Jedro

V obravnavanem primeru gre za nepriznavanje odbitka vstopnega DDV tožniku na podlagi računov, ki jih je izdala družba, za katero prvostopenjski organ ugotavlja, da je „neplačujoči gospodarski subjekt“ oziroma tudi t. i. „missing trader“, glede spornih računov pa davčni organ ugotavlja, da navedena družba storitev, zaračunanih po navedenih računih, ni opravila in da so bili navedeni računi izdani le z namenom pridobitve davčnih ugodnosti.

Izrek

Tožba se zavrne.

Zahtevek tožeče stranke za povrnitev stroškov postopka se zavrne.

Obrazložitev

Z izpodbijano odločbo je prvostopenjski organ tožniku dodatno odmeril davek na dodano vrednost (DDV) za davčna obdobja januar, februar in marec 2006 v višini 8.540,98 EUR ter oktober 2005 v višini 1.502,56 EUR, s pripadajočimi obrestmi v znesku 540,64 EUR (1. in 2. točka I. točke izreka) in tožniku naložil, da mora obveznosti v skupnem znesku 10.584,18 EUR plačati v 30 dneh od vročitve odločbe, po preteku tega roka bodo zaračunane zamudne obresti in začet postopek davčne izvršbe (II. točka izreka). Iz III. točke izreka izhaja, da je tožnik zahteval povrnitev stroškov ter da se bo o priglašenih stroških odločalo v posebnem sklepu, stroški postopka, ki so nastali davčnemu organu, bremenijo davčni organ, iz IV. točke izreka pa izhaja, da pritožba ne zadrži izvršitve odločbe.

Iz obrazložitve je razvidno, da je pri tožniku prvostopenjski organ opravil davčni inšpekcijski nadzor (DIN) DDV za obdobje od 1. 1. 2005 do 31. 12. 2007. O ugotovitvah je davčni organ sestavil zapisnik z dne 28. 5. 2008, na katerega je tožnik podal pripombe, na katere je prvostopenjski organ odgovoril v izpodbijani odločbi. DIN je bil opravljen, ker je bilo po predhodno pridobljenih podatkih davčnega organa ugotovljeno, da je tožnik v inšpiciranem obdobju posloval z „neplačujočimi gospodarskimi subjekti“ oziroma „missing traderji“. To so po Uredbi Komisije (ES) št. 1925/2004 gospodarski subjekti oziroma družbe, ki so registrirani davčni zavezanci za DDV, ki morebiti z goljufivim namenom pridobivajo blago ali storitve ali to simulirajo, brez plačila DDV (pridobitev blaga znotraj EU) in dobavljajo blago ali storitve z obračunanim DDV, vendar pa dolgovanega DDV ne plačajo davčni upravi. V postopku DIN je bilo ugotovljeno, da je tožnik v inšpiciranem obdobju posloval z družbo A. d.o.o. ki je bila po predhodnih ugotovitvah davčnega organa identificirana kot „missing trader“. Za A. d.o.o. je ugotovljeno, da gre za „univerzalno – vsestransko“ podjetje, ki opravlja različne dejavnosti, kljub temu, da je v osnovi registrirano za posredovanje pri prodaji živil, pijač in tobačnih izdelkov. A. d.o.o. delavcev ne zaposluje, svojo dejavnost pa opravlja po celi Sloveniji. Kupci so poravnavali svoje obveznosti do A. d.o.o. v rokih, določenih z valuto na transakcijski račun. V enaki višini kot je bil promet v dobro transakcijskih računov navedene družbe, je bil evidentiran tudi promet v breme računov, v obliki gotovinskih dvigov, ki so bili izvršeni dnevno, takoj po prilivu na transakcijski račun. Navedeni družbi je bila 10. 7. 2006 izdana odločba o prenehanju identifikacije za namene DDV. Iz pregleda vseh transakcijskih računov, preko katerih je poslovala navedena družba, ni razvidno, da bi preko transakcijskih računov poravnavala obveznosti do svojih dobaviteljev oziroma podizvajalcev. Zato tudi ni razvidno, kdo so bili podizvajalci te družbe.

Davčni organ ugotavlja, da storitve, ki jih je tožniku zaračunal A. d.o.o., le - ta ni opravil. Med drugim ugotavlja, da navedena družba ne vodi poslovnih knjig in poslovne dokumentacije in ni imela nikakršnih kadrovskih in materialnih pogojev, da bi lahko opravljala storitve, prav tako ni podatkov, da bi najemala podizvajalce, ki bi opravili morebitne storitve. S fiktivno izdanimi računi pa je omogočila uveljavljanje vstopnega DDV pravnim osebam, katerim so bili izstavljeni računi z obračunanim DDV. Davčni organ se sklicuje na objektivne okoliščine in ugotavlja, da tožnik pri sklepanju poslov z družbo A. d.o.o. ni opravil osnovnih preveritev, ki bi jih moral opraviti vsak dober gospodar. Davčni organ je ugotovil, da je tožnik od družbe A. d.o.o. prejel v letih 2005 in 2006 sedem računov, katerih skupni neto znesek znaša 12.155.720,60 SIT, DDV pa znaša 2.431.144,12 SIT. Vsi navedeni računi so bili plačani. Davčni organ zaključuje, da gre v primeru poslovanja z navedeno družbo za navidezne pravne posle. Glede na to, da izdani računi, ki jih je izdal A. d.o.o., temeljijo na neresničnih podatkih, po 3. členu Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 21/06-UPB4, v nadaljevanju ZDDV) niso izpolnjeni pogoji za obračun in plačilo DDV, hkrati pa prejemniki takih računov nimajo pravice do odbitka vstopnega DDV po 40. členu ZDDV oziroma sedaj 63. členu Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 117/2006, v nadaljevanju ZDDV-1). Omenjeni računi tudi v skladu s SRS 21 predstavljajo neverodostojne listine, saj v postopku DIN ni bilo mogoče jasno in brez kakršnih dvomov spoznati naravo in obseg poslovnih dogodkov. Davčni organ se sklicuje tudi na Šesto direktivo Sveta z dne 17. 5. 1977 – 77/388/EGS (v nadaljevanju Šesta direktiva)(1), ki ureja pravico do odbitka, tožnikove pripombe pa zavrača. Sklicuje se še na sodbi Sodišča Evropskih skupnosti št. C-342/87 in C-454/98, iz katerih izhaja stališče, da DDV, ki je samo izkazan na računu, še ne predstavlja dejanske obveznosti za plačilo DDV, če promet blaga oziroma storitev, ki je predmet DDV, dejansko ni bil opravljen. Davčni organ zato zaključuje, da tožnik nima pravice do odbitka po spornih računih in je dolžan plačati DDV po spornih računih ter tudi obresti.

Pritožbeni organ se z odločitvijo prvostopenjskega organa strinja in se na njegove ugotovitve v celoti sklicuje v skladu z 2. odstavkom 254. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (Uradni list RS, št. 24/06 in spremembe, v nadaljevanju ZUP). Strinja se z ugotovitvijo prvostopenjskega organa, da tožnik v postopku ni izkazal, da bi družba A. d.o.o. zanj opravila storitve, ki jih je zaračunala s spornimi računi. Tožnik ni prvostopenjskemu kot tudi ne drugostopenjskemu organu predložil nobene listine, ki bi izkazovala obdobje, v katerem času in s katerimi osebami mu je družba A. d.o.o. opravila generalno čiščenje objektov po pogodbi ter v enem primeru aranžiranje dekoracij za pusta. Tožnik je z navedeno družbo sklenil pogodbo 1. 9. 2005, na katero se noben sporni račun ne sklicuje. Prav tako k računom ni bila predložena nobena naročilnica, dobavnica, ali morebitna druga ustrezna listina, ki bi nedvoumno izkazovala kdaj in kdo je opravil čiščenje prostorov. Že dejstvo, da se je zavezanec zadovoljil z listinami, kakršne so bile predložene v postopku na prvi stopnji, ki ne omogočajo preizkusa opravljenih del oz. storitev po vsebini, kaže na to, da gre za navidezne posle. Tožnik pa ni predložil dokumentacije, iz katere bi izhajalo, da so bile konkretne storitve tudi dejansko opravljene s strani pravne osebe, ki je izstavila račune.

Tožnik se z navedeno odločitvijo ne strinja in jo v tožbi izpodbija zaradi kršitve materialnega prava, bistvenih kršitev pravil postopka ter nepravilno in nepopolno ugotovljenega dejanskega stanja. Tožnik je že tekom inšpekcijskega postopka davčnemu organu podrobno pojasnil zakaj in na kakšen način je zaračunane storitve opravila družba A. d.o.o. Davčni organ sploh ni ugotavljal pravega dejanskega stanja zadeve, saj je zavzel stališče, da se tožniku ne prizna pravica do odbitka DDV od vseh računov, ki jih je prejel od družbe A. d.o.o., ker je ta družba bila razglašena za „missing trader“ družbo. Iz računov in pogodbe je mogoče natančno razbrati vrsto in obseg opravljenih del, ki jih je opravila navedena družba. Storitve so razdeljene glede na lokacije, kjer se je delo odvijalo. Navedena je površina oziroma porabljene ure čiščenja. Zato ni mogoče govoriti, da tožniku te storitve niso bile opravljene. Tožnik se je v inšpiciranem obdobju ukvarjal s prodajo blaga na drobno, z gostinsko dejavnostjo ter z dejavnostjo menjalnic. Prodajalne in restavracije je imel po vsej Sloveniji in sicer predvsem na mejnih prehodih z Italijo in Avstrijo, nekaj tudi na meji s Hrvaško. Ker je v vseh teh prostorih potrebno redno zagotavljati čiščenje, je imel tožnik že pred letom 2005 za to najete zunanje izvajalce. Septembra 2005 je tožnik sklenil pogodbo o čiščenju poslovnih prostorov z družbo A. d.o.o., ki jo je s strani slednje podpisal njen direktor. Ta je tožniku zagotovil, da ima na voljo ustrezno delovno silo in opremo za opravljanje navedenih del. Navedena pogodba je bila davčnemu organu predložena, vendar se o njej ni podrobneje izrekel, z izjemo komentarja 9. člena. Navedena pogodba ima vse potrebne sestavine, ki so nujen pogoj za njeno veljavnost (navedba poslovnih prostorov, obseg čiščenja, cena opravljenih storitev...). V skladu z navedeno pogodbo je družba A. d.o.o. nato vsak mesec tožniku izdala račun, ki vsebuje vse predpisane elemente. Na vsakem računu so navedene lokacije poslovnih prostorov, kjer se je opravljalo čiščenje, velikost teh prostorov ter cena za kvadratni meter. Navedeni računi izpolnjujejo pogoj verodostojne knjigovodske listine, ki ima hkrati tudi vse predpisane sestavne dele z vidika izpolnjevanja ZDDV. Vsebina navedene pogodbe ne odstopa od primerljive pogodbe, ki jo je imel tožnik sklenjeno do 1. 9. 2005 z družbo B. d.o.o. V izpodbijani odločbi davčni organ navaja, da se pogodbi bistveno razlikujeta in sicer na osnovi vsebine 9. člena v obeh pogodbah, ker je pri pogodbi sklenjeni z družbo A. d.o.o. izpadel zadnji stavek. Izpad zadnjega stavka v 9. členu v ničemer ne spreminja same vsebine pogodbe, temveč zgolj poudarja, da delavcem izvajalca ni dovoljeno voditi drugih oseb, ki niso zaposlene ali v pogodbenem razmerju z izvajalcem. Davčni organ želi prikazati zadevo v luči, da besedna zveza „delavci izvajalca“ zajema izključno zaposlene osebe pri izvajalcu. Tak zaključek ne vzdrži, kajti delavci izvajalca so lahko tako zaposleni kot zunanji najeti delavci in se zato vsebina 9. člena pogodbe, sklenjene med družbo A. d.o.o. in tožnikom, bistveno ne razlikuje od vsebine 9. člena pogodbe, sklenjene med tožnikom in družbo B. d.o.o. Izvajalec je lahko imel zunanje podizvajalce, ki so mu zagotavljali delavce za izvedbo naročenih storitev. Na kakšen način je družba A. d.o.o. te delavce plačevala tožnik ni mogel preverjati. Tožnik je tudi pojasnil, da je sam odpovedal sodelovanje družbi A. d.o.o., ker navedena družba po določenem času ni več zagotavljala kakovostnih storitev (odpoved pogodbe z dne 1. 3. 2006).

Tožnik nadalje navaja, da inšpicirano obdobje pri A. d.o.o. ne obsega hkrati tudi celotnega obdobja, za katerega je bil inšpiciran tožnik. Med razlogi, ki jih kot značilne za „missing traderje“ navaja davčni organ, je najti predvsem take, ki jih lahko preverja in ugotavlja izključno davčni organ. Posamezen poslovni subjekt do teh podatkov nima dostopa in jih ne more preverjati, ker so davčna in poslovna tajnost. Za storitve, ki jih je družba A. d.o.o. opravila tožniku, niso potrebovali posebnih poslovnih ali kakšnih drugačnih prostorov, kot to želi prikazati davčni organ. Poleg tega vse značilnosti, ki jih glede poslovnega subjekta A. d.o.o. navaja davčni organ, niso bistvene pri presoji sodelovanja med njim in tožnikom. Noben podatek navedene družbe takrat ni kazal na to, da bi bilo sodelovanje z navedeno družbo lahko tvegano. Tožniku ni moglo biti znano, da ta družba opravlja še mnogo drugih dejavnosti in navedeno tudi ne more biti pokazatelj, da je s pravnim subjektom nekaj narobe. V času, ko je tožnik sodeloval z navedeno družbo, je bila le-ta identificirana za namene DDV. Za tožnika je bilo najpomembnejše, da je bila naročena storitev opravljena, zato jo je tudi plačal, kaj pa se je v nadaljevanju dogajalo s tem denarjem se tožnika ne tiče. Na kakšen način je navedena družba izvedla zaračunane storitve za tožnika niti ni bilo pomembno, sploh če je izvajalec zagotovil, da ima na razpolago ustrezne kadre. Če je zaključek glede delovanja družbe A. d.o.o. tak, da je bil njen namen zgolj izvedba utaje DDV, je to zadeva, ki se nanaša samo na odnos med davčnim organom in družbo A. d.o.o. ter ni sprejemljivo, da se v ta odnos vključi tudi tožnika, ki je celo sam odpovedal sodelovanje z navedeno družbo. Povsem neutemeljeni so očitki davčnega organa glede okoliščin, ki bi jih moral tožnik preveriti pred pričetkom poslovanja z navedeno družbo še zlasti, ker je bil plačnik storitev tožnik in ne navedena družba, ki je bila izvajalec.

Direktor tožnika se je osebno sestal z direktorjem navedene družbe in je bil tako vzpostavljen osebni kontakt. Nepravilna je tudi ugotovitev davčnega organa, da se je čiščenje opravljalo izven delovnega časa. Številne poslovne enote so bile odprte 24 ur na dan. V vseh poslovnih enotah pa se je čiščenje opravljalo vedno ob prisotnosti redno zaposlenih delavcev tožnika. V zvezi s tem tožnik predlaga, da se zasliši takratne zaposlene, ki bodo te navedbe potrdili. Dejansko stanje v zadevi ni bilo pravilno ugotovljeno in ne vzdrži stališče davčnega organa, da je tožnik zavestno sodeloval pri storitvah, ki so del verige goljufivih transakcij. Kdo so bile osebe, ki so fizično opravljale čiščenje v njegovih poslovnih prostorih, tožnik ni preverjal, ker to ni bila njegova dolžnost. Okoliščine dogovorjenega posla so bile povsem običajne in niso v ničemer odstopale od prejšnjega dogovora, ki ga je imel tožnik z družbo B. d.o.o. Tožnik meni, da se davčni organ v izpodbijani odločbi ni ustrezno izrekel o vsebini podanih pripomb, s čimer je storil bistvene kršitve pravil postopka. Davčni organ opre vse svoje zaključke zgolj na trditev, da je tožnik zavestno v pogodbi, ki jo je podpisal z navedeno družbo, v 9. členu izpustil en stavek.

Glede na to, da so storitve čiščenja bile opravljene in jih je tožniku opravila družba A. d.o.o. (s podizvajalci ali kako drugače), je pogoj za odbitek vstopnega DDV izpolnjen. Davčni organ navaja objektivne okoliščine, ki bi jih moral tožnik preverjati, nikjer pa ne navede v katerih predpisih so opredeljene te objektivne okoliščine. Omenjene niso določene ne z direktivo o DDV, ne s sodbami Sodišča EU, ne z ZDDV. Davčni organ je navedene okoliščine presojal v smislu pojasnila Davčne uprave Republike Slovenije z dne 11. 1. 2008. Omenjene pa v inšpiciranem obdobju še niso bile določene, uradno niso določene in predpisane niti sedaj. S tem pa so bila kršena nekatera temeljna ustavna načela. Davčni organ se ne drži osnovnega načela v davčnem postopku, da je v primeru dvoma potrebno odločiti v prid davčnega zavezanca in ne upošteva sodb Sodišča EU, ki so vsebinsko primerljive z navedeno zadevo. Tožnik navaja sodbo Sodišča EU C-384/04 z dne 11. 5. 2006, iz katere izhaja, da morajo biti predpisi oblikovani tako, da omogočajo davčnemu zavezancu, da lahko izpodbija navedbe davčnega organa in dokazuje nasprotno. Namen te sodbe je zaščita dobrovernih davčnih zavezancev in sodišče je v vseh primerih razsodilo, da davčnim zavezancem, ki nevede sodelujejo v davčnih goljufijah, nacionalno pravo in davčni organi ne smejo predpisati dodatnih davčnih bremen, kot to izhaja iz Šeste direktive. Slednje izhaja tudi iz sodb C-354/03, C-355/03 in C-484/03. Po mnenju tožnika davčni organ v predmetni zadevi ne deluje v skladu z načelom pravne varnosti in sorazmernosti, hkrati pa ne poda ustrezne materialne podlage za svojo odločitev. Poslovanje tožnika pri naročilu spornih storitev je bilo povsem v skladu s predpisi. Ali je dobavitelj zaračunani in plačani DDV, ki ga je izkazal na računu, potem obračunal in plačal državi, tožnik ni vedel in ni mogel vedeti in tako preverjanje tudi ni v njegovi pristojnosti. Tožnik meni, da izpolnjuje vse zakonske pogoje za odbitek vstopnega DDV na podlagi prvega in drugega odstavka 40. člena ZDDV ter prvega in drugega odstavka 17. člena Šeste direktive ter se sklicuje na nevtralnost kot osnovni princip delovanja DDV. Tožnik razpolaga z vso verodostojno dokumentacijo, to je pogodbo, računi, odpovedjo pogodbe, da so mu bile storitve res opravljene s strani navedene družbe oziroma, da je bil v dobri veri in o tem prepričan ves čas sodelovanja z navedeno družbo. Nobene okoliščine v času izvajanja storitev niso nakazovale, da je navedena družba soudeležena pri goljufivih transakcijah. Pri presojanju vseh okoliščin pa je potrebno v polni meri upoštevati okolje in dejstva, ki so bila tožniku znana v letu 2005 in 2006. Tožnik se sklicuje tudi na načelo materialne resnice (5. člen Zakona o davčnem postopku, Uradni list RS, št. 117/06, v nadaljevanju ZDavP-2) ter na drugi odstavek 6. člena ZDavP-2, ki določa, da mora davčni organ v dvomu odločiti v korist zavezanca za davek. Tožnik predlaga, da sodišče izpodbijano odločbo odpravi ali podrejeno, da izpodbijano odločbo odpravi in zadevo vrne toženi stranki v ponovni postopek, oziroma da na glavni obravnavi izvede vse predlagane dokaze in tožbi ugodi ter spremeni izpodbijano odločbo. Hkrati predlaga, da sodišče toženi stranki naloži plačilo stroškov postopka.

V odgovoru na tožbo tožena stranka prereka tožbene navedbe tožeče stranke in vztraja pri razlogih iz obrazložitev upravnih odločb ter predlaga, da sodišče tožbo zavrne kot neutemeljeno.

Tožba ni utemeljena.

Po mnenju sodišča je izpodbijana odločba, potrjena z odločitvijo drugostopenjskega organa, pravilna in zakonita. Sodišče se z razlogi prvostopenjskega organa in tožene stranke strinja in jih v izogib ponavljanju posebej ne navaja (2. odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu, Uradni list RS, št. 105/06 in spremembe, v nadaljevanju ZUS-1). Glede tožbenih ugovorov pa sodišče dodaja: V obravnavanem primeru gre za nepriznavanje odbitka vstopnega DDV tožniku na podlagi računov, ki jih je izdala družba A. d.o.o., za katero prvostopenjski organ ugotavlja, da je „neplačujoči gospodarski subjekti“ oziroma tudi t. i. „missing trader“, glede spornih računov pa davčni organ ugotavlja, da navedena družba storitev, zaračunanih po navedenih računih, ni opravila in da so bili navedeni računi izdani le z namenom pridobitve davčnih ugodnosti.

Iz objektivnih okoliščin, ki jih navajata oba organa in s katerimi se strinja tudi sodišče, izhaja, da je tožnik s tem, ko je posloval z navedeno družbo, vedel ali bi moral vedeti, da sodeluje pri goljufivih transakcijah, katerih namen je pridobitev davčnih ugodnosti ter mu zato ne gre odbitek vstopnega DDV. Tako stališče je skladno s prakso Sodišča EU v primeru Halifax Plc. (št. C-255/02), sodba v združenih zadevah št. C-439/04 in C-440/04 (Axel Kittel). Iz navedenih sodb je namreč razvidno, da nedvomno ne gre pravica do odbitka vstopnega DDV v primeru, ko gre za zlorabo pravic in za transakcije, katerih edini cilj je pridobitev davčne ugodnosti, če je mogoče očitati subjektivni element. Tudi po mnenju sodišča gre tožniku utemeljeno očitek, da je vedel oz. da bi moral vedeti, da gre za transakcije, ki pomenijo goljufijo DDV. V izpodbijani odločbi je namreč pojasnjena vrsta objektivnih dejavnikov. Tožnik pri sklepanju poslov z družbo A. d.o.o. ni opravil osnovnih preveritev, ki bi jih moral opraviti vsak dober gospodar. Družba A. d.o.o. svoje dejavnosti ni nikjer oglaševala, ni imela ustreznih osnovnih sredstev, poslovnih prostorov, zaposlenih, sedeža družbe na prijavljenem naslovu ni bilo mogoče najti, poslovne aktivnosti družbe so bile izključno le prenakazila sredstev na transakcijski račun in gotovinski dvigi. Navedena družba davčnemu organu ni dostavljala davčnih obračunov, obrazcev DDV-O in ni predložila dokumentacije t. j. izdanih računov za morebitno opravljene storitve in ni vodila poslovnih knjig in poslovne dokumentacije ter ni imela nikakršnih kadrovskih in materialnih pogojev, da bi lahko opravljala storitve. Prav tako ni podatkov, da bi najemala podizvajalce, ki bi opravili morebitne storitve. Tožnik le navaja, da so bile storitve opravljene, sicer jih ne bi plačal, in se sklicuje na pogodbo, ki je bila z direktorjem navedene družbe sklenjena v tožnikovih poslovnih prostorih ter na odpoved pogodbe v letu 2006. Navedena družba naj bi navedene storitve opravila (sama ali s podizvajalci), vendar tožnik ni preverjal kdo je dejansko opravljal dela za navedeno družbo. Pravilna je ugotovitev drugostopenjskega organa, da se na pogodbo z dne 1. 9. 2005 ne sklicuje noben račun. K računom tudi ni bila predložena nobena naročilnica, dobavnica, ali morebitna druga ustrezna listina, ki bi nedvoumno izkazovala kdaj in kdo je opravil čiščenje prostorov. Tudi zneski zaračunanih storitev niso zanemarljivi (po vseh računih skupaj z DDV 14.586.864,72 SIT). Zato so neutemeljene tožnikove navedbe, da ni pomembno, kdo naj bi delo v resnici opravil, ampak le, da je bilo delo opravljeno.

Na podlagi vsega navedenega je tako v konkretnem primeru mogoče zaključiti, da imajo sporne transakcije za cilj pridobiti davčno ugodnost, tožnik pa dobrovernosti, na katero se sklicuje, ni izkazal. Tožnik v svoji poslovni dokumentaciji ni predložil verodostojnih dokazil, s katerimi bi moral dokazati, da je njemu zaračunane storitve zanj tudi zares opravil navedeni neplačujoči gospodarski subjekti ali „missing trader“, kot jih opredeljuje Uredba Komisije (ES) št. 1295/2004, ki na računih izkazanega in dolgovanega DDV niso plačali. Pravica do odbitka DDV nastane v trenutku, ko nastane obveznost obračuna DDV (1. odstavek 40. člena ZDDV). Enako določbo ima 62. člen Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 117/06, v nadaljevanju ZDDV-1). Odbitek vstopnega DDV je torej pravica, ki gre davčnemu zavezancu ob izpolnjevanju določenih pogojev.

Razlogi za navedeno odločitev po mnenju sodišča niso zgolj v dejstvu, da je tožnik sodeloval z navedeno družbo, ampak v okoliščini, da ni izkazal, da je navedena družba zaračunane storitve zanj tudi resnično opravila, saj tožnik ni priložil verodostojnih dokumentov, ki bi to izkazovali. Listine, ki jih je tožnik predložil (računi; pogodba o čiščenju poslovnih prostorov, ki jo je tožnik dne 1. 9. 2005 sklenil z navedeno družbo; tožnikova odpoved pogodbe z dne 1. 3. 2006) navedenega ne izkazujejo. Tožnik pa je tisti, ki mora izkazati, da so bile storitve njemu opravljene s strani tistega, ki mu je izdal račun, saj tožnik na podlagi navedenega računa uveljavlja davčne ugodnosti. Dokazno breme trditev v davčnem postopku je na strani davčnega zavezanca (1. odstavek 95. člena Zakona o davčnem postopku, Uradni list RS št. 25/05-UPB1, v nadaljevanju ZDavP-1 oziroma 1. odstavek 76. člena ZDavP-2). Ker je davčni organ podvomil v to, da v postopku predložene listine odražajo resnično dejansko stanje oziroma resnično vsebino poslovnih dogodkov, bi tožnik moral za svoje trditve, da listine odražajo resnično dejansko stanje, predložiti dokaze (enako stališče je zavzelo tudi Vrhovno sodišče v sodbi št. X Ips 804/2005 z dne 10. 12. 2009), česar pa tožnik ni storil. Ne zadošča ugotovitev, da so bile storitve opravljene, pač pa je treba dokazati, da je storitve opravil izdajatelj računov. Tega pa tožnik ni uspel izkazati. Ni vseeno kdo dejansko tožniku opravi določeno storitev. Tožnikov dejanski izvajalec bi bila lahko npr. tudi oseba, ki ni davčni zavezanec za DDV. Iz računov oz. njihovih prilog kot verodostojnih listin, bi moralo biti jasno in nedvoumno razvidno, da je tožniku prav družba A. d.o.o. opravila storitve, česar pa tožnik v postopku ni uspel izkazati. Sama pogodba, ki jo je tožnik sklenil z omenjeno družbo, še ni dokaz, da so bile storitve opravljene. Zato sodišče zavrača tožnikovo sklicevanje na omenjeno pogodbo, kot tudi njegovo sklicevanje, da vsebina navedene pogodbe ne odstopa od primerljive pogodbe, ki jo je tožnik imel sklenjeno z družbo B. d.o.o. Prav tako zavrača tudi tožnikovo sklicevanje, da je nepravilen zaključek davčnega organa o bistveni razliki vsebine 9. člena v pogodbi, ki jo je tožnik sklenil z družbo A. d.o.o. in pred tem z družbo B. d.o.o. Davčni organ navedeni razliki v vsebini omenjenega 9. člena pogodbe pripisuje pomen ob upoštevanju še vseh ostalih okoliščin, ki jih je ugotovil v predmetnem postopku, s čimer pa se strinja tudi sodišče. Sodišče se prav tako strinja z navedbo drugostopenjskega organa, da glede na to, da tožnik sam navaja, da ni preverjal, kdo so bile osebe, ki so fizično opravljale čiščenje v tožnikovih poslovnih prostorih, je malo verjetno, da bi to delali namesto tožnika njegovi zaposleni, zaradi česar ti v postopku niso bili zaslišani.

V postopku, v katerem je bila izdana izpodbijana odločba, je tožnik sodeloval, bil je seznanjen z vsemi ugotovitvami in je imel možnost dajati izjave in pripombe na ugotovitve prvostopenjskega organa ter dostaviti vso dokumentacijo, s katero je razpolagal, in ki se je nanašala na zaračunane storitve. Knjigovodske listine so verodostojne, če se pri kontroliranju pokaže, da lahko strokovno usposobljene osebe, ki niso sodelovale v poslovnih dogodkih, na njihovi podlagi jasno in brez kakršnihkoli dvomov spoznajo naravo in obseg poslovnih dogodkov (SRS 21.12.). Tožnik v svoji dokumentaciji drugega kot ugotavlja prvostopenjski organ ni izkazal, predvsem pa ni dokazal, da bi navedene storitve, od katerih je odbijal vstopni DDV, opravil izdajatelj računov ali njegovi podizvajalci. Tožnik uveljavlja davčne ugodnosti iz tega naslova, zato je navedena okoliščina pomembna, saj je treba dokazati, da so bile zanj opravljene storitve s strani izdajatelja računov (40. člen ZDDV oz. 63. člen in 67. člen ZDDV-1), navedenega pa tožnik ni izkazal. Dolžnost davčnih zavezancev je, da v času nastanka poslovnega dogodka poskrbijo za to, da ob tem nastanejo tudi pisni dokazi o dejanski izvedbi posla in te skrbno hranijo, v skladu z določili pozitivne zakonodaje, ter v primeru potrebe (npr. davčnega nadzora) s temi listinami verodostojno izkažejo resničnost opravljenega prometa. Sodišče se strinja z zaključkom prvostopenjskega in drugostopenjskega organa, da tožnik ni predložil verodostojnih listin, iz katerih bi izhajajo, da je sporne storitve opravil izdajatelj računov oziroma njegovi podizvajalci.

Račun je v sistemu DDV res tista listina, na podlagi katere je praviloma dopustno pristopiti k uveljavljanju pravice do vstopnega DDV, vendar pa je za dejansko pridobitev te pravice pomembna tudi sama oprava storitve. Zgolj račun in njegovo plačilo še ne izkazujeta tudi resničnost opravljene storitve. Takšno stališče izhaja tudi iz prakse SEU (C-342/87) v zadevi Genius Holding BV, da mora biti na računu zaračunana dejanska transakcija, da je DDV resnično dolg do države oz. da nastane pravica do odbitka vstopnega DDV. Zgolj zato, ker je DDV na računu naveden, ne da bi bila zaračunana resnična transakcija, pomeni, da DDV ni resnično dolg do države oz. da ne nastane pravica do odbitka vstopnega DDV, tako kot v obravnavanem primeru.

Sodišče zavrača tožnikove ugovore, da se davčni organ pri svojih zaključkih sklicuje na okoliščine iz pojasnila Davčne uprave Republike Slovenije, ki se nanašajo na poslovanje z neplačujočimi gospodarskimi subjekti z dne 11. 1. 2008, ki v obdobju, ki je relevantno v konkretni zadevi, še niso bile določene, uradno pa niso določene in predpisane niti sedaj. Izpodbijana odločba je bila namreč izdana ob upoštevanju relevantnega in v času izpodbijane odločbe veljavnega predpisa (40. člen ZDDV). Sodišče se strinja s tožečo stranko, da so stališča, navedena v sodbi Sodišča ES št. C-384/04 v korist dobrovernih davčnih zavezancev. Domneve, da je oseba vedela ali bi morala vedeti, da davek ni bil plačan namreč po stališču, navedenem v tej sodbi, ni mogoče oblikovati tako, da bi bilo praktično nemogoče ali pretirano težavno, da jih ta oseba izpodbija z nasprotnimi dokazi. Vendar pa v obravnavanem primeru tožeči stranki dokazovanja niso onemogočili predpisi, na katerih temelji izpodbijana odločitev, niti ji to ni bilo onemogočeno v postopku samem. Nekateri podatki, ki jih navaja davčni organ, res niso javno dostopni, vendar tožniku nihče, razen njega samega, ni preprečeval, da bi storitve, ki naj bi jih zanj opravila družba A. d.o.o., ustrezno oziroma verodostojno dokumentiral. Ob okoliščinah, ki so pojasnjene in izhajajo iz davčnega inšpekcijskega nadzora pri tožniku in omenjeni družbi, ni bilo nobenih realnih pogojev, da slednja storitve opravi, zato gre tudi po mnenju sodišča za navidezne in fiktivne račune, iz katerih tožnik pravice do vstopnega DDV ne more uveljavljati. Okoliščine so v obravnavani zadevi v zadostni meri razjasnjene. Tožnik v tožbi ni navedel ničesar, kar bi lahko vplivalo na drugačno odločitev glede na ugotovljeno dejansko stanje. Šesto direktivo je treba razlagati tako, da nasprotuje pravici davčnega zavezanca, da odbije plačani vstopni davek, kadar transakcije, na katerih temelji ta pravica, pomenijo zlorabo. Enako tudi praksa VS RS (zadeva opr. št. X Ips 194/2010 z dne 19. 5. 2011, zadeva opr. št. X Ips 347/2010 z dne 14. 4. 2011). Zato sodišče zavrača tožnikove ugovore, da gre za kršitev načela nevtralnosti.

Po presoji sodišča je davčni organ v obravnavanem primeru odločil pravilno, ko tožniku ni priznal odbitka vstopnega DDV, saj za to niso izpolnjeni pogoji iz 40. člena ZDDV.

Ker je po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožbeni ugovori pa neutemeljeni, sodišče pa tudi ni našlo očitanih kršitev Ustave RS, je sodišče tožbo na podlagi 1. odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo. Sodišče je v zadevi odločilo brez glavne obravnave (1. odstavek 59. člena ZUS-1). Tožnik sicer trdi, da je v zadevi sporno dejansko stanje, pri čemer pa niso sporna dejstva in okoliščine, ki jih je davčni organ ugotovil kot relevantna v postopku, saj se tožnik ne strinja s sklepanjem davčnega organa o pomenu teh dejstev in okoliščin.

Izrek o stroških temelji na 25. členu ZUS-1. Op. št. (1) : Navedeno direktivo je nadomestila Direktiva Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost, UL L št.347 z dne 11. 12. 2006