Jedro

Iz ureditve v materialni zakonodaji izhaja, da ob podaritvi kapitala zavezančevemu zakoncu do odloga ugotavljanja davčne obveznosti pride zgolj pod pogojem, da zavezanec opcijo odloga ugotavljanja davčne obveznosti izbere in svojo izbiro priglasi davčnemu organu po pravilih davčnega postopka, davčni organ pa v davčnem postopku z odločbo ugotovi izpolnjenost pogojev in s tem prizna pravico do odloga. Četudi je rok za priglasitev odloga ugotavljanja davčne obveznosti določen v zakonu, ki ureja davčni postopek (331. člen ZDavP-2), pa glede na tretji odstavek 100. člena ZDoh-2 predstavlja materialnopravni rok, ki časovno omejuje zavezančevo zakonsko pravico do izbire opcije odloga ugotavljanja davčne obveznosti. Glede na navedeno je zakonski rok iz 331. člena ZDavP-2 materialonopraven prekluzivni rok.

Izrek

I.Tožba se zavrne.

II.Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

1.Finančna uprava Republike Slovenije (v nadaljevanju prvostopenjski, tudi davčni organ organ) je z izpodbijanim sklepom kot prepozno zavrgla vlogo tožnika za odlog ugotavljanja davčne obveznosti pri podaritvi kapitala tožnikovi zakonski partnerki A. A. Odločila je tudi, da vsaka stranka trpi svoje stroške davčnega postopka. Davčnemu organu pa posebni stroški niso nastali.

2.Iz obrazložitve izpodbijanega sklepa izhaja, da je tožnik 9. 2. 2021 pri prvostopenjskemu organu priglasil odlog ugotavljanja davčne obveznosti pri podaritvi kapitala tožnikovi zakonski partnerki A. A. in sicer 6,4 % deleža v družbi B., d.o.o., kar predstavlja osnovni vložek v višini 64.000,00 EUR glede na celotni kapital družbe. Predložil je Pogodbo o prenosu poslovnega deleža SV 953/16 z dne 5. 12. 2016 v notarskem zapisu. Tožnik je 23. 12. 2016 vložil napoved za odmero dohodnine od dobička iz kapitala za leto 2016, ki ji je priložil popisni list za neodplačno odsvojitev predhodno navedenega poslovnega deleža v družbi B., d.o.o. svoji ženi. Davčni organ je ugotovil, da vrednost, navedena v popisnem listu, ni ustrezna. Tožnik je nato 31. 1. 2021 na podlagi poziva davčnega organa vložil popravljeno napoved in ji priložil cenitev vrednosti podjetja B., d.o.o. Navedel je tudi, da je šele v davčnem postopku ugotovil, da mora vložiti tudi vlogo za odlog ugotavljanja davčne obveznosti na predpisanem obrazcu. Dne 9. 2. 2021 je davčni organ prejel dopolnitev vloge - priglasitev odloga ugotavljanja davčne obveznosti pri podaritvi kapitala zakonskemu partnerju in otrokom. Prvostopenjski organ je tožniku pojasnil, da lahko davčni zavezanec, ki podari kapital zakoncu ali otroku, uveljavlja davčno ugodnost odloga ugotavljanja davčne obveznosti, kot jo določa 100. člen Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2), pri čemer mora priglasitev skladno z drugim odstavkom 331. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) opraviti najpozneje do roka za vložitev napovedi iz 326. člena ZDavP-2. Tožnik bi moral priglasitev uveljavljanja odloga ugotavljanja davčne obveznosti vložiti najkasneje do 28. februarja tekočega leta za preteklo leto, česar tožnik ni storil in je zamudil rok. Zato je davčni organ njegovo vlogo z izpodbijanim sklepom zavrgel kot prepozno. Predhodno naveden rok je prekluziven kar pomeni, da s potekom roka pravica do uveljavljanja ugodnosti ugasne. Davčni organ je zavrnil tožnikovo pripombo v kateri se sklicuje na 61. člen ZDavP-2, ki po mnenju tožnika dopušča, da v napovedi davčne obveznosti davčni zavezanec do izdaje odmerne odločbe lahko uveljavlja tudi davčne ugodnosti, kot je to tudi odlog ugotavljanja davčne obveznosti. Prvostopenjski organ je pojasnil, da z institutom samoprijave ni mogoče priglasiti odloga ugotavljanja davčne obveznosti pri podaritvi kapitala zavezančevemu zakoncu ali otroku, saj slednji ni v nobenem delu vezan na institut samoprijave.

3.Pritožbeni organ je pritožbo zoper izpodbijani sklep zavrnil kot neutemeljeno z obrazložitvijo, da je za uveljavljanje davčne ugodnosti (pravice do odloga) predpisani rok za priglasitev materialni rok in s tem prekluzivni, kar pomeni, da s potekom roka pravica do uveljavljanja ugodnosti ugasne in je ni mogoče podaljševati glede na okoliščine, ki jih navajajo posamezni zavezanci v svojih vlogah, drugačna razlaga pa ne izhaja niti iz načel davčnega postopka. Meni tudi, da z institutom samoprijave ni mogoče uveljavljati institutov oz. ugodnosti, ki se ne nanašajo neposredno na samo odmero davka, ampak vplivajo zgolj na odlog izvršitve v zakonsko določenih primerih. Pritožbeni organ meni, da rok iz drugega odstavka 331. člena ZDavP-2 v povezavi z odločbo petega odstavka 326. člena ZDavP-2 predstavlja enega izmed zakonsko določenih pogojev za davčno ugodnost po 100. členu ZDoh-2. Posledično je priglasitev v zakonsko določenem roku eden od pogojev za uspešno uveljavljanje davčne ugodnosti. Odlog ugotavljanja davčne obveznosti pomeni izjemo od siceršnjega pravila in s tem davčno ugodnost, ki se lahko uveljavlja le na zahtevo (priglasitev) zavezanca in na predpisan način, oz. v roku (za vložitev napovedi) iz petega odstavka 326. člena ZDavP-2, do katerega je v skladu z drugim odstavkom 331. člena ZDavP-2 treba najpozneje vložiti priglasitev odloga ugotavljanja davčne obveznosti. Pritožbene navedbe, da ima zavezanec pravico do odloga že po samem zakonu, so neutemeljene. Neutemeljen je tudi pritožbeni ugovor, da je rok, v katerem se lahko opravi priglasitev uveljavljanja odloga ugotavljanja davčne obveznosti, procesne narave in ni prekluziven. Med zastaralnimi ter prekluzivnimi roki obstaja razlika. S potekom zastaralnega roka je šteti, da je prenehalo pravno varstvo za pravico, ki je predmet zastaranja, vendar pravica obstaja še naprej, upravičenec izgubi možnost učinkovitega uveljavljanja te pravice. V zvezi s prekluzivnim rokom oz. prekluzijo pa pojasni, da z zastaranjem ne ugasne samo zahtevek za pravno varstvo, temveč s prekluzijo ugasne pravica sama, kar pomeni, da pravice ni več, kot tudi ne pravne podlage za ravnanje v skladu z njeno vsebino. Rok, določen v 331. členu ZDavP-2 v zvezi z določbo 226. člena ZDavP-2, je materialni prekluzivni rok, katerega potek ima za posledico, da določenega procesnega dejanja, vezanega na ta rok, ni več mogoče opraviti in da zaradi tega nastopi prekluzija, pri tem pa ni mogoče šteti, da ima drugo procesno dejanje (vložitev davčne napovedi) učinek prekinitve teka procesnega roka.

4.Zoper izpodbijani sklep tožnik vlaga tožbo iz razlogov po 1., 2. in 3. točki prvega odstavka 27. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1). V konkretnem primeru je tožnik vložil preuranjeno (takoj po odsvojitvi) napoved za odmero davka od kapitalskih dobičkov ob neodplačni odsvojitvi kapitala svoji zakoniti ženi. V ugotovitvenem postopku je davčni organ tožnika seznanil, da bo davčna obveznost, kljub temu, da gre za neodplačno odsvojitev poslovnega deleža v družni, nastala, zato je tožnik z vlogo, dano v tem davčnem postopku, uveljavljal odlog ugotavljanja davčne obveznosti v skladu z drugim odstavkom 100. člena ZDoh-2. Tožnik je vlogo vložil tekom davčnega postopka na podlagi pravočasne priglasitve neodplačne odsvojitve kapitala. V takšnem primeru so po mnenju tožnika vsi prekluzivni roki prekinjeni, ne tečejo pa tudi tisti zakonski roki, ki so vezani na uveljavljanje davčnih ugodnosti, olajšav in oprostitev. Tožnik se ne strinja z razlago davčnega organa, da prekluzivni rok iz 331. člena ZDavP-2 ni bil prekinjen z vložitvijo tožnikove priglasitve odsvojitve kapitala na obrazcu za odmero davka, katere obveznost se po pogojih iz 100. člena ZDoh-2 ugotavlja v postopku priglasitve odsvojitve kapitala. Iz pravilne razlage 100. člena ZDoh-2, ki je materialna predpis za uveljavljanje davčne ugodnosti odloga ugotavljanja davčne obveznosti, kot tudi iz gramatične razlage določbe 331. člena ZDavP-2, po mnenju tožnika jasno izhaja, da je odločanje o odlogu ugotavljanja davčne obveznosti dopustno tudi znotraj odmernega postopka na podlagi pravočasno priglašene odsvojitve kapitala vse do izdaje odmerne odločbe, ker je s tem dejanjem davčnega zavezanca tudi prekinjen prekluzivni rok iz 331. člena ZDavP-2, saj je ta rok po materialnem predpisu vezan na pravočasno priglasitev odsvojitve kapitala, ni pa ni pogojen s predpisanim obrazcem. Konkretni davčni postopek odmere dohodnine od dobička od odsvojitve vrednostnih papirjev, drugih deležev ter investicijskih kuponov za leto 2016 tožnikovi zakoniti ženi se je začel na podlagi preuranjene priglasitve 23. 12. 2016, ko je tožnik mislil, da davčna obveznost ne obstaja, ker ni ugotovljenega dobička. Šele s spremembo pravne prakse Vrhovnega sodišča RS v decembru 2020 je bilo možno vložiti vlogo za odlog tudi v takšnem primeru. Tožnikovo napoved z dne 23. 12. 2016 bi moral davčni organ v skladu s 326. členom ZDavP-2 zavreči kot preuranjeno, saj začne teči rok za njeno vložitev po izteku davčnega leta za katerega se davek napoveduje. Davčni organ bi moral tudi odločiti v roku 30 dni po vložitvi napovedi, česar pa ni storil.

5.Neodplačni prenos (darilo) ureja Zakon o davkih na dediščine in darila (v nadaljevanju ZDDD), ki pa ne ureja neodplačnega prenosa poslovnih deležev, ureja zgolj prenos vrednostnih papirjev. Gre za neenako zakonsko ureditev neodplačnega prenosa poslovnega deleža in neodplačnega prenosa delnic, čeprav gre v obeh primerih za korporacijska premoženjska upravičenja. Skladno s tretjim odstavkom 100. člena ZDoh-2 je določeno, da o tem, ali gre za odsvojitev kapitala iz drugega odstavka tega člena, odloči davčni organ na podlagi priglasitve odsvojitve kapitala pri davčnem organu. Utemeljena in pravočasna je tožnikova zahteva za upoštevanje ugodnosti odloga ugotavljanja davčne obveznosti, glede na spremenjeno davčno napoved in nastalo davčno obveznost. V konkretnem primeru ne gre za odločanje v posebnem davčnem postopku (priglasitev odloga po 331. členu ZDavP-2), ampak za odločanje o davčnih ugodnostih v okviru odmernega postopka na podlagi priglasitve (davčne napovedi) odsvojitve kapitala po ZDoh-2. ZDavP-2 pa ne izključuje možnosti odločanja o davčnih ugodnostih (kamor spada tudi odlog ugotavljanja davčne obveznosti) v postopku priglasitve odsvojitve kapitala do izdaje odmerne odločbe. Vrhovno sodišče RS še ni presojalo primera, ko je davčni zavezanec pravočasno vložil priglasitev odsvojitve kapitala in v tem davčnem postopku, tekom postopka, uveljavljal tudi odlog ugotavljanja davčne obveznosti, ko so bili za to podani pogoji. Glede na določbo 100. člena ZDoh-2 se je po mnenju tožnika s tem prekinil tudi tek prekluzivnega roka za odločanje o odlogu ugotavljanja davčne obveznosti pri neodplačni odsvojitvi kapitala. Poseben postopek po 331. členu ZDavP-2 pa se uporablja le, če davčni zavezanec sploh ne vloži priglasitve odsvojitve kapitala, ampak samo odlog ugotavljanja davčne obveznosti. Kolikor davčni zavezanec priglasi odsvojitev kapitala pravočasno, pa lahko v tem davčnem postopku uveljavlja vse ugodnosti, ki se tičejo odmere davka, tudi tiste, ki jih ureja poseben postopek. S pravočasno vložitvijo napovedi pa se prekine tek rokov tudi v posebnih postopkih. Navedeno izhaja iz 61. člena ZDavP-2. Zakonodajalec ni imel namena davčnega zavezanca, ki je pravočasno oz. preuranjeno priglasil neodplačno odsvojitev kapitala podvreči drugačnim pravilom ugotavljanja davčne osnove kot s splošnimi pravili o odmeri davka, upoštevajoč tudi ugodnosti za davčnega zavezanca, ki so sicer urejene v posebnem postopku. S pravočasno vložitvijo priglasitve odsvojitve kapitala so prekinjeni vsi prekluzivni roki, ki so povezani z odmero tega davka in za uveljavljanje davčnih ugodnosti. Znotraj odmernega postopka ni omejitev za uveljavljanje davčnih ugodnosti. Edino takšna razlaga je dopustna, upoštevajoč zakonske možnosti samoprijave. Taka razlaga zakona je tudi v skladu s temeljnimi načeli davčnega prava in z ustavnimi načeli. Na davčnem področju pomeni načelo davčne pravičnosti in načelo enakomerne porazdelitve davčnega bremena med davčne zavezance izpeljavo ustavnega načela enakosti pred zakonom (14. člen Ustave RS). Tožnik sodišču predlaga, naj izpodbijani sklep odpravi in tožniku tudi prisodi povračilo stroškov postopka, v primeru zamude z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

6.Toženka v odgovoru na tožbo v celoti prereka tožbene navedbe in vztraja pri do sedaj navedenih razlogih ter predlaga zavrnitev tožbe.

7.Tožba ni utemeljena.

8.Po presoji sodišča je izpodbijani sklep pravilen in zakonit, sodišče se strinja z razlogi prvostopenjskega organa, dopolnjenimi z razlogi pritožbenega organa in jih v izogib ponavljanju posebej ne navaja (drugi odstavek 71. člena ZUS-1), glede tožbenih navedb pa dodaja:

9.Dejansko stanje v zadevi ni sporno. Tožnik je 9. 2. 2021 pri prvostopenjskemu organu priglasil uveljavljanje odloga ugotavljanja davčne obveznosti pri podaritvi (neodplačni odsvojitvi) kapitala tožnikovi zakonski partnerki A. A. in sicer 6,4 % poslovnega deleža v družbi B., d.o.o., v višini 64.000,00 EUR glede na celotni kapital družbe na podlagi Pogodbe o prenosu poslovnega deleža SV 953/16 z dne 5. 12. 2016 v notarskem zapisu. Tožnik je 23. 12. 2016 vložil napoved za odmero dohodnine od dobička iz kapitala za leto 2016, ki ji je priložil tudi popisni list za neodplačno odsvojitev predhodno navedenega poslovnega deleža v družbi B., d.o.o. svoji zakonski partnerki. V zakonsko določenem roku iz 331. člena ZDavP-2 tožnik ni priglasil uveljavljanja odloga ugotavljanja davčne obveznosti pri podaritvi kapitala po 100. členu ZDoh-2 (do 28. februarja tekočega leta za preteklo leto v skladu s 326. členom ZDavP-2), kar je storil šele na poziv davčnega organa z vlogo dne 9. 2. 2021, kar med strankama prav tako ni sporno. Sporno pa je, ali je z izpodbijanim sklepom prvostopenjski organ tako priglašeno uveljavljanje odloga ugotavljanja davčne obveznosti pravilno in zakonito zavrgel kot prepozno. Sporna je razlaga prava in sicer določb 331. člena ZDavP-2 v povezavi s 100. členom ZDoh-2.

10.ZDoh-2 v 100. členu določa, da kadar zavezanec odsvoji kapital na način, določen v drugem odstavku tega člena, se davčna obveznost zavezanca v trenutku odsvojitve ne ugotavlja (prvi odstavek). Ugotavljanje davčne obveznosti se lahko odloži med drugim pri podaritvi kapitala zavezančevemu zakoncu (prva točka drugega odstavka 100. člena ZDoh-2), pri čemer o tem, ali gre za odsvojitev kapitala iz drugega odstavka tega člena, odloči davčni organ na podlagi priglasitve odsvojitve kapitala pri davčnem organu, če je tako določeno z zakonom, ki ureja davčni postopek (tretji odstavek).

11.ZDavP-2 v prvem in drugem odstavku 331. člena določa, da mora davčni zavezanec podaritev kapitala zakoncu ali otroku, za katero želi uveljaviti odlog ugotavljanja davčne obveznosti, priglasiti pri davčnem organu, pri katerem bi moral vložiti napoved. Priglasitev opravi davčni zavezanec najpozneje do roka za vložitev napovedi iz tretjega ali petega odstavka 326. člena tega zakona na predpisanem obrazcu in s priloženimi dokazili o izpolnjevanju pogojev za odlog.

12.Davčna obveznost iz naslova davka od dobička iz kapitala se praviloma ugotavlja ob odsvojitvi. Ugotavljanje davčne obveznosti se lahko odloži le v primerih, ki so določeni v drugem odstavku 100. člena ZDoh-2 in sicer tudi pri podaritvi kapitala (neodplačni odsvojitvi kapitala) zavezančevemu zakoncu ali otroku. Nadaljnji zakonski pogoj pa je priglasitev odloga ugotavljanja davčne obveznosti v skladu z 331. členom. Napoved je potrebno vložiti do roka za vložitev napovedi iz tretjega ali petega odstavka 326. člena ZDavP-2 na predpisanem obrazcu s priloženimi dokazili o izpolnjevanju pogojev. Rok za priglasitev odloga ugotavljanja davčne obveznosti iz 331. člena v zvezi z določbo 326. člena ZDavP-2 je materialni prekluzivni rok, saj z zamudo tega roka zavezanec izgubi navedeno možnost. Gre za izjemo od splošnega pravila, ki se razlaga restriktivno. Kot je tožniku pravilno pojasnil že pritožbeni organ pa procesno dejanje vložitve napovedi za odmero dohodnine od dobičke iz kapitala ne učinkuje na potek predhodno navedenega prekluzivnega materialnega roka, kot to napačno navaja tožnik.

13.Tožnik zagovarja stališče, da je predmetno napoved za odmero davka od dobička iz kapitala od neodplačne odsvojitve poslovnega deleža družbe svoji zakoniti ženi podal pravočasno in da gre za reden postopek odmere dohodnine od dohodka iz kapitala na podlagi pravočasno vložene napovedi ter ne za poseben postopek po 331. členu ZDavP-2 v zvezi s 100. členom ZDoh-2. Meni tudi, da v konkretnem primeru ne gre za odločanje v posebnem, ločenem davčnem postopku (priglasitev uveljavljanja odloga ugotavljanja davčne obveznosti po 331. členu ZDavP-2), ampak za odločanje o davčnih ugodnostih v okviru odmernega postopka na podlagi tožnikove pravočasne davčne napovedi. Po mnenju tožnika iz pravilne razlage 100. člena ZDoh-2, ki je materialna predpis za davčno ugodnost odloga ugotavljanja davčne obveznosti, kakor tudi iz gramatične razlage 331. člena ZDavP-2 izhaja, da je odločanje o odlogu ugotavljanja davčne obveznosti dopustno tudi znotraj odmernega postopka na podlagi pravočasno vložene napovedi za odmero dohodnine od dobička od odsvojitve kapitala do izdaje odmerne odločbe, ker je s tem dejanjem davčnega zavezanca prekinjen prekluzivni rok iz 331. člena ZDavP-2, saj je ta rok po materialnem predpisu vezan na pravočasno napoved za odmero dohodnine od dobička od odsvojitve kapitala, ni pa ni pogojen s predpisanim obrazcem. S tožnikovo razlago instituta odloga ugotavljanja davčne obveznosti oziroma pravil v zvezi z njegovim uveljavljanjem, se sodišče ne strinja. Davčna obveznost iz naslova davka od dobička iz kapitala se praviloma ugotavlja ob odsvojitvi, odloži pa se lahko le v primerih, ki so določeni v drugem odstavku 100. člena ZDoh-2, med drugim tudi pri podaritvi (neodplačni odsvojitvi) kapitala zavezančevemu zakoncu ali otroku. Po tretjem odstavku istega člena o tem, ali gre za odsvojitev kapitala iz drugega odstavka tega člena, in torej tudi o tem, ali gre za podaritev kapitala zavezančevemu zakoncu, odloči davčni organ na podlagi priglasitve odsvojitve kapitala pri davčnem organu, če je tako določeno z zakonom, ki ureja davčni postopek. Po prvem odstavku 331. člena ZDavP-2 mora zavezanec podaritev kapitala zakoncu ali otroku, za katero želi uveljaviti odlog ugotavljanja davčne obveznosti, priglasiti pri davčnem organu, pri katerem bi moral vložiti napoved. Po drugem odstavku istega člena pa mora priglasitev opraviti najpozneje do roka za vložitev napovedi iz tretjega ali petega odstavka 326. člena tega zakona na obrazcu, ki ga predpiše minister, pristojen za finance, in s priloženimi dokazili o izpolnjevanju pogojev za odlog. Odlog ugotavljanja davčne obveznosti torej pomeni izjemo od siceršnjega pravila in s tem davčno ugodnost, ki se lahko uveljavlja le na zahtevo (priglasitev) zavezanca in na predpisan način, oziroma v roku (za vložitev napovedi) iz petega odstavka 326. člena ZDavP-2, do katerega je v skladu z drugim odstavkom 331. člena ZDavP-2 treba najpozneje vložiti priglasitev odloga ugotavljanja davčne obveznosti. Iz Predloga Zakona o davčnem postopku (EVA: 2006-1611-0024, z dne 14. 9. 2006, dosegljivo na spletni strani Državnega zbora RS) izhaja pri obrazložitvi k 335. členu (ki se nanaša na odlog ugotavljanja davčne obveznosti), da se v tem členu določa način uveljavljanja odloga davčne obveznosti iz naslova kapitalskih dobičkov, v primerih, ko je z zakonom, ki ureja dohodnino, odlog možen, pri čemer se odlog lahko uveljavlja na podlagi priglasitve pri davčnem organu in odobritve davčnega organa. Po presoji sodišča navedeno jasno kaže, da ni merodajno le izpolnjevanje pogojev, temveč tudi sledenje predpisanemu postopku (tj. pravočasna vložitev priglasitve in pridobitev odobritve davčnega organa). Da je pravica do odloga davčne obveznosti omejena s pravili davčnega postopka, izhaja iz drugega in tretjega odstavka 100. člena ZDoh-2, torej iz materialnopravnega predpisa. Iz drugega odstavka 100. člena ZDoh-2 tako izhaja, da je odlog davčne obveznosti opcija, ki jo ima davčni zavezanec na izbiro ob siceršnji obdavčljivi odsvojitvi kapitala.

14.Iz ureditve v materialni zakonodaji izhaja, da ob podaritvi kapitala zavezančevemu zakoncu do odloga ugotavljanja davčne obveznosti pride zgolj pod pogojem, da zavezanec opcijo odloga ugotavljanja davčne obveznosti izbere in svojo izbiro priglasi davčnemu organu po pravilih davčnega postopka, davčni organ pa v davčnem postopku z odločbo ugotovi izpolnjenost pogojev in s tem prizna pravico do odloga. Četudi je rok za priglasitev odloga ugotavljanja davčne obveznosti določen v zakonu, ki ureja davčni postopek (331. člen ZDavP-2), pa glede na tretji odstavek 100. člena ZDoh-2 predstavlja materialnopravni rok, ki časovno omejuje zavezančevo zakonsko pravico do izbire opcije odloga ugotavljanja davčne obveznosti. Glede na navedeno je zakonski rok iz 331. člena ZDavP-2 materialonopraven prekluzivni rok.

15.Glede davčne ugodnosti odloga ugotavljanja davčne obveznosti (po 331. členu ZDavP-2) v povezavi z možnostjo samoprijave (63. člen ZDavP-2) pa sodišče pojasnjuje, da je že iz poimenovanja določbe 63. člena ZDavP-2 "vložitev davčne napovedi na podlagi samoprijave" razvidno, da se nanaša na davčno napoved (kar priglasitev iz 100. člena ZDoh-2 ni), predvsem pa se nanaša na situacije, v katerih davčni zavezanec ni izpolnil katere od sicer predpisanih in prisilnih (in zato s kaznovalnimi določbami sankcioniranih) obveznosti v zvezi z odmero davka. Samoprijava se lahko vloži do vročitve odmerne odločbe oziroma do začetka davčnega inšpekcijskega nadzora oziroma do začetka postopka o prekršku oziroma kazenskega postopka, torej v primerih, ko zavezanec prostovoljno ne izpolni prisilnih obveznosti v zvezi z odmero davka, ga pa želi zakonodaja spodbuditi k temu tudi po izteku roka z znižano obrestno mero in nekaznovanjem za davčni prekršek (396. člen ZDavP-2), kar vse je drugače, kot v primeru obravnavanega odloga ugotavljanja davčne obveznosti. Odlog ugotavljanja davčne obveznosti pa je z zakonom dana možnost davčnemu zavezanca, ki predstavlja izjemo od siceršnjega splošnega pravila, po katerem se tudi neodplačna odsvojitev kapitala šteje za obdavčeno odsvojitev kapitala. Davčni zavezanec, ki ne izbere te možnosti, ni prekršil nobenega davčnega pravila in ni v v prekršku. Tožnikovo stališče, da se poseben postopek po 331. členu ZDavP-2 uporablja le, če davčni zavezanec sploh ne vloži napovedi za odmero dohodnine od dobička od odsvojitve kapitala, ampak samo priglasi uveljavljanje odloga ugotavljanja davčne obveznosti, je po predhodno navedenem napačno.

16.Tožnik ugovarja, da je z razlago 331. člena ZDavP-2 v zvezi z določbo 100. člena ZDoh-2, ki jo je podal davčni organ v konkretnem primeru kršeno načelo enakosti pred zakonom iz 14. člena Ustave RS. Sodišče kršitev ustavnih načel ne ugotavlja. Skladno s 94. členom ZDoh-2 se za obdavčljivo šteje vsaka podaritev (neodplačna odsvojitev) kapitala. Definicijo kapital določa 93. člen ZDoh-2. Postopek priglasitve iz tretjega odstavka 100. člena ZDoh-2 v povezavi s prvim in drugim odstavkom 331. člena ZDavP-2 pa je dovolj jasno določen. Jasno in tudi časovno razumno je zakonsko določen tudi rok za priglasitev. Da so davčna upravičenja omejena z rokom, v katerem je treba uveljaviti upravičenje, je običajno in je celo bolj običajna od situacije, kjer neko davčno upravičenje ne bi bilo časovno omejeno, saj rokovno omejitev za njihovo uveljavljanje in s tem urejanje davčnih razmerij zahteva že težnja po urejenosti in predvidljivosti davčnih razmerij. Obenem tudi ne drži, da je s sporno razlago prišlo do drugačne obdavčitve podaritve poslovnega deleža družbe zakoncu tožnika, kot sicer velja v davčni zakonodaji za podaritev vrednostnih papirjev v skladu z Zakonom o davku na dediščine in darila. Navedena transakcija, ki je res transakcija med dediči prvega dednega reda, je res v splošnem prosta davka na dediščino in darila. V ZDoh-2 pa je ureditev drugačna, transakcija je predmet obdavčitve z dohodnino od dobička od odsvojitve kapitala, kot tudi vsaka druga podaritev kapitala iz določbe 93. člena ZDoh-2. Odlog ugotavljanja davčne obveznosti pa je zgolj možnost davčnega zavezanca, kolikor se zanjo odloči in jo na predpisan način tudi uveljavlja v postopku pred davčnim organom. Takšna ureditev je logična, saj tudi priznani odlog ugotavljanja davčne obveznosti še ne pomeni dokončne oprostitve davka.

17.Tožnik je v davčnem postopku tudi navajal, da mu ni bilo poznano, da je tudi od podaritve (neodplačne odsvojitve) kapitala zakoncu ali otroku potrebno plačati davek od dobička iz kapitala, ob dejstvu, da je podaritev (neodplačna odsvojitev) prosta davka na darila, kar je navedba, ki ji je sicer možno verjeti, vendar pa je kljub vsemu to ureditev, ki je v veljavi najmanj od uveljavitve ZDoh-2 dalje (od 1. 1. 2007 dalje), zato so posledice nepoznavanja davčne zakonodaje na tožniku.

18.Razlaga, kot jo je sodišče zavzelo v tej sodbi, predstavlja tudi že ustaljeno sodno prakso tukajšnjega sodišča, pri čemer pa Vrhovno sodišče RS do sedaj še ni odločilo drugače.

19.Po povedanem sodišče ugotavlja, da je izpodbijani sklep pravilen in zakonit, materialno pravo je bilo pravilno uporabljeno, sodišče v postopku tudi ni našlo očitanih kršitev ustavnih pravic in tudi ne kršitev, na katere je dolžno paziti po uradni dolžnosti, zato je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

20.Sodišče je odločalo brez glavne obravnave na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS-1, saj relevantno dejansko stanje ni sporno, sporna so vprašanja pravne narave in razlage prava (331. člen ZDavP-2 in 100. člen ZDoh-2), kar pa je v domeni sodišča.

21.Odločitev o stroških temelji na določbi četrtega odstavka 25. člena ZUS-1, po katerem trpi vsaka stranka svoje stroške postopka, če sodišče tožbo zavrne.

-------------------------------

1Glej 94. člen ZDoh-2.

2Po tretjem odstavku 331. člena ZDavP-2 o odobritvi odloga odloči davčni organ z odločbo v 15 dneh od vložitve priglasitve.

3Upravno sodišče RS, sodbe I U 1588/2016 z dne 14. 3. 2017, I U 1107/2014 z dne 2. 10. 2014, I U 1544/2015 z dne 3. 1. 2017, I U 270/2020 z dne 6. 9. 2021 in I U 877/2020 z dne 10. 4. 2023.

4Vrhovno sodišče RS, sklep X Ips 185/2017 z dne 14. 2. 2018 ter sodba X Ips 218/2017 z dne 16. 9. 2020.

Zveza:

RS - Ustava, Zakoni, Sporazumi, Pogodbe

Zakon o dohodnini (2006) - ZDoh-2 - člen 100

Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2 - člen 331

Pridruženi dokumenti:*

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.