Jedro

Trditveno in dokazno breme za dovoljenost revizije nosi revident. Sklicevanje na višino davčne osnove, od katere se davek odmerja, ne predstavlja odločitve o obveznosti stranke, zato ni pravno pomembna okoliščina v smislu določbe 1. točke drugega odstavka 83. člena ZUS-1. Določbi ZDoh-2 (člen 105/3-7) in ZDPN-2 (člen 3/1) jasno določata pravno podlago za odmero davka na promet nepremičnin in dohodnine (drugi dohodki) in zato ne zahtevata dodatne razlage Vrhovnega sodišča.

Izrek

I. Revizija se zavrže. II. Tožeča stranka sama trpi svoje stroške revizijskega postopka.

Obrazložitev

1. Zoper v uvodu tega sklepa navedeno pravnomočno sodbo sodišča prve stopnje je tožeča stranka (v nadaljevanju revidentka) vložila revizijo. Glede njene dovoljenosti uveljavlja razloge po vseh treh točkah drugega odstavka 83. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1).

K I. točki izreka:

2. Revizija ni dovoljena.

3. Z izpodbijano sodbo je sodišče prve stopnje na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 zavrnilo revidentkino tožbo zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Posebnega davčnega urada, št. DT-4216-41/2011 0204 05 z dne 23. 5. 2011. Z navedeno odločbo je davčni organ prve stopnje odločil, da se revidentkin zahtevek z dne 10. 5. 2011 za vračilo preveč plačane dohodnine od nadomestila za stavbno pravico zavrne, da stranki nosita vsaka svoje stroške postopka, posebni stroški postopka pa niso nastali in da pritožba ne zadrži izvršitve odločbe. Davčni organ druge stopnje je z odločbo, št. DT-499-01-315/2011 z dne 21. 11. 2011, zavrnil revidentkino pritožbo zoper navedeno odločbo organa prve stopnje. V obrazložitvi izpodbijane sodbe sodišče prve stopnje navaja, da so na podlagi prvega odstavka 5. člena Zakona o dohodnini (Ur. l. RS, št. 117/2006, 90/2007, 119/2007, 10/2008, 92/2008, 78/2008, 125/2008, 119/2008, 20/2009, 104/2009, 10/2010, 13/2010, 20/2010, 43/2010, 106/2010, 103/2010, 9/2011 – ZUKD-1, v nadaljevanju ZDoh-2) rezidenti zavezani za plačilo dohodnine od vseh dohodkov, ki imajo vir v Republiki Sloveniji in izven nje, razen če niso dohodki izrecno oproščeni plačila dohodnine. Nadomestilo za stavbno pravico pa se na podlagi 7. točke tretjega odstavka 105. člena ZDoh-2, izrecno všteva med "druge dohodke". Za ustanovitev stavbne pravice se obračuna tudi davek od prometa nepremičnin na podlagi Zakona o davku na promet nepremičnin (Ur. l. RS, št. 117/2006, v nadaljevanju ZDPN-2), razen če je bil pri tem prenosu že plačan davek na dodano vrednost (drugi odstavek 4. člena). Čeprav je enaka davčna osnova, to obdavčenje ni nedopustno, saj gre pri obeh davkih za različen predmet obdavčenja.

4. Po drugem odstavku 83. člena ZUS-1 je revizija dovoljena, če je izpolnjen eden izmed tam navedenih pogojev za njeno dovoljenost. Po ustaljeni upravnosodni praksi Vrhovnega sodišča je tako trditveno kot dokazno breme o izpolnjevanju pogojev za dovoljenost revizije na strani revidenta, saj revizije po uradni dolžnosti ni mogoče dovoliti. Ustavno sodišče RS je že v več sklepih (npr. Up-858/08 z dne 3. 6. 2008, Up-1124/08 z dne 23. 9. 2008, Up-1057/08 z dne 2. 4. 2009, Up-1186/08 z dne 23. 4. 2009 in Up-1808/08 z dne 17. 9. 2009) ugotovilo, da takšno stališče ni v nasprotju z Ustavo RS.

5. Revidentka uveljavlja dovoljenost revizije po 1. točki drugega odstavka 83. člena ZUS-1 z navajanjem, da izpodbija celotno kategorijo davka na dohodek z davčno osnovo 3,000.000,00 EUR, ki bo plačan v 25 letih.

6. V 1. točki drugega odstavka 83. člena ZUS-1 je določeno, da je revizija dovoljena, če vrednost izpodbijanega dela dokončnega upravnega akta oziroma pravnomočne sodbe, če je sodišče odločilo meritorno, v zadevah, v katerih je pravica ali obveznost stranke izražena v denarni vrednosti, presega 20.000,00 EUR. Ta pogoj za dovoljenost revizije se nanaša na odločanje o pravici ali obveznosti. Za izraz denarne vrednosti gre po naravi stvari pri pravici: do prejema določenega zneska (v denarju ali vrednostnih papirjih), ali pri obveznosti: plačati določen znesek.

7. Sklicevanje na višino davčne osnove, od katere se davek odmerja, ne predstavlja odločitve o obveznosti stranke, zato ni pravno pomembna okoliščina v smislu določbe 1. točke drugega odstavka 83. člena ZUS-1 (smiselno enako stališče Vrhovnega sodišča izhaja iz sklepa X Ips 128/2011). Glede navedbe višine vrednosti spora pa Vrhovno sodišče ugotavlja, da se ta nanaša na drug davek (davek na promet z nepremičninami), ki ni predmet akontacije dohodnine in tako ni predmet obravnavane zadeve.

8. Revidentka v reviziji nadalje navaja, da je revizija dovoljena, ker gre po vsebini zadeve za odločitev o pomembnem pravnem vprašanju. Pomembnega pravnega vprašanja revidentka izrecno ne izpostavi, le navede, da nanj sodišče prve stopnje ni odgovorilo in da se tako o njem še ni odločalo. V zvezi s pomembnim pravnim vprašanjem podaja navedbe, da gre za dvojno obdavčenje po ZDoh-2 in po ZDPN-2, kršenje specialnih norm in preseganje zakonsko dopustne razlage.

9. Po določbi 2. točke drugega odstavka 83. člena ZUS-1 je revizija dovoljena, če gre po vsebini zadeve za odločitev o pomembnem pravnem vprašanju ali če odločba sodišča prve stopnje odstopa od sodne prakse Vrhovnega sodišča glede pravnega vprašanja, ki je bistveno za odločitev, ali če v sodni praksi sodišča prve stopnje o tem vprašanju ni enotnosti, Vrhovno sodišče pa o tem še ni odločalo. Pomembnost pravnega vprašanja je po dikciji ZUS-1 treba presojati glede na vsebino zadeve. Skladno z določbo prvega odstavka 367. a člena Zakona o pravdnem postopku (v nadaljevanju ZPP) v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1 je dovoljenost revizije iz tega razloga podana le, če je odločitev o tem vprašanju pomembna za zagotovitev pravne varnosti, enotne uporabe prava ali za razvoj prava preko sodne prakse. Skladno z določbo četrtega odstavka 367. b člena ZPP mora revident natančno in konkretno navesti sporno pravno vprašanje in pravno pravilo, ki naj bi bilo prekršeno, okoliščine, ki kažejo na njegovo pomembnost, ter na kratko obrazložiti, zakaj je sodišče prve stopnje to vprašanje rešilo nezakonito; zatrjevane kršitve postopka mora opisati natančno in konkretno, na enak način pa mora izkazati tudi obstoj sodne prakse Vrhovnega sodišča, od katere naj bi odločitev odstopala, oziroma neenotnost sodne prakse sodišča prve stopnje. Revizija zato ni dovoljena zaradi pravnih vprašanj, ki se nanašajo zgolj na splošno razlago pravnih institutov oziroma pojmov, ki v teoriji in praksi ne sprožajo posebnih dilem, ali zaradi pravnih vprašanj, na katera je mogoče odgovoriti že z jezikovno razlago zakonskega besedila (odločbe Vrhovnega sodišča X Ips 774/2008, X Ips 776/2008, obe z dne 21. 1. 2009 in X Ips 151/2008 ter X Ips 238/2009, obe z dne 9. 4. 2009).

10. Prav za splošno razlago pravnih institutov, ki v teoriji in praksi ne sprožajo posebnih dilem, pa gre v obravnavanem primeru. ZDoh-2 v 7. točki tretjega odstavka 105. člena določa, da „drugi dohodki“ vključujejo nadomestila, prejeta v zvezi z ustanovitvijo ali obremenitvijo pravice. Prvi odstavek 3. člena ZDPN-2 pa določa, da se davek plačuje od odplačne ustanovitve in odplačnega prenosa ali oddajanja v najem (v nadaljevanju: prenos) stavbne pravice po zakonu, ki ureja stvarnopravna razmerja. Citirani določbi jasno in nedvoumno določata pravno podlago za odmero davka na promet nepremičnin in dohodnine (drugi dohodki) in zato ne zahtevata dodatne razlage Vrhovnega sodišča. Sodišče prve stopnje pa je že v zadostni meri revidentki obrazložilo, da je predmet obeh davkov drug. Glede navedbe o nezakonitosti dvojne obdavčitve pa je že Ustavno sodišče Republike Slovenije pojasnilo, da: „Pravna ureditev, po kateri je zavezanec na podlagi iste osnove dvojno obdavčen in torej iz iste osnove plačuje dve vrsti obvezne dajatve, sama po sebi ni neustavna.“ (tako odločba U-I-324/98 z dne 6. 7. 2000 glede takse za onesnažene vode, predpisane na lokalni ravni) in „posamezni subjekti oziroma objekti obdavčenja se med seboj ne izključujejo in so v okviru enotnega davčnega sistema lahko večkratno obdavčeni z različnimi davščinami“ (17. točka odločbe U-I-9/98 z dne 16. 4. 1998, v zvezi s presojo prometnega davka na storitve odvetnikov in notarjev glede ugovora, da je davčna osnova pri tem davku ista kot je potem pri dohodnini).

11. Po presoji Vrhovnega sodišča revidentka tudi ni izkazala izpolnjevanja pogoja za dovoljenost revizije po 3. točki drugega odstavka 83. člena ZUS-1. Ta določa, da je revizija dovoljena, če ima odločitev, ki se izpodbija v upravnem sporu, zelo hude posledice za stranko.

12. Revidentka je v zvezi s tem navedla, da ima izpodbijana sodba zanjo zelo hude posledice, saj je vsak mesec izdatno finančno prikrajšana za odtegnjeni znesek dohodnine.

13. S temi navedbami revidentka zelo hudih posledic ni izkazala. Upoštevaje pravilo o trditvenem in dokaznem bremenu in ustaljeno upravnosodno prakso Vrhovnega sodišča (npr. X Ips 412/2009, X Ips 501/2009, X Ips 375/2010, X Ips 457/2010, X Ips 389/2011, X Ips 450/2011, X Ips 153/2012, X Ips 163/2012) bi morala navesti ne le, kakšne konkretne posledice ima zanjo izpodbijana odločitev, temveč tudi subjektivno in objektivno konkretizirane razloge, zaradi katerih naj bi bile te posledice zanjo zelo hude, in vse to tudi izkazati. Revidentka tega ni storila, zato zatrjevanih zelo hudih posledic v smislu 3. točke drugega odstavka 83. člena ZUS-1 ni izkazala.

14. Glede na navedeno revidentka ni izkazala izpolnjevanja zatrjevanih pogojev za dovoljenost revizije iz 1., 2. in 3. točke drugega odstavka 83. člena ZUS-1, zato je Vrhovno sodišče revizijo zavrglo kot nedovoljeno na podlagi 89. člena ZUS-1. K II. točki izreka:

15. Ker je Vrhovno sodišče revizijo zavrglo, revidentka sama trpi svoje stroške revizijskega postopka (prvi odstavek 165. člena in prvi odstavek 154. člena ZPP v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1).