o., ki mu je zagotavljal posredno lastništvo v družbi D. d.d. Glede na povedano je davčni organ zaključil, da v konkretnem primeru tožniku niso bili izplačani dobički pri prodaji opcij, ki so po določbah ZDoh-2 izvzeti iz obdavčitve, ampak so bili posli prikazani navidezno z namenom, da se ne prikaže resnična narava izplačanih dohodkov. Tovrstni posli niso značilni za neodvisne subjekte, ampak jih je mogoče izpeljati med poslovno povezanimi osebami, kot je bilo ugotovljeno tudi v obravnavanem primeru, in sicer je bil tožnik kot predsednik uprave družbe D. d.d. poslovno nadrejen E.E. kot vodji financ v navedeni družbi, ta pa je brat F.F., edinega družbenika in direktorja družbe B. d.o.o., preko katere so se posli prikazovali in preko katere je bilo izvršeno izplačilo nadomestila. V navideznem poslu sodelujoče fizične osebe so tudi tiste, ki so v poslu prejele koristi. Glede na 74. člen Zakona o davčnem postopku (ZDavP-2, Uradni list RS, št. 117/06 in nasl.) navidezni posli ne vplivajo na obdavčenje. Davčni organ je tako dohodke tožnika, prejete od družbe B. d.o.o., opredelil kot druge dohodke v smislu predhodno navedenih določb ZDoh-2 ter na podlagi ugotovitev davčnega inšpekcijskega nadzora tožniku izdal sklep o obnovi postopka odmere dohodnine št. DT 0610-1461/2009-15-0803-04 z dne 5. 3. 2010. V obnovljenem postopku se bo ugotavljala nova višina tožnikove dohodnine za leti 2007 in 2008; upoštevaje inšpekcijske ugotovitve in podatke o dohodkih tožnika v letih 2007 in 2008 pa znaša verjetna davčna obveznost 3.613.446,63 EUR, in sicer 2.025.042,88 EUR za leto 2007 in 1.588.403,75 EUR za leto 2008. Prvostopenjski organ nadalje pojasni, da se je tožnik 5. 2. 2010, potem ko sta bili njegovi pooblaščenki telefonsko že seznanjeni z ugotovitvami inšpekcijskega postopka (uradno pa je bil sestanek s tožnikom dogovorjen in sklepni razgovor opravljen dne 9. 2. 2010), zglasil na Izpostavi G. Davčnega urada Ljubljana ter želel informacije v zvezi s prodajo nepremičnine, kjer ima prijavljeno stalno prebivališče. Istega dne je bila v zemljiško knjigo vpisana plomba za vknjižbo hipoteke na podlagi posojilne in zastavne pogodbe z dne 5. 2. 2010 za terjatev v višini 360.000,00 EUR upnika H.H. Ta je tudi naveden kot kupec omenjene nepremičnine v kupoprodajni in darilni pogodbi, sklenjeni s tožnikom z datumom 10. 2. 2010, ki je bila priložena napovedi za odmero davka na promet nepremičnin, vloženi 23. 2. 2010 pri Izpostavi G. Po podatkih davčnega organa gre za posel, sklenjen med osebama, ki sta sorodstveno in sta bili tudi poslovno povezani. Na podlagi 39. člena ZDavP-2 je davčni organ vpogledal izpiske tožnikovega transakcijskega računa, navedenega v I. točki izreka sklepa - ki je po podatkih uradnih evidenc edini račun tožnika - ter ugotovil, da posojilo v višini 360.000,00 EUR, po višini enako kupnini za nepremičnino, tožniku na račun ni bilo vplačano. Tožnik od sredine septembra 2009 (davčni inšpekcijski nadzor se je pričel 29. 8. 2009) nima več rednih prilivov na račun, čeprav je po podatkih uradnih evidenc v rednem delovnem razmerju pri družbi Č. d.o.o., katere edini družbenik je. Nadalje je bilo ugotovljeno, da je tožnik 2. 11. 2009 sredstva s svojega računa prenakazal na račun žene I.I. (10.000,00 EUR) in hčere J.J. (9.000,00 EUR). Glede na ugotovljena dejstva: da tožnik po tem, ko je bil obveščen o ugotovitvah davčnega inšpekcijskega nadzora, odtujuje svoje premoženje, da prilivov (domnevno posojilo po posojilni pogodbi) ne polaga na transakcijski račun, da na tem že od septembra 2009 kljub redni zaposlitvi nima prilivov ter da sredstva z računa po uvedbi davčnega inšpekcijskega nadzora prenaša na račune povezanih oseb (žene in hčere), davčni organ utemeljeno pričakuje, da bo izpolnitev oziroma plačilo davčne obveznosti onemogočeno oziroma precej oteženo, kar je pogoj za izdajo sklepa o zavarovanju po 111. členu ZDavP-2. Prvostopenjski organ se sklicuje še na določbe 1. in 2. odstavka 114. člena ter 1. točke 1. odstavka 119. člena navedenega zakona in zaključi, da so podani vsi elementi za zavarovanje davčnega dolga. V skladu s 1. odstavkom 121. člena ZDavP-2 velja zavarovanje po izdanem sklepu do dne izpolnitve oziroma plačila davčne obveznosti, pritožba zoper sklep pa na podlagi 2. odstavka 111. člena ZDavP-2 ne zadrži njegove izvršitve.

Tožnikovo pritožbo zoper navedeni sklep je Ministrstvo za finance zavrnilo z odločbo št. DT-499-29-193/2010-2 z dne 15. 7. 2010, zavrnilo pa je tudi njegovo zahtevo za povračilo stroškov postopka. V obrazložitvi odločbe drugostopenjski organ povzame pritožbene ugovore ter ob preizkusu sklepa v mejah le-teh in po uradni dolžnosti v smislu 2. odstavka 247. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (ZUP, Uradni list RS, št. 24/06-UPB2 in nasl.) ugotavlja, da pritožba ni utemeljena. Citira določbe 1. in 2. odstavka 111. člena, 2. točke 1. odstavka in 2. odstavka 114. člena ter 1. točke 1. odstavka 119. člena ZDavP-2 ter ugotovitve prvostopenjskega organa. Pri tem pojasni, da določba 111. člena ZDavP-2 ne terja, da bi moral biti podan utemeljen sum, da bi sam davčni zavezanec ravnal v nasprotju z obveznostmi za izpolnitev davčnega dolga, ampak zadostuje objektivna okoliščina, tj. da bo izpolnitev oziroma plačilo davčne obveznosti onemogočeno ali precej oteženo. Za izdajo sklepa, kot je izpodbijani, zato lahko zadošča ravnanje zavezanca s premoženjem na način, ki ogroža izpolnitev obveznosti, čeprav to konkretno ni namen njegovega ravnanja. V obravnavanem primeru je prvostopenjski organ izkazal okoliščine, ki kažejo na obstoj nevarnosti, da bo izpolnitev davčne obveznosti onemogočena ali precej otežena, in to tudi ustrezno obrazložil. Drugostopenjski organ pri tem posebej izpostavi dejstvo, da tožnik ne prejema rednih dohodkov; pa tudi če bi jih, zgolj ti ne bi zadoščali za poplačilo davčne obveznosti. Višina dohodkov davčnega zavezanca je pomembna tudi zato, ker se lažje poplačajo obveznosti, ki ne presegajo dohodkov; kadar temu ni tako, pa je treba prodati kakšno premoženje (npr. premičnine), kar poplačilo obveznosti oteži, saj je za prodajo potreben daljši čas ali pa v določenem času ni mogoče pridobiti ustrezne protivrednosti. Tožnik pa v pritožbi tudi ne omenja, da bi plačilo zadevne davčne obveznosti zmogel brez težav. Na utemeljenost izdaje sklepa kaže tudi to, da je tožnik najel posojilo v znesku 360.000,00 EUR in zastavil nepremičnino. Da bi posojilo v tem znesku tudi dejansko prejel, pa tožnik z ničemer ne pojasni in ne izkaže, ampak v pritožbi navaja le, da nihče ne sklene posojilne pogodbe z namenom, da bi izposojena sredstva hranil na transakcijskem računu. Na neskrbnost tožnika kaže tudi dejstvo, da je s posojilno in zastavno pogodbo z dne 5. 2. 2010 izrecno in nepogojno dovolil vknjižbo hipoteke za zavarovanje terjatve 360.000,00 EUR, čeprav (tudi) glede na določila pogodbe ob podpisu le-te izposojenega zneska v celoti še ni prejel (s pogodbo je bilo namreč dogovorjeno, da prejme znesek posojila 108.000,00 EUR v roku 8 dni od podpisa pogodbe, 180.000,00 EUR v roku 14 dni od podpisa, 72.000,00 EUR pa naj bi prejel že pred sklenitvijo pogodbe). Sicer pa, kot že rečeno, tožnik z ničemer ne izkaže, da bi posojilo dejansko prejel. Iz pogodbe je razviden tudi dogovor strank, da se po zapadlosti s hipoteko zavarovane terjatve opravi njeno poplačilo iz kupnine, dosežene s prodajo, ter izpraznitev in izročitev nepremičnine v enem mesecu po prodaji, kar velja tudi proti vsakemu kasnejšemu pridobitelju lastninske pravice na zastavljeni nepremičnini. Tožnik je nato s posojilodajalcem dne 10. 2. 2010 za isto nepremičnino sklenil kupoprodajno in darilno pogodbo. Odtujevanje premoženja samo po sebi res pomeni le spreminjanje oblike premoženja, vendar v obravnavanem primeru ni mogoče spregledati, da tožnik ni izkazal, da bi posojilo dejansko prejel, kot tudi ne omenja, da bi prejel kupnino za nepremičnino. Vse navedeno kaže na obremenjevanje oziroma zmanjševanje tožnikovega premoženja. Na to pa nenazadnje kaže tudi sama neprijava dohodka, zato je prvostopenjski organ utemeljeno izdal sklep o zavarovanju. V zvezi s sklepom, kot je izpodbijani, se smiselno upoštevajo omejitve izvršbe, kar je že po samem zakonu dolžna upoštevati tudi banka pri izvrševanju sklepa (119. člen ZDavP-2 in 1. odstavek 140. člena Zakona o plačilnih storitvah in sistemih, ZPlaSS, Uradni list RS, št. 58/09 in nasl.).

Tožnik sklep izpodbija s tožbo v upravnem sporu. Meni namreč, da prvostopenjski organ ni uspel izkazati pričakovanja, da bo izpolnitev oziroma plačilo davčne obveznosti onemogočeno ali precej oteženo, kot to zahteva 1. odstavek 111. člena ZDavP-2. V tej zvezi opozarja, da za izdajo začasnega sklepa ne zadošča gola domneva, ampak mora biti podan utemeljen sum, da bi zavezanec ravnal v nasprotju z obveznostmi za izpolnitev davčnega dolga. Skladno z 2. odstavkom 111. člena ZDavP-2 mora prvostopenjski organ sklep izčrpno obrazložiti, saj je to predpogoj učinkovitega pravnega varstva, še toliko bolj glede na določbo (3. odstavka) istega člena o nesuspenzivnem učinku pritožbe zoper sklep. Pomanjkljive obrazložitve ne more nadomestiti obrazložitev drugostopenjskega organa, kot v konkretnem primeru, ko je ta dodatno utemeljeval izpodbijani sklep, namesto da bi ga presojal v luči pritožbenih razlogov, kar je nedopustno in nenavadno ter je že zato sklep kot nezakonit treba odpraviti. Utemeljenost sumov za oteženo izpolnitev davčne obveznosti je prvostopenjski organ gradil na ugotovitvah, ki so zmotne in pavšalne. Absurdno je trditi, da tožnik svojih prilivov (posojilo) ne polaga na transakcijski račun, saj posojilne pogodbe nihče ne sklene z namenom, da bi izposojena denarna sredstva hranil na transakcijskem računu. V konkretnem primeru je nesporno, da si je tožnik sredstva izposodil ter je tako sredstva tudi prejel in zato ni štel ne za potrebno in ne za umestno, da bi to moral v pritožbi posebej zatrjevati. Očitani prenos sredstev na račune povezanih oseb predstavlja zgolj 0,2 % zatrjevanega davčnega dolga in zato njegove izpolnitve ne ogroža; pa tudi sicer prvostopenjski organ ni uspel izkazati, da bi bil ta prenos kakorkoli povezan z zadevnim postopkom. V zvezi z ugotovitvijo, da na transakcijskem računu že od septembra 2009 kljub redni zaposlitvi v družbi Č. d.o.o. nima prilivov, tožnik pojasni, da si zaradi finančne situacije v omenjeni družbi ne izplačuje plače, si pa ves čas plačuje prispevke za zdravstveno in socialno zavarovanje. Sicer pa je njegov transakcijski račun blokiran na podlagi sklepa Okrožnega sodišča v K. opr. št. II Kpd … z dne 22. 1. 2010, zaradi česar mu je poslovanje z njim v celoti onemogočeno. Odtujevanje premoženja predstavlja objektivno samo po sebi le spreminjanje oblike premoženja. Zgolj zaradi odtujitve premoženja (nepremičnine), pri kateri ni razloga za dvom o pridobitvi premoženjskega ekvivalenta, poplačilo morebitnega davčnega dolga ne more biti ogroženo. Iz izpodbijanega sklepa tudi ne izhaja, da bi prvostopenjski organ pri njegovi izdaji upošteval omejitve davčne izvršbe na denarna sredstva posameznika iz 2. in 3. odstavka 166. člena ZDavP-2, kar je bistvena sestavina odločbe. Sklep je tudi iz tega razloga nezakonit. Po navedenem tožnik predlaga, da sodišče s sodbo (tožbi ugodi ter) prvostopenjski sklep v zvezi z odločbo drugostopenjskega organa odpravi. Uveljavlja tudi povračilo priglašenih stroškov upravnega spora z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

Toženka v odgovoru na tožbo vztraja pri sprejeti odločitvi in njenih razlogih, razvidnih iz prvostopenjskega sklepa in drugostopenjske odločbe, ter predlaga, da sodišče tožbo zavrne. Dodaja, da se v postopku s pritožbo zoper začasni sklep presoja pravilnost in zakonitost takšnega sklepa, ne pa njegovo izvrševanje. Sicer pa je pri slednjem banka dolžna upoštevati določbo 166. člena ZDavP-2, ki določa omejitve izvršbe oziroma v konkretnem primeru zavarovanja. Po določbi 1. odstavka 140. člena ZPlasSS namreč ponudnik plačilnih storitev, ne glede na druge določbe tega zakona o izvrševanju plačilnih transakcij, izvrši plačilno transakcijo oziroma onemogoči uporabniku razpolaganje z denarnimi sredstvi na podlagi sklepa sodišča ali drugega organa, pristojnega za izvršbo in zavarovanje, v skladu s predpisi, ki urejajo opravljanje izvršbe in zavarovanja na denarna sredstva dolžnika pri ponudniku plačilnih storitev. Na podlagi 141. člena ZPlaSS minister, pristojen za finance, predpiše način ravnanja ponudnikov plačilnih storitev v zvezi z izvrševanjem sklepov o izvršbi ali zavarovanju, ki jih v skladu s svojimi pristojnostmi izdajo davčni organi. V skladu z 2. odstavkom 240. člena navedenega zakona minister predpis iz 141. člena tega zakona izda do 1. januarja 2010; do izdaje tega predpisa pa se v zvezi z davčno izvršbo smiselno uporablja predpis, izdan na podlagi 19. člena Zakona o plačilnem prometu. Pravilnik o načinu ravnanja ponudnikov plačilnih storitev v zvezi z izvrševanjem sklepov o izvršbi in zavarovanju, ki jih izdajo davčni organi, je bil objavljen v Uradnem listu, št. 43/2010 z dne 31. 5. 2010. Pred tem je bil relevanten Pravilnik o načinu ravnanja izvajalcev plačilnega prometa v zvezi z izvrševanjem sklepov o prisilni izterjavi in sklepov za zavarovanje izpolnitve davčne obveznosti (Uradni list RS, št. 91/02), ki je v 15. členu določal, da izvajalec plačilnega prometa izvrši začasni sklep za zavarovanje izpolnitve davčne obveznosti po določbah 3. do 7. člena tega pravilnika, pri čemer so po 4. členu tega pravilnika izvzeta sredstva, na katera s prisilno izterjavo v skladu z zakonom, ki ureja davčni postopek, ni mogoče seči. Tožba ni utemeljena.

Po presoji sodišča je izpodbijani sklep pravilen in utemeljen na zakonu. Sodišče se strinja tudi z razlogi za njegovo izdajo, kot jih navedeta prvo- in drugostopenjski organ. Nanje se, da ne bi prišlo do ponavljanja, sklicuje in s tem zavrača tožbene ugovore, ki so enaki pritožbenim (2. odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu, ZUS-1, Uradni list RS, št. 105/06 in nasl.), ter še dodaja: Na podlagi 1. odstavka 111. člena ZDavP-2 davčni organ zahteva zavarovanje izpolnitve davčne obveznosti pred izdajo odločbe ali pred potekom roka za predložitev davčnega obračuna, če je tako določeno z zakonom o obdavčenju ali če na podlagi podatkov iz uradnih evidenc oziroma drugih podatkov, ki jih pridobi o zavezancu za davek, utemeljeno pričakuje, da bo izpolnitev oziroma plačilo davčne obveznosti onemogočeno oziroma precej oteženo. Z ozirom na citirano zakonsko besedilo se torej za izdajo sklepa, kot je izpodbijani, ne zahteva utemeljen sum, da bi davčni zavezanec sam namenoma onemogočil ali precej otežil izpolnitev obveznosti, kot to nakazuje tožnik, ampak zadošča obstoj objektivnih okoliščin, ki utemeljujejo pričakovanje, da bo izpolnitev oziroma plačilo davčne obveznosti onemogočeno oziroma precej oteženo (v tej smeri že sodba tega sodišča opr. št. I U 1597/2009 z dne 13. 10. 2010).

Takšno pričakovanje je bilo tudi po presoji sodišča ob izdaji izpodbijanega sklepa zadosti utemeljeno. Za odločitev ključnih dejanskih ugotovitev, kot jih v obrazložitvi sklepa navede že prvostopenjski organ, tožnik s svojimi ugovori ni uspel izpodbiti. Njegovo utemeljevanje, češ da odtujitev premoženja - nepremičnine pomeni le spreminjanje oblike premoženja in da zgolj zato poplačilo morebitnega davčnega dolga ne more biti ogroženo, ustrezno zavrne že drugostopenjski organ, ki izpostavi, da v konkretnem primeru prejema kupnine za odtujeno nepremičnino tožnik ni izkazal. Kakšne argumentirane trditve o nasprotnem v tožbi ni. Že drugostopenjski organ tudi dovolj prepričljivo zavrne tožnikovo stališče o absurdnosti očitka, da sredstev iz naslova posojila ni položil na transakcijski račun, in sicer s tem, ko ugotavlja, da tožnik ni obrazložil in ne izkazal, da bi izposojena sredstva dejansko sploh prejel. Tožnik tega ne stori niti v tožbi, ampak ostaja pri pavšalnem in nedokazanem zatrjevanju, da je izposojena sredstva prejel. Do drugačne odločitve ne morejo pripeljati niti njegove navedbe v zvezi z ugotovitvijo, da kljub redni zaposlitvi v družbi Č. d.o.o. (katere edini družbenik je) na transakcijskem računu že od septembra 2009 dalje nima prilivov. Pojasnilo, da si zaradi finančne situacije v omenjeni družbi ne izplačuje plače, si pa plačuje prispevke za socialno varnost, namreč pomeni prav nasprotno od tega, kar želi dokazati tožnik, in sicer, da je zaposlen na način oziroma pri delodajalcu, kjer dejansko ne prejema plačila za svoje delo, to pa kvečjemu dodatno kaže, da bo izpolnitev davčne obveznosti onemogočena oziroma znatno otežena. Tudi z ugovorom, da prenos denarnih sredstev na račune povezanih oseb v skupni višini 19.000,00 EUR izpolnitve davčne obveznosti ne ogroža zato, ker pomeni zgolj 0,2 % zatrjevanega davčnega dolga, tožnik ne more uspeti. Argumentiranje, da je razpolaganje z zneski, ki so (sicer le) glede na višino davčne obveznosti relativno nizki, nepomembno, je že samo po sebi neprepričljivo. Poleg tega pa pri ugotavljanju, ali so podani pogoji za izdajo sklepa o zavarovanju, posameznih okoliščin ni mogoče presojati izolirano, vsake zase, ampak jih je treba oceniti v povezavi z vsemi ostalimi ugotovljenimi dejstvi. Ob taki presoji pa se tožnikov prenos denarnih sredstev na računa žene in hčere brez dvoma lahko opredeli kot dodatna okoliščina, ki kaže, da je utemeljeno pričakovati, da bo izpolnitev davčne obveznosti onemogočena oziroma znatno otežena. Ugovor, da prvostopenjski organ ni uspel izkazati, da bi bil prenos teh denarnih sredstev povezan z zadevnim postopkom, po povedanem za odločitev ni relevanten. Kot že rečeno, za izdajo sklepa o zavarovanju ni bistveno, da bi davčni zavezanec sam namenoma onemogočil ali precej otežil izpolnitev obveznosti, in bi bilo zato treba posebej ugotavljati povezavo, ki jo izpostavlja tožnik. V zvezi z navedbo, da je transakcijski račun tožnika blokiran na podlagi sklepa Okrožnega sodišča v K. opr. št. II Kpd … z dne 22. 1. 2010, zaradi česar mu je poslovanje z njim v celoti onemogočeno, je treba povedati, da se v tem postopku presoja zgolj pravilnost in zakonitost sklepa o zavarovanju izpolnitve davčne obveznosti. Ne da bi to vplivalo na odločitev, pa sodišče v tej zvezi pripominja, da „blokada“ stranki preprečuje razpolaganje s sredstvi na računu, ne preprečuje pa ji prejemanja sredstev na račun. Kot očitno neutemeljen sodišče zavrača tudi ugovor, da je izpodbijani sklep oprt na povsem pavšalne ugotovitve: iz povedanega je namreč razvidno, da so, nasprotno, pavšalni in neizkazani ugovori tožnika.

Slediti ni mogoče niti ugovoru, da je sklep nezakonit, ker iz njega ne izhaja, da bi prvostopenjski organ pri njegovi izdaji upošteval omejitve davčne izvršbe na denarna sredstva posameznika iz 2. in 3. odstavka 166. člena ZDavP-2, kar je bistvena sestavina odločbe. V skladu z določbo 1. točke 1. odstavka 119. člena ZDavP-2 lahko davčni organ z začasnim sklepom za zavarovanje naloži banki oziroma hranilnici, pri kateri ima zavezanec za davek denarna sredstva, da le-teh zavezancu ne izplača, zavezancu za davek pa prepove razpolaganje s temi sredstvi, pri čemer se smiselno upoštevajo omejitve iz 166. člena tega zakona (prim. določbe 2. in 3. odstavka navedenega člena v zvezi z določbami 159. člena ZDavP-2 o denarnih prejemkih, ki so izvzeti iz davčne izvršbe, in določbami 160. člena istega zakona o omejitvah davčne izvršbe na dolžnikove denarne prejemke). Na tej podlagi je bilo z izpodbijanim sklepom banki, pri kateri ima tožnik sredstva na računu, naloženo, da tožniku ne izplača sredstev na računu v višini 3.613.446,63 EUR, tožniku pa prepovedano razpolaganje z njimi. Katere omejitve (davčne izvršbe oziroma zavarovanja) iz 166. člena ZDavP-2 naj bi bile pri tem konkretno kršene, tožnik ne pojasni (npr. da del navedenih sredstev na računu predstavljajo sredstva iz naslova denarnih prejemkov, ki so izvzeti iz davčne izvršbe ipd). Kolikor s tem ugovorom uveljavlja, da bi moral davčni organ v izreku sklepa o zavarovanju obvezno našteti vse možne, ob izdaji sklepa sicer šele hipotetične omejitve v smislu omenjenih določb ZDavP-2, pa tožniku tudi ni mogoče pritrditi. Da bi bilo tovrstno naštevanje omejitev obvezna sestavina izreka sklepa, namreč po presoji sodišča ne izhaja niti iz 1. točke 1. odstavka 119. člena ZDavP-2, kot tudi ne iz kakšne druge določbe tega ali drugega zakona. Banka kot (profesionalni) ponudnik plačilnih storitev je zakonske omejitve pri izvrševanju sklepa o zavarovanju dolžna upoštevati že na podlagi kogentnih predpisov, kot opozori že drugostopenjski organ in ki jih citira tožena stranka v odgovoru na tožbo, in sicer 1. odstavka 140. člena ZPlasSS ter na podlagi 141. člena tega zakona izdanega Pravilnika o načinu ravnanja ponudnikov plačilnih storitev v zvezi z izvrševanjem sklepov o izvršbi in zavarovanju, ki jih izdajo davčni organi (Uradni list RS, št. 43/2010) oziroma - do izdaje oziroma uveljavitve tega pravilnika in s tem v času izdaje izpodbijanega sklepa smiselno uporabljivega - Pravilnika o načinu ravnanja izvajalcev plačilnega prometa v zvezi z izvrševanjem sklepov o prisilni izterjavi in sklepov za zavarovanje izpolnitve davčne obveznosti (Uradni list RS, št. 91/02 in nasl.; prim. 4. člen v zvezi s 15. členom).

Tudi tožbeni ugovori o neustrezni obrazložitvi izpodbijanega sklepa niso utemeljeni. Kot izhaja tudi iz povzetka njegove vsebine v tej sodbi, že prvostopenjski organ v obrazložitvi sklepa ugotavlja tako verjeten obstoj davčne obveznosti, kot tudi okoliščine, ki utemeljujejo pričakovanje, da bo njena izpolnitev onemogočena oziroma precej otežena. Organ druge stopnje ob odločanju o pritožbi ugotovitve prvostopenjskega organa dodatno osvetli in delno dopolni njegove zaključke. Pri tem mu nezakonitosti ni mogoče očitati, sploh ker ima po zakonu (3. odstavek 248. člena ZUP) celo pooblastilo, da če ob odločanju o pritožbi spozna, da je izrek v odločbi prve stopnje zakonit, vendar obrazložen z napačnimi razlogi, navede v svoji odločbi pravilne razloge, pritožbo pa zavrne.

Glede na povedano je sodišče presodilo, da tožbeni ugovori niso utemeljeni ter da je izpodbijani sklepa pravilen in zakonit, v postopku pred njegovo izdajo pa tudi ni našlo nepravilnosti, na katere je dolžno paziti po uradni dolžnosti. Zato je na podlagi 1. odstavka 63. člena ZUS-1 tožbo kot neutemeljeno zavrnilo.

Odločitev o stroških postopka temelji na določbi 4. odstavka 25. člena ZUS-1. Sodišče je odločilo brez glavne obravnave, ker v davčnem postopku ugotovljenih dejanskih okoliščin, ki so bistvene za odločitev, tožnik, kot že rečeno, ni konkretizirano prerekal (1. odstavek 59. člena ZUS-1).