Jedro

V obravnavanem primeru gre za nepriznavanje odbitka vstopnega DDV na podlagi računov, za katere prvostopenjski organ ugotavlja, da jih je izdal neplačujoči gospodarski subjekt, tožniku pa očita, da nima verodostojne poslovne dokumentacije, iz katere bi bilo razvidno, da so bile zaračunane storitve resnično opravljene s strani izdajatelja računa, iz objektivnih okoliščin pa prvostopenjski organ in tožena stranka zaključujeta, da je tožnik vedel oziroma bi moral vedeti, da sodeluje pri goljufivih transakcijah, katerih namen je pridobitev davčnih ugodnosti ter mu odbitek vstopnega DDV iz tega naslova ne gre.

Izrek

Tožba se zavrne.

Obrazložitev

Z odločbo št. DT 0610-1/2008,32-1603-08,13 z dne 14. 7. 2008 je Davčni urad Velenje kot prvostopenjski organ (v nadaljnjem besedilu: prvostopenjski organ) odločil pod točko I, da se tožniku odmeri DDV za davčna obdobja september 2005 v znesku 12.618,93 EUR z obrestmi; december 2005 znesek DDV-ja 9.814,72 EUR z obrestmi; januar 2006 znesek 59.088,63 EUR z obrestmi; februar 2006 znesek DDV 17.626,44 EUR z obrestmi; oktober 2006 znesek 8.512,77 EUR z obrestmi; november 2006 znesek 48.800,00 EUR z obrestmi; december 2006 znesek 25.400,00 EUR z obrestmi; januar 2007 znesek 12.200,00 EUR z obrestmi ter februar 2007 znesek 39.200,00 EUR z obrestmi. V II. točki izpodbijane odločbe je bilo odločeno, da mora tožnik odločbo izvršiti v roku 30 dni od vročitve odločbe, po tem roku pa se bodo zaračunale zamudne obresti in se bo začel postopek davčne izvršbe. Točka III izpodbijane odločbe je določila, da stroški postopka bremenijo davčni organ, točka IV izpodbijane odločbe pa, da pritožba ne zadrži izvršitve odločbe.

Prvostopenjski organ je pri tožniku opravil davčni inšpekcijski nadzor obračunavanja DDV za obdobje od 1. 9. 2005 do 28. 2. 2006 in od 1. 10. 2006 do 28. 2. 2007. O ugotovitvah je bil sestavljen zapisnik z dne 19. 5. 2008, ki je bil tožniku vročen. Nanj je tožnik podal pripombe, ki so bile delno upoštevane. Prvostopenjski organ je na podlagi zbrane tožnikove dokumentacije preverjal račune skladno z določili 1., 2. in 7. odstavka 40. člena Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 21/06-UPB4 s spremembami, v nadaljevanju ZDDV) in skladno z določili 62. člena, 63. člena in 67. člena Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 117/06, v nadaljevanju ZDDV-1). Ugotovil je nepravilnosti pri računih, prejetih od podjetij A. d.o.o. in B. d.o.o. Davčni organ je tožnika seznanil z dejstvom, da je podjetje A. d.o.o. po Uredbi Komisije (ES) 1925/2004 opredeljeno kot neplačujoči gospodarski subjekt oziroma „missing trader“, njegovi računi pa so navidezni računi, izdani izključno z namenom utaje DDV po principu odbitka vstopnega DDV, ki je na njegovih izdanih računih obračunan, vendar ne plačan. Davčni organ je nato nadrobno opisal poslovanje tožnika z družbo A. d.o.o., in sicer je bilo ugotovljeno, da je tožnik za nakupe vozil, ki jih je sicer opravil v tujini sam, le navidezno prikazal, kot da je nakup opravila navedena družba, tožnik pa je potem vozila kupil od nje. Pri tem družba A. d.o.o., DDV, ki je sicer bil prikazan na navideznih računih, prirejenih za ta namen, dejansko ni plačala, tožnik pa ga je uveljavljal kot vstopni DDV. Natančno so bile ugotovljene mnoge nepravilnosti, ki so se dogajale pri poslovanju s to družbo in sicer: nelogičnosti v datumu dobave tovornih vozil, in sicer naj bi na primer glede na dokumentacijo A. d.o.o. prodala vozilo C. d.o.o. približno dva meseca prej, preden ga je ona kupila od podjetja D. GmbH. Vloge za homologacijo vozil je vložilo podjetje C. d.o.o. in ne A. d.o.o., tehnično dokumentacijo je v tujini prevzel E.E. v imenu A. d.o.o., datumi dobav vozil tožniku po spornih računih se ne ujemajo oziroma so nezdružljivi z datumi dobav istih vozil družbi A. d.o.o. po dobavnicah nemških in avstrijskih dobaviteljev, direktor tožeče stranke E.E. oziroma F.F., ki je delal za tožnika, sta opravila operativno delo v zvezi z nakupi teh vozil v Avstriji in Nemčiji v imenu družbe A. d.o.o. (kot je plačilo avansa, vložitev zahteve za homologacijo vozila, prevzem tehnične dokumentacije za vozila, prevzem vozil). Tožnik je bil torej glede na njegovo sodelovanje kot direktor in glede na sodelovanje njegovega delavca pri nabavah vozil za družbo A., nedvomno seznanjen s cenami vozil pri nemških in avstrijskih prodajalcih. Bistveno je tudi, da je tožnik vozilo v tujini nabavljal preko družbe A. d.o.o., čeprav so bile cene vozil po spornih računih v večini primerov znatno višje od nabavnih cen družbe A. d.o.o. Ne glede na njene višje cene je tožnik za družbo A. d.o.o. v tujini opravil še operativna dela v zvezi z njenimi nakupi oziroma prevzemi obravnavanih vozil od avstrijskih in nemških prodajalcev. Tožnik bi lahko ista vozila kupil sam neposredno od avstrijskih in nemških ponudnikov po nižjih cenah, kot so izkazane na spornih računih, vendar je svoje aktivnosti v zvezi z nakupi obravnavanih vozil v tujini raje opravljal v imenu družbe A. d.o.o. Kateri naj bi bili v teh primerih ekonomski in razumni razlogi za to, da je vozila pod takšnimi pogoji nabavljal preko družbe A. d.o.o., tožnik ni pojasnil. Poleg tega ni predložil nobenih listin, ki bi dokazovale, da mu je družba A. d.o.o. v resnici dobavila vozila po spornih računih oziroma da je resnično prišlo do prometa blaga po spornih računih. Tožnik svojih trditev v zvezi z datumi dobav ni podprl z nobeno listino. Nepriznani odbitki vstopnega DDV, ki se nanašajo na poslovanje s podjetjem A. d.o.o., so naloženi v plačilo v izpodbijani odločbi v točkah I/1 do I/5. Izpodbijana odločba se nanaša tudi na nepriznanje odbitkov DDV po računih, ki jih je tožniku izdala družba B. d.o.o. za davčna obdobja oktober 2006, november 2006, december 2006 ter januar 2007 in februar 2007 (točke I/6 do I/9). Prvostopenjski organ v izpodbijani odločbi ugotavlja povezanost družb B. d.o.o. in družbe C. d.o.o. ter sodelovanja predstavnikov družbe C. d.o.o. pri nabavah družbe B. d.o.o. nasploh.

Drugostopenjski organ je pritožbi tožnika (družba C. d.o.o. je bila izbrisana iz sodnega registra dne 5. 3. 2010, zato se postopek nadaljuje zoper bivšega družbenika in direktorja E.E. kot tožnika) delno ugodil v delu, ki se nanaša na odbitek vstopnega DDV, ki ga je tožnik uveljavljal po računih družbe B. d.o.o., in sicer je posledično bila odpravljena prvostopenjska odločba v točkah od I/5 do I/9 izreka ter je bila zadeva v tem odpravljenem delu vrnjena v ponoven postopek. V preostalem delu pa je drugostopenjski organ pritožbo zavrnil. Drugostopenjski organ zavrača ugovor tožnika, da ni imel možnosti sodelovanja v postopku davčnega inšpekcijskega nadzora, ker naj za ta postopek ne bi niti vedel. Iz dokumentacije v spisu je namreč razvidno, da je prvostopenjski organ z dvema sklepoma tožniku prepovedal razpolaganje s sredstvi na transakcijskem računu oziroma prepovedal razpolaganje z vrednostnimi papirji, in sicer na podlagi podatkov, pridobljenih v drugih postopkih. Sklepa sta bila tožniku vročena dne 14. 3. 2008, prav tako pa je bilo istega dne tožniku vročeno vabilo na zaslišanje kot odgovorni osebi stranke v postopku C. d.o.o.. Na zaslišanju dne 17. 3. 2008 je bil tožniku vročen sklep, s katerim mu je bilo naloženo, da predloži poslovne knjige in evidence ter poslovno dokumentacijo za inšpicirana obdobja, med drugim tudi prejete račune s pripadajočo dokumentacijo. Davčni organ je med postopkom primerjal listine, ki mu jih je predložil tožnik, z listinami, ki jih je pridobil sam od registracijskega organa ter od avstrijskih in nemških davčnih organov. Tožnik sam pa ni zanikal, da mu je bilo to gradivo predstavljeno. Tudi drugostopenjski organ se strinja z ugotovitvami prvostopenjskega organa, da družba A. d.o.o. ni opravljala nobene gospodarske dejavnosti in v obračunih DDV ni izkazovala zaračunanega DDV, temveč je vedno prikazovala minimalno razliko med vstopnim in izstopnim DDV. Poleg tega omenjena družba na svojem naslovu ni imela poslovnih prostorov, odgovorna oseba ni vedela ničesar o poslovanju podjetja, telefonska številka družbe ni obstajala, družba davčnemu organu ni predložila nobene dokumentacije v zvezi s svojim poslovanjem, niti ni predložila poslovnih knjig. Od družbe A. d.o.o. prvostopenjski organ ni uspel pridobiti nobene dokumentacije v zvezi z njenim poslovanjem in tudi ne dokumentacije v zvezi z njenimi dobavami tožniku. Drugostopenjski organ se strinja z ugotovitvami prvostopenjskega organa, da tožnik ni pojasnil ekonomskih in razumnih razlogov, da je tovorna vozila z relativno visokimi cenami kupoval preko družbe A. d.o.o. pod opisanimi pogoji. Zato nadalje pravi, da je tožnik pri poslovanju z družbo A. d.o.o. vedel oziroma bi moral vedeti, da sodeluje v davčni goljufiji. V skladu z razlago, ki izhaja iz sodbe Sodišča Evropskih skupnosti št. C-439/04 in C-440/04 – združeni zadevi z dne 6. 7. 2006 pa davčni zavezanec, ki je vedel ali bi moral vedeti, da sodeluje pri davčni goljufiji, niti v primeru, če je prišlo do obdavčljivega prometa, ni upravičen do odbitka vstopnega DDV. Tožnik tudi ni razpolagal z nobenimi listinami, ki bi dokazovale, da mu je družba A. d.o.o. v resnici dobavila vozila po spornih računih. Zato mu utemeljeno ni bil priznan odbitek vstopnega DDV za september 2005, december 2005, januar 2006 in februar 2006. Tožnik je vložil tožbo zoper neodpravljeni del prvostopenjske odločbe. Navaja, da je ves postopek davčnega inšpekcijskega nadzora potekal nepravilno in nezakonito. Že prejšnje izdane odločbe tožene stranke so bile delno odpravljene, zato se je znesek DDV že večkrat bistveno zmanjšal, še vedno pa je nepravilen, ker njegov davčni dolg ne obstaja. Inšpektor ni angažiral izvedencev ustrezne stroke in je tako odločba izdana zgolj na podlagi pavšalnih in pomanjkljivih ugotovitev davčnega organa. Izpodbijana odločba je nezakonita, krivična in jo je potrebno odpraviti še v delu, v katerem je bila njegova pritožba zavrnjena. Tožena stranka je zagrešila številne napake, ki so mu povzročile veliko gospodarsko škodo. Tožnik sodišču predlaga, da izvede postopek, v katerem angažira izvedence ustrezne stroke, ki bo ugotovil, da davčni dolg ne obstaja in tudi njega zasliši, da bi lahko dokazal, da ničesar ne dolguje. Sodišču predlaga, da izpodbijano odločbo odpravi.

Tožena stranka je na tožbo odgovorila in predlagala zavrnitev tožbe. Poudarila pa je še, da je bilo tožniku znano, da družba A. d.o.o., ki naj bi družbi C. d.o.o. dobavljala motorna vozila, v resnici sploh ni poslovala. Na to kaže že dejstvo, da je tožnik kot družbenik in direktor takratne družbe C. d.o.o. v Avstriji in Nemčiji nastopal v imenu družbe A. d.o.o. Tožba ni utemeljena.

Po mnenju sodišča je izpodbijana odločba pravilna in zakonita. Sodišče se z razlogi prvostopenjskega organa, potrjenimi z obrazložitvijo tožene stranke strinja in jih v izogib ponavljanju posebej ne navaja (2. odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu, Uradni list RS, št. 105/06 s spremembami, v nadaljevanju ZUS-1). Glede tožbenih ugovorov pa dodaja: V obravnavanem primeru gre za nepriznavanje odbitka vstopnega DDV na podlagi računov, za katere prvostopenjski organ ugotavlja, da jih je izdal neplačujoči gospodarski subjekt oziroma „missing trader“, tožniku pa predvsem očita, da nima verodostojne poslovne dokumentacije, iz katere bi bilo razvidno, da so bile zaračunane storitve resnično opravljene s strani izdajatelja računa, iz objektivnih okoliščin pa prvostopenjski organ in tožena stranka zaključujeta, da je tožnik vedel oziroma bi moral vedeti, da sodeluje pri goljufivih transakcijah, katerih namen je pridobitev davčnih ugodnosti ter mu odbitek vstopnega DDV iz tega naslova ne gre, kar je skladno s prakso Sodišča Evropske unije (v primeru Axel-Kittel, Halifax PLC, Optigen Ltd.).

Pravica do odbitka DDV nastane v trenutku, ko nastane obveznost obračuna DDV (1. odstavek 40. člena ZDDV oziroma 62. člena ZDDV-1). Davčni zavezanec sme odbiti DDV ne prej kot v davčnem obdobju, v katerem je prejel račune za njemu opravljeno dobavo blaga ali storitev. Relevantna okoliščina v obravnavani zadevi je po mnenju sodišča ugotovitev, da tožeča stranka ni izkazala, da bi šlo za njej opravljene storitve (dobava tovornih vozil) s strani izdajatelja računa družbe A. d.o.o., zato tudi ni nastala pravica do odbitka. Tudi iz prakse SEU, na primer v zadevi Genius Holding BV (C-342/87) izhaja, da mora biti na računu zaračunana dejanska transakcija, da je DDV resnično dolg do države oziroma da nastane pravica do odbitka vstopnega DDV. Zgolj zato, ker je DDV na računu naveden, ne da bi bila zaračunana resnična transakcija, pomeni, da DDV ni resnično dolg do države oziroma da ne nastane pravica do odbitka vstopnega DDV, tako kot v obravnavanem primeru.

Subjektivni element, ki ga navajata oba davčna organa na strani tožnika, je tudi po mnenju sodišča podan, čeprav ni edini razlog za nepriznavanje odbitka. Tudi po mnenju sodišča gre za nenavadno poslovno prakso, da tožnik kupuje tovorna vozila preko družbe A. d.o.o., za katero v mnogih primerih nastopa tudi sam, in potem kupuje tovorna vozila po precej višjih cenah, kot če bi tovorna vozila kupoval sam, brez te družbe. Predvsem pa tožnik ni predložil nobenih listin, ki bi dokazovale, da mu je družba A. d.o.o. tudi v resnici dobavila vozila po spornih računih oziroma da je v resnici prišlo do prometa blaga po teh računih.

Sodišče se strinja z ugotovitvijo obeh organov, na podlagi katerih temelji pravilen zaključek, da so računi, s katerimi je tožeča stranka dokazovala pravico do odbitka vstopnega DDV, fiktivni, kar izhaja iz okoliščin, ki jih je davčni organ natančno opisal. Sodišče ne vidi razloga, da ne bi sledilo ugotovitvam davčnega organa, da gre za navidezne posle, tožnik pa drugega niti ni dokazal. Po 3. odstavku 74. člena Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 117/06, v nadaljevanju ZDavP-2) navidezni pravni posli ne vplivajo na obdavčenje. Če navidezen pravni posel prikriva drug pravni posel, je za obdavčenje merodajen prikrit pravni posel. Po mnenju sodišča pa tudi ni dvoma, da je izdajatelj računov družba A. d.o.o. neplačujoč gospodarski subjekt v smislu Uredbe Komisije (ES) št. 1925/2004, ki na računih izkazanega in dolgovanega DDV ni plačala, to dejstvo pa je bilo razkrito tudi iz podatkov navzkrižnih kontrol pri tej družbi.

Razlog za odločitev sodišča torej ni zgolj v dejstvu, da je tožnik sodeloval s to družbo, ampak v okoliščini, da ni izkazal, da je ta družba zaračunane storitve zanj tudi resnično opravila, saj tožnik sam ni predložil verodostojnih dokumentov, ki bi to potrjevali. Tožnik pa je tisti, na katerem je dokazno breme za uveljavljanje davčne ugodnosti (76. člen ZDavP-2).

Ker je po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožbeni ugovor pa neutemeljen, je sodišče tožbo na podlagi 1. odstavka 73. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

Sodišče v zadevi ni opravilo glavne obravnave zaradi izvedbe predlaganih dokazov, saj so podatki v spisu dali zanesljivo podlago za odločitev (2. odstavek 59. člena ZUS-1).