Jedro

Tožeča stranka je kot skleniteljica zavarovanja s pobotom na osnovi dobropisa za svojega delavca plačala zavarovalne premije za življenjsko zavarovanje v znesku 6.874.619,00 SIT. Upravičenec in prejemnik zavarovalne vsote je bil zavarovanec. Ta plačila se zato po 17. členu ZDoh štejejo za boniteto, od katere je bil izplačevalec (delodajalec) dolžan obračunati in plačati davek po odbitku kot akontacijo dohodnine. Boniteta se všteva v osnovo za davek od osebnih prejemkov, zato je davčni organ izračunal davčni odtegljaj in prispevke za socialno varnost. Pobotani znesek zavarovalne vsote 6.874.619,00 SIT bi moral biti knjižen v dobro prihodkov in v breme stroškov zavarovalnih premij, ki v skladu z 12. členom ZDDPO niso davčno priznani.

Izrek

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

Davčni urad Ljubljana je tožeči stranki v ponovnem postopku davčnega inšpekcijskega nadzora obračunavanja in plačevanja davkov in prispevkov od plač in drugih prejemkov za obdobje od 1. 1. 2003 do 31. 12. 2004 iz naslova življenjskih zavarovanj ter davka od dobička pravnih oseb za leto 2003, z izpodbijano odločbo (ponovno) odmeril davek od dobička pravnih oseb za leto 2003, od davčne osnove 25.818,55 EUR, po stopnji 25%, v znesku 6.454,64 EUR (v točki I), prispevke za socialno varnost (za pokojninsko in invalidsko zavarovanje, zdravstveno zavarovanje, starševsko varstvo, zaposlovanje, za primer poškodbe pri delu) od osnove 28.687,28 EUR, v skupnem znesku 10.958,54 EUR (v točkah II/1 do 9), akontacijo dohodnine od bonitete v znesku 11.173,69 EUR (v točki II/10) in davek na izplačane plače v znesku 4.245,72 EUR, vse s pripadajočimi obrestmi od poteka roka za plačilo do dneva izdaje odločbe, ter ugotovil, da je tožeča stranka obveznosti iz I. in II. točke v skupnem znesku 44.951,19 EUR že poravnala (v točki III).

V postopku je bila preverjena pravilnost evidentiranja prihodkov in odhodkov iz naslova plačanih zavarovalnih premij za življenjsko zavarovanje za zavarovanca A.A., po policah številka 6001618, 6001619 in 6001620, sklenjenih dne 13. 1. 2003. Iz vseh zavarovalnih polic je razvidno, da je tožeča stranka kot sklenitelj zavarovanja, za zavarovalno dobo enega leta (od 1. 1. 2003 do 1. 1. 2004) zavarovala direktorja družbe A.A. Upravičenec zavarovanja je v primeru poteka zavarovanja in v primeru nezgode zavarovanec, v primeru smrti pa zavarovančeva žena. V skladu s pogoji za zavarovanje ključnih delavcev, se je zavarovalnica obvezala izplačati zavarovalne vsote za primer poteka zavarovanja ali naravne smrti 9.293,00 EUR, za primer nezgodne smrti 6.250,00 EUR in za primer 100 % invalidnosti 12.500,00 EUR (polici št. 6001618 in 6001619), po polici 6001620 pa za potek zavarovanja ali naravno smrt 8.196,50 EUR, za nezgodno smrt 6.225,00 EUR in za primer 100 % invalidnosti 12.500,00 EUR. Zavarovalnica B. je, glede na vložene prijave odkupa zavarovanja po navedenih policah, nakazila škode opravila na transakcijski račun A.A. V prvotnem postopku je bilo s preveritvijo knjiženja ugotovljeno, da tožeča stranka zavarovalnih polic med poslovno dokumentacijo leta 2003 ni imela in zato premij iz naslova osebnega življenjskega zavarovanja po navedenih policah ni knjižila med stroške. Ker o sklenjenem življenjskem zavarovanju po obravnavanih policah ni vedela ničesar, je davčni organ dokumentacijo pridobil pri Zavarovalnici B. Iz dobropisa z dne 7. 1. 2003 in obrazložitve Zavarovalnice B. je razvidno, da je bilo plačilo obrokov zavarovalnih premij za januar 2003, po računu številka 432/168-2003 in po naštetih policah, kompenzirano z izplačilom zavarovalne vsote po polici številka 168-8002223, kar pomeni, da je zavarovalnica namesto izplačila zneska 6.874.619,00 SIT, ki bi ga morala tožeči stranki nakazati po poteku zavarovanja po polici številka 8002223, pokrila terjatev za zaračunana zavarovanja po policah 6001618, 6001619 in 6001620 in za ta znesek izstavila dobropis. Ker zavezanka obravnavanih dokumentov ni imela med poslovno dokumentacijo za leto 2003, poslovni dogodek ni bil knjižen v skladu z določbami računovodskih standardov. Pobotani znesek zavarovalne vsote 6.874.619,00 SIT po polici 8002223 v letu 2003 bi moral biti knjižen v dobro prihodkov in v breme stroškov zavarovalnih premij, ki pa v skladu z 12. členom Zakona o davku od dobička pravnih oseb (v nadaljevanju ZDDPO) niso davčno priznani. Ker tožeča stranka pobotane odškodnine ni knjižila med prihodke, je davčni organ za znesek 6.874.619,00 SIT povečal prihodke, pobotane premije pa obravnaval kot davčno nepriznane odhodke, ki jih tožeča stranka v poslovnih knjigah (ker ni razpolagala z dokumentacijo) že sama ni upoštevala. Zaradi povečanja prihodkov je bila ugotovljena nova davčna osnova, od povečane davčne osnove pa obračunan tudi dodatni davek, v znesku 1.546.789,00 SIT (6.454,64 EUR). Tožeča stranka je po navedenem kot skleniteljica zavarovanja, na osnovi dobropisa z dne 7. 1. 2003 za svojega delavca A.A. plačala zavarovalne premije za življenjsko zavarovanje ključnih delavcev v znesku 6.874.619,00 SIT, upravičenec in prejemnik zavarovalne vsote pa je bil zavarovanec. Ta plačila se zato po 17. členu Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh) štejejo za boniteto, od katere je bil izplačevalec, to je v konkretnem primeru delodajalec, dolžan obračunati in plačati davek po odbitku kot akontacijo dohodnine. Boniteta se všteva v osnovo za davek od osebnih prejemkov, zato je davčni organ izračunal davčni odtegljaj in prispevke za socialno varnost. Navedene ugotovitve in posledično odločitev ostajajo nespremenjene tudi po ponovni presoji listin, na podlagi katerih je bilo odločeno v prvotnem postopku, in listin, ki jih je v ponovnem postopku predložila tožeča stranka. Na tej podlagi namreč davčni organ ugotavlja, da je bil dne 7. 1. 2003 izstavljen račun št. 432/168-2003 za plačilo obroka za zavarovalne premije za januar po policah 6001618, 6001619 in 6001620 v skupnem znesku 6.874.619,00 SIT. Istega dne je bil izstavljen račun št. 432/168-2003 z enako vsebino, le da je bil v njem upoštevan dobropis iz police 168-8002223 v znesku 6.874.619,00 SIT, kar pomeni, da je bilo plačilo obrokov zavarovalnih premij za januar 2003 po računu št. 432/168-2003 in po naštetih policah kompenzirano z izplačilom zavarovalne vsote po polici 168-8002223. Zavarovalnica je namesto izplačila zneska 6.874.619,00 SIT, ki bi ga morala nakazati po poteku zavarovanja upravičencu po polici 168-8002223, pokrila terjatev za zaračunana zavarovanja po policah 6001618, 6001619 in 6001620. Razlog za izstavitev navedenega dokumenta, ki je po navedbah davčnega zavezanca sporen, ker je bil izstavljen pred nastankom obveznosti po navedenih zavarovalnih policah, je razviden iz danega zahtevka za izplačilo doživetja, številka police 8002223 z dne 20. 12. 2002. Vlagatelj zahtevka je namreč uveljavljal pravico do izplačila doživetja po tej polici na naslednji način: „Financira se menedžerska zav. po ponudbi 6001619, 6001618, 6001620, razliko na tek. račun pri banki C. d.d., št. …, priimek in ime (naziv) prejemnika A.A.“ Ponudbe za sklenitev zavarovanja ključnih delavcev št. 6001618, 6001619 in 6001620 so bile podpisane 20. 12. 2002. Podlaga za izstavitev spornega dokumenta z dne 7. 1. 2003 so po navedenem sklenjene zavarovalne ponudbe 6001618, 6001619 in 6001620, podpisane dne 20. 12. 2002, in zahtevek za izplačilo doživetja 166, številka police 800223 z dne 20. 12. 2002, sestavljeni pred spornim datumom 7. 1. 2003. Sicer pa gre za izvedeni dokument, ker samostojno ne izkazuje vsebine poslovnega dogodka. Verodostojne podlage za nastanek in knjiženje poslovnih dogodkov v obravnavanem primeru so zavarovalne pogodbe. Sporni račun št. 432/168-2003 z dne 7. 1. 2003, ki je sestavljen tako, da je v njem upoštevan dobropis iz police 168-8002223, vpliva le na način poplačila dolga, kar pa z davčnega vidika ni pomembno. Odločitev bi namreč bila enaka tudi v primeru, če bi navedeni račun ne obstajal oziroma tudi v primeru njegovega neupoštevanja. Osnova za obdavčitev so nastali prihodki in odhodki, dejstvo, da do denarnega toka ni prišlo, pa na samo obdavčitev nima nikakršnega vpliva.

Iz posameznih postavk dokumentov (št. 1444549 Življenje: doživetje, izstavljen s strani Zavarovalnice B. in Nalogov za izplačilo – prenos na pol. 6001618, 6001619 in 6001620), izdanih 7. 1. 2003, je razvidno, da je upravičenec po zavarovalni polici št. 8002223, torej prejemnik zavarovalne vsote tožeča stranka, zavarovanec pa A.A. Na njihovi podlagi je bil istega dne tožeči stranki izstavljen račun št. 432/168-2003, ki je upošteval prenose zneskov za izplačilo iz zapadle police 168-8002223 na novo sklenjene police št. 6001618, 6001619 in 6001620, katerih sklenitelj je tožeča stranka, zavarovanec in upravičenec za doživetje pa A.A. Razlika v višini 135.785,00 SIT je bila dne 7. 1. 2003 izplačana A.A., dne 7. 4. 2004 pa mu je bil nakazan še poračun pripisanega dobička za leto 2002 v višini 161.069,00 SIT.

Ministrstvo za finance je z odločbo št. DT-499-02-21/2011-2 z dne 27. 1. 2012 pritožbo tožeče stranke kot neutemeljeno zavrnilo.

Tožeča stranka se z odločitvijo ne strinja. Odločbo izpodbija iz razlogov po 1., 2., 3. in 4. točki prvega odstavka 27. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1), kršitev določb Ustave in Evropske konvencije o človekovih pravicah. Iz odločbe ni razvidna pravna podlaga za odmero davka tožeči stranki. Materialni zakoni in podzakonski akti, ki so urejali obdavčenje v letu 2003, so prenehali veljati. Odločbe zato v tem delu ni mogoče preizkusiti, kar je bistvena kršitev določb postopka.

Strinja se, da je obveznost po zavarovalnih policah številka 6001618, 6001619 in 6001620 nastala, in sicer na dan sklenitve zavarovalnih polic z dne 13. 1. 2003, ne glede na to, da tožeča stranka ni vedela za njihovo sklenitev. Dvoma tudi ni, da je po zavarovalni polici 168 - 8002223 nastala obveznost zavarovalnice, pri čemer pa iz dokumentacije ni mogoče nedvoumno ugotoviti, kdo je upravičenec. To po mnenju tožeče stranke ostaja nerazjasnjeno tudi v ponovnem postopku. Zavarovalnica je namreč del zavarovalne vsote po polici 8002223 porabila za pokritje terjatev po zavarovalnih policah št. 6001618, 6001619 in 6001620, del pa nakazala g. A.A. Tožeča stranka se ne strinja z ugotovitvijo, da je obveznost po zavarovalnih policah izpolnila na podlagi kompenzacijskega dokumenta, ki ga davčni organ obravnava kot dobropis, izdan 7. 1. 2003, torej preden je do nastanka obveznosti po zavarovalnih policah, ki so bile izdane 13. 1. 2003 sploh prišlo. Zato vztraja, da je kompenzacijski nalog, ki ga je izdala Zavarovalnica B., neverodostojen. Ker kompenzacija na podlagi navedenega dokumenta ni zakonita, zavarovalne premije po obravnavanih treh zavarovalnih policah niso bile plačane in zato obveznost za plačilo dohodnine in prispevkov ni nastopila. Nastanek bonitete, kot prejete ugodnosti v naravi namreč nastane, ko je znesek zavarovalne premije vplačan, zavarovalna premija po policah 6001618, 6001619 in 6001620 pa ni bila plačana nikoli, ker je bila kompenzacija nezakonita. Pogoji za kompenzacijo niso bili izpolnjeni. Obveznost tožeče stranke do zavarovalnice še ni zapadla, obstoj terjatve tožeče stranke do Zavarovalnice B. pa je negotov. Četudi „kompenzacijski nalog“ ni bistven za nastanek poslovnega dogodka, kot meni tožena stranka, tožeča stranka meni, da je pobot iz že navedenih vsebinskih razlogov nezakonit. S ponudbo poslovni dogodek ne nastane. Listine, ki jih navaja, pa izkazujejo različne upravičence. Tožena stranka ni z ničemer dokazala, da je bilo nakazilo g. A.A. opravljeno po pomoti, zato tožeča stranka meni, da dejansko stanje ni bilo pravilno ugotovljeno. Dokumenti namreč izkazujejo drugače: da pomote pri izplačilu ni bilo. Tožeča stranka zato vztraja, da izplačilo ni bilo izvršeno. Ob predpostavki, da „kompenzacijskega naloga“ ne bi bilo, oziroma da se ta ne upošteva, ker je nezakonit, bi bilo mogoče ugotoviti, da tožeča stranka priliva iz naslova doživetja po polici št. 8002223 ni prejela, na drugi strani pa zavarovanje po zavarovalnih policah št. 6001618, 6001619 in 6001620 ne bi bilo sklenjeno, ker premije ne bi bile plačane.

Izplačevalec osebnega prejemka A.A. je dejansko Zavarovalnica B. in ne tožeča stranka. Na drugi strani pa davčni organ tožeči stranki na podlagi navedene knjigovodske listine (kompenzacijskega naloga) nalaga plačilo davka od dobička. Izplačila ni bilo, kompenzacija pa ni bila zakonita in zato tudi ni podlage za povečanje prihodkov. A.A. je kot zakoniti zastopnik družbe zlorabil svoj položaj za pridobitev osebne premoženjske koristi, in sicer je pogodbe o življenjskem zavarovanju sklenil mimo pravil družbe. Ker je terjatev nastala z namerno povzročitvijo škode, ne more biti predmet pobota.

Glede na navedeno tožeča stranka sodišču predlaga, da po opravljani glavni obravnavi in izvedenem dokaznem postopku odloči skladno s tožbenim predlogom. Uveljavlja tudi zahtevek za povračilo stroškov postopka z zamudnimi obrestmi.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločbi in pri razlogih. Predlaga zavrnitev tožbe.

Tožba ni utemeljena.

Izpodbijana odločba je po presoji sodišča pravilna in skladna z zakonom. Sodišče se strinja tudi z razlogi, s katerimi je odločitev utemeljena v obrazložitvi izpodbijane odločbe. Tožena stranka je v ponovnem postopku v celoti sledila napotkom sodišča in svoje dejanske ugotovitve utemeljila na presoji prvotne in v ponovnem postopku dodatno predložene dokumentacije. Dejstva so ugotovljena skladno s podatki spisa, pravilna in ustrezno obrazložena pa je tudi presoja izvedenih dokazov, ki ji tožeča stranka ugovarja tudi v upravnem sporu.

V tej zvezi so tožbeni ugovori vsebinsko enaki pripombam na zapisnik in pritožbi, ki so s pravimi razlogi in prepričljivo zavrnjeni že v obrazložitvi izpodbijane odločbe in odločbe o pritožbi. Sodišče se zato nanje sklicuje in jih ne ponavlja (drugi odstavek 72. člena ZUS-1).

Načelo materialne resnice organu nalaga, da ugotovi vsa dejstva, ki so pomembna za sprejem zakonite in pravilne odločitve. Ugotoviti mora dejansko stanje, ki je resnično. Posamezno dejstvo je zato treba ugotoviti s stopnjo zanesljivosti, ki izključuje dvom (organa) o njegovem objektivnem obstoju. Sodišče ne dvomi v resničnost ugotovitve, da je upravičenec za doživetje po polici 8002223 tožeča stranka. Ugotovitev temelji na obrazloženi presoji vseh relevantnih dokazov skupaj in vsakega posebej. Tožeča stranka pa s sklicevanjem na posamezne od njih ne prepriča o nasprotnem, saj skupaj z drugimi okoliščinami obravnavane zadeve po presoji sodišča utemeljujejo (le) dvom tožeče stranke v zakonitost poslovanja direktorja kot njenega zakonitega zastopnika. Sodišče po navedenem zatrjevane kršitve načel davčnega postopka ne najde.

Tožena stranka v celoti in v povezavi z drugimi dokazi pravilno presodi tudi vsebino računa št. 432/168-2003 z dne 7. 1. 2003 za plačilo obroka zavarovalne premije za januar 2003, na katerem je upoštevano zmanjšanje obveznosti tožeče stranke za dospele terjatve iz naslova izplačila doživetja po sklenjeni zavarovalni polici št. 168 8002223 v skladu z njenim zahtevkom z dne 20. 12. 2002, da se iz zavarovalne vsote za doživetje financirajo tri nove menedžerske police, katerih sklenitelj je nesporno tožeča stranka. Pravilno presodi tudi pomen oziroma vpliv navedene listine na davčno osnovo. V tej zvezi sodišče glede na tožbene navedbe dodaja le, da zatrjevana nezakonitost izpolnitve obveznosti s kompenzacijo dejansko izpolnjene obveznosti ne more spremeniti v neizpolnjeno.

Neutemeljen je tudi tožbeni ugovor napačne uporabe materialnega prava. Izpodbijana odločba je utemeljena z določbami zakona o obdavčenju, ki je veljal za kontrolirano davčno obdobje. Kot je sodišče tožeči stranki pojasnilo že v prvi sodbi, se davčna obveznost odmerja skladno z zakonom, ki je veljal v času njenega nastanka. Sodišče v tem pogledu tudi ne ugotavlja zatrjevanih pomanjkljivosti obrazložitve.

Ničnosti izpodbijane odločbe ter kršitev Ustave in EKČP sodišče uradoma ne ugotavlja. Tožeča stranka pa jih v tožbi zatrjuje nekonkretizirano in neobrazloženo.

Ker je izpodbijana odločba po navedenem pravilna, tožbeni ugovori pa neutemeljeni, je sodišče tožbo kot neutemeljeno zavrnilo na podlagi 63. člena ZUS-1. Odločitev o stroških temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem trpi v primeru, če sodišče tožbo zavrne, vsaka stranka svoje stroške postopka.

Sodišče je v zadevi odločilo na seji (59. člena ZUS-1), ker so bili vsi relevantni dokazi v celoti izvedeni in pravilno presojeni že v postopku izdaje upravnega akta, tožeča stranka pa je sodišču svoja stališča obrazložila na glavni obravnavi v zadevi I U 1884/2009.