Jedro

Davčna osnova je specialna določba 6. odstavka 16. člena ZPD, zato se po presoji sodišča na tej pravni podlagi, v osnovo za davek od prometa proizvodov, ne vštevajo kupcem zaračunani odvisni stroški.

Izrek

Tožbi se ugodi. Odločba Ministrstva za finance RS št. ... z dne 24. 6. 2004 se odpravi in zadeva vrne toženi stranki v ponoven postopek.

Zahteva tožeče stranke za povrnitev stroškov postopka se zavrne.

Obrazložitev

Z izpodbijano odločbo je tožena stranka zavrnila pritožbo tožeče stranke zoper odločbo Davčnega urada A št. ... z dne 2. 4. 1999, s katero se tožeči stranki nalaga plačilo davka od prometa proizvodov po tarifni številki 1 Tarife davka od prometa proizvodov v znesku 4.008.914,00 SIT (izrek pod točko I/1), plačilo davka od prometa proizvodov po tarifni številki 3 Tarife davka od prometa proizvodov v znesku 86.259,60 SIT (izrek pod točko I/2), plačilo davka od prometa proizvodov po tarifni številki 4 Tarife davka od prometa proizvodov v znesku 743.110,10 SIT (izrek pod točko I/3) ter obračun in plačilo zamudnih obresti od neplačanega davka od prometa proizvodov iz točk I/1, 2 in 3, ki tečejo od zapadlosti posameznih zneskov v plačilo do plačila (izreka pod točko I/4), vse v roku 30 dni od dneva prejema odločbe, pri čemer pritožba ne zadrži izvršitve naloženih ukrepov. Tožena stranka v obrazložitvi izpodbijane odločbe kot pravilno in zakonito potrjuje stališče organa prve stopnje, da bi tožnik kot prodajalec novih uvoženih avtomobilov končnim potrošnikom davek od prometa proizvodov moral obračunavati in plačati od davčne osnove, določene v 15. členu Zakona o prometnem davku (Uradni list RS, št. 4/92 do 56/98 - odločba US, v nadaljevanju ZPD), po katerem je osnova za davek od prometa proizvodov prodajna cena proizvodov, ki ne vsebuje prometnega davka, pri čemer je s prodajno ceno mišljeno celotno bruto plačilo, ki se plača prodajalcu za kupljene proizvode, v katero se vštevajo tudi odvisni stroški, ki jih je prodajalec zaračunal kupcu. Tožena stranka še navaja stališče iz odločbe Ustavnega sodišča RS št. U-I-145 z dne 18. 3. 1993 ter na odločbo Vrhovnega sodišča RS št. Ur 25/94-6 z dne 11. 10. 1995 in ugotavlja, da je tožnik oblikoval davčno osnovo na način iz 6. odstavka 16. člena ZPD tako, da so ostali marža tožnika oziroma vsi ostali stroški dejansko neobdavčeni, kar po mnenju tožene stranke ni skladno z določbami ZPD in Pravilnika o izvajanju zakona o prometnem davku (Uradni list RS, št. 6/92 do 98/98, v nadaljevanju Pravilnik). Prodaja že uvoženega novega avtomobila končnemu potrošniku predstavlja promet proizvoda, opravljen na notranjem trgu, zato je dolžan prodajalec pri opredelitvi osnove za davek od prometa proizvodov poleg carinske vrednosti avtomobila upoštevati tudi stroške, ki jih je imel do prodaje končnemu potrošniku in maržo, kot je to določeno v 15. členu ZPD. Prodajalec novih uvoženih osebnih avtomobilov v skladu s 6. odstavkom 16. člena ZPD izloči (pa čeprav kupcu zaračuna) carino in druge uvozne dajatve. Iz mnenja, ki ga je v navedeni odločbi zavzelo ustavno sodišče, po presoji tožene stranke namreč smiselno izhaja, da drugih stroškov prodaje iz davčne osnove ni možno izključevati.

Tožeča stranka odločbo izpodbija iz razlogov kršitve pravil postopka in nepravilne uporabe materialnega prava in sodišču predlaga, da tožbi ugodi in izpodbijano odločbo odpravi ter samo odloči o stvari oziroma podrejeno, da izpodbijani akt odpravi in zadevo vrne toženi stranki v ponovni postopek ter naloži plačilo stroškov toženi stranki. Tožnik se v tožbi sklicuje na odločbo Upravnega sodišča RS opr. št. U 1201/2002 z dne 26. 12. 2002 in opozarja, da je o zadevi odločalo tudi Vrhovno sodišče RS pod opr. št. Ur 10/94 z dne 17. 1. 1995 ter posredno Ustavno sodišče RS v zadevi pod opr. št. U-I-145/92-9 z dne 18. 3. 1993. Nesporno je ugotovljeno, da je tožeča stranka pri prodaji novih uvoženih osebnih avtomobilov končnim potrošnikom obračunavala davek od prometa proizvodov od davčne osnove, določene v 6. odstavku 16. člena ZPD, pri tem pa vanju ni vštevala zaračunane odvisne stroške, kot bi to skladno s 15. členom ZPD po mnenju tožene stranke morala storiti. Tožnik se sklicuje na že navedeno sodbo Upravnega sodišča, ki je zavzelo stališče, da je davčna osnova pri uvozu novih osebnih avtomobilov specialno določena v 6. odstavku 16. člena ZPD in da predstavlja davčno osnovo pri prodaji novih uvoženih avtomobilov le carinska osnova.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri razlogih iz izpodbijane odločbe in sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Državno pravobranilstvo RS kot zastopnik javnega interesa udeležbe v tem postopku ni prijavilo.

Tožba je utemeljena.

Med strankama je nesporna ugotovitev, da je tožeča stranka pri prodaji novih uvoženih osebnih avtomobilov končnim potrošnikom obračunavala davek od prometa proizvodov od davčne osnove, določene v 6. odstavku 16. člena ZPD, ne da bi vanje vštela tudi kupcem zaračunane odvisne stroške, kot bi to skladno s 15. členom ZPD po mnenju organa prve stopnje in tožene stranke morala storiti.

Navedeno pravno stališče je po presoji sodišča nepravilno. Po določbi 6. odstavka 16. člena ZPD je osnova za davek od prometa novih uvoženih osebnih avtomobilov vrednost osebnih avtomobilov, ugotovljena po carinskih predpisih, v katero ni všteta carina in druge uvozne dajatve, ki se plačujejo pri uvozu. Davčna osnova je specialna določba 6. odstavka 16. člena ZPD, določena za vse vrste prometa novih uvoženih avtomobilov iz 5. člena ZPD in ne le za promet iz 1. točke 2. odstavka 5. člena ZPD, kar smiselno izhaja iz obrazložitve izpodbijane odločbe. Na podlagi nesporne ugotovitve, da je v obravnavanem primeru tožnik opravljal promet novih uvoženih avtomobilov, pa v osnovo za davek od prometa proizvodov na navedeni pravni podlagi po presoji sodišča utemeljeno ni všteval kupcem zaračunanih odvisnih stroškov, ki po splošni določbi 15. člena ZPD sicer povečujejo davčno osnovo. Stališče je skladno s stališčem, ki ga je o vprašanju davčne osnove od prometa novih uvoženih avtomobilov zavzelo že Vrhovno sodišče RS v sodbi opr. št. Ur 25/94 z dne 11. 10. 1995, na katero se v tožbi sklicuje tožeča stranka, kot tudi s stališčem, ki ga je v istem vprašanju v postopku izrednega preizkusa sodbe Vrhovnega sodišča RS št. Ur 10/94 z dne 17. 1. 1995 zavzelo v sodbi opr. št. Ru 13/95 z dne 28. 11. 1995. Ustavno sodišče RS je v odločbi št. U-I-145/92-9 z dne 18. 3. 1993 (Uradni list RS, št. 15/93) ugotovilo, da 3. in 4. odstavek 14. člena Pravilnika davčne osnove ne urejata. Prodajalcu novih osebnih avtomobilov samo predpisujeta, kako mora biti pri tej prodaji sestavljen račun in katere elemente prodajne cene mora prodajalec ločeno izkazovati. Ločeno izkazovanje za davčno osnovo, ki je pri novo uvoženih osebnih avtomobilih enaka carinski osnovi, carino in druge uvozne dajatve je potrebno odšteti prav zato, ker carina pri prodaji teh avtomobilov ni všteta v davčno osnovo. Stališče tožene stranke, da iz navedenega smiselno izhaja stališče, da stroškov prodaje iz davčne osnove ni mogoče izključevati, je napačno in v nasprotju z obrazložitvijo odločbe Ustavnega sodišča RS, ki davčno osnovo izrecno enači s carinsko osnovo, torej z vrednostjo, ugotovljeno po carinskih predpisih.

Po določbi 147. člena Ustave RS se davki uvajajo z zakonom. Zakon določa tako predmet obdavčenja, davčnega zavezanca, stopnjo davka kot tudi davčno osnovo. Ta je za promet novih uvoženih vozil določena v specialni določbi 6. odstavka 16. člena ZPD. Morebitna nekonsistentnost zakonske ureditve davčne osnove od prometa novih uvoženih osebnih vozil po določbi 6. odstavka 16. člena ZPD v primeru prodaje že uvoženega avtomobila na notranjem trgu, pa po presoji sodišča ne more biti podlaga povečanju zakonsko določene davčne osnove z analogno uporabo določbe 15. člena ZPD. Enako stališče je Upravno sodišče zavzelo tudi v sodbi opr. št. U 1201/2002-24 z dne 28. 11. 2002. Ker je sodišče po navedenem ugotovilo, da temelji izpodbijana odločba na napačni uporabi določb materialnega zakona, je odločbo na podlagi 4. točke 1. odstavka 60. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 50/97 in 70/00, v nadaljevanju ZUS) odpravilo in vrnilo toženi stranki v ponovno odločanje na podlagi 2. in 3. odstavka istega člena. V ponovnem odločanju bo tožena stranka upoštevala tudi odločbo Ustavnega sodišča RS opr. št. U-I-356/02-14 z dne 23. 9. 2004 (Ur.l. RS št. 109/04) Odločitev o stroških postopka temelji na določbi 3. odstavka 23. člena ZUS.