Jedro

Razveljavitev 193. člena ZUJF je začela skladno s 43. členom ZUstS učinkovati naslednji dan po objavi odločbe Ustavnega sodišča, to je 7. 3. 2015, kot pravilno navaja toženka. Pravilno in skladno s podatki spisov pa tudi ugotavlja, da je bilo ob začetku učinkovanja odločbe Ustavnega sodišča o sporni odmeri davka že pravnomočno odločeno. To tudi po presoji sodišča pomeni, da določbe ZUstS, ki jih toženka navaja, izrecno urejajo pravne posledice odločitve Ustavnega sodišča. Navedene določbe je glede na določbe ZDavP-2 šteti za specialne, zato tudi po presoji sodišča ni pravne podlage, da se, četudi z izrednim pravnim sredstvom, poseže v že pravnomočno odmerno odločbo, kot želi tožnik.

Izrek

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

1. Z izpodbijano odločbo je Ministrstvo za finance zahtevo tožnika za odpravo odločbe Davčnega urada Ljubljana DT 42270-3492/2013-1 z dne 20. 6. 2013 po nadzorstveni pravici zavrnilo (točka 1 izreka) in zavrnilo zahtevo za povrnitev stroškov postopka (točka 2 izreka). V obrazložitvi toženka povzema vsebino zahteve, iz katere sledi, da je bil tožniku odmerjen davek na nepremično premoženje večje vrednosti za leto 2013. Tožnik se zoper navedeno odločbo ni pritožil, ker zoper ugotovljeno vrednost nepremičnega premoženja, ki je predstavljala osnovo za odmero davka na nepremično premoženje večje vrednosti, po določilih Zakona o množičnem vrednotenju nepremičnin (v nadaljevanju ZMVN) ni obstajala možnost uporabe pravnega sredstva, kakor tudi ne možnost izjaviti se o pravilnosti vrednotenja in bi bilo zato vlaganje pravnih sredstev v postopku odmere davka na nepremičnine večje vrednosti neučinkovito. Za navedeni zakon je Ustavno sodišče RS že v odločbi U-I-313/13 z dne 21. 3. 2014 presodilo, da ni skladen z Ustavo RS ter je nadalje v odločbi U-I-125/14-17 z dne 19. 2. 2015 iz istih razlogov ugotovilo tudi neskladje 193. člena in četrtega odstavka 244. člena Zakona za uravnoteženje javnih financ (v nadaljevanju ZUJF) z 22., 25. in 147. členom Ustave RS. Glede na to, da sta bili določbi 193. člena in četrtega odstavka 244. člena ZUJF v neskladju z Ustavo RS že v času odmere davka na nepremično premoženje večje vrednosti, bi bila razlaga odločitve Ustavnega sodišča, po kateri ni mogoče poseči v postopke, ki so bili zaključeni do izdaje odločbe U-I-125/14-17 z dne 19. 2. 2015, sama v neskladju z Ustavo RS, saj bi upravnim organom dajala podlago, da v okviru izrednega pravnega sredstva odprave odločbe po nadzorstveni pravici odločijo v nasprotju z Ustavo RS.

2. Po mnenju tožnika sodi v okvir presoje kršitve materialnega zakona v zvezi z nadzorstveno nalogo upravnega organa nad pravilnim izvajanjem materialnih predpisov tudi nadzorstvo in odprava odločitev upravnih organov, ki niso skladne z Ustavo RS. Uporaba materialnega predpisa, ki ni skladen z Ustavo RS že sama po sebi pomeni kršitev materialnega prava v smislu 88. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2). Zato bi moral upravni organ druge stopnje že po uradni dolžnosti odpraviti odmerne odločbe po nadzorstveni pravici in tudi davčnim zavezancem, katerih odmerni postopki so bili pred izdajo predmetne odločbe Ustavnega sodišča RS že pravnomočno končani, vrniti plačani davek. V nasprotnem bo kršena pravica tožnika do enakega varstva pravic iz 22. člena Ustave RS in posledično tudi pravica do zasebne lastnine iz 33. člena Ustave RS, v povezavi z njeno gospodarsko in socialno funkcijo iz 67. člena Ustave RS. Tožnik ni imel možnosti, da vloži učinkovito pravno sredstvo, kar pomeni kršitev pravic iz 25. člena Ustave RS, to pa ne sme izključiti njegovih pravic do odprave škodljivih posledic, ki so mu zaradi tega nastale, in tudi to ni namen 44. člena Zakona o Ustavnem sodišču (v nadaljevanju ZUstS). V zahtevi pa tožnik podrejeno opozarja na neustavno uporabo 60. člena Zakona o izvrševanju proračunov Republike Slovenije za leti 2013 in 2014 (v nadaljevanju ZIPRS1314) in 193. člena ZUJF. Uporaba navedenih določb na način, da se pri odmeri kot davčna osnova upošteva celotna vrednost nepremičnin in ne le vrednost, ki presega 500.000 EUR, pomeni neenako obravnavanje lastnikov nepremičnin in obenem nesorazmeren poseg v premoženjsko pravni položaj posameznikov. Odločitev je že iz tega razloga, ne le materialno pravno napačna, temveč takšna razlaga navedenih določb pomeni, da sta določbi ZIPRS1314 in ZUJF, na katere je oprta odmerna odločba, v neskladju z 2., 14., tretjim odstavkom 15. člena, 22. in 33. členom v povezavi s 67. členom Ustave RS.

3. Toženka v obrazložitvi izpodbijane odločbe navaja, da je Ustavno sodišče RS o ustavnosti zakona odločilo na podlagi 47. člena ZUstS z odločbo, ki ima učinek razveljavitve. Navaja določbe 43. člena do 48. člena ZUstS, ki jih citira. Odločba Ustavnega sodišča je bila objavljena 6. 3. 2015, razveljavitev pa je skladno s 43. členom ZUstS začela učinkovati naslednji dan, torej 7. 3. 2015. Določba 193. člena ZUJF (davčna osnova za davek na nepremično premoženje večje vrednosti) se po navedenem v nepravnomočno rešenih zadevah ne uporabi. V konkretnem primeru gre za uporabo izrednega pravnega sredstva po pravnomočno končanem postopku in učinek razveljavitve ne daje podlage za poseganje v že pravnomočne odločbe (enako npr. sodba Upravnega sodišča U 2327/2007 z dne 12. 5. 2008). Z izrednimi pravnimi sredstvi se v zadevo, kot je obravnavana, ne more posegati. Enaka odločitev velja tudi glede zatrjevane kršitve v zvezi z višino davčne osnove, za kar toženka navaja razloge. Določba prvega odstavka 60. člena ZIPRS1314 je preko identifikacije zavezanca za davek določala nepremičnine, ki bodo obdavčene z davkom na nepremičnine večje vrednosti. Pogoj za obdavčitev je bila koncentracija nepremičnin večje vrednosti nad 500.000 EUR pri enem lastniku, to je identifikacija zavezanca za davek. Pod obdavčitev pa so zapadle vse nepremičnine tega zavezanca, razen tiste, ki so izrecno izločene iz obdavčitve zaradi svojega namena uporabe (tretji odstavek 60. člena ZIPRS1314). Zakon tako ni določal, da znesek 500.000 EUR predstavlja spodnjo mejo za obdavčitev, temveč je zgolj določal skupino zavezancev, ki bo z davkom na nepremičnine večje vrednosti obdavčena. Toženka v zvezi z določanjem davčne osnove za to ni zaznala kršitve materialnega prava.

4. Tožnik v tožbi izpodbija navedeno odločitev iz razlogov po 1., 2. in 3. točki prvega odstavka 27. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1). Izpodbijana odločitev je napačna in nezakonita in se je tudi ne da preizkusiti, z njo so bila tožniku kršena upravno procesna in ustavno procesna jamstva, ki izhajajo iz 22., 23. in 25. člena Ustave RS. Poseženo pa je bilo tudi v njegovo pravico zasebne lastnine iz 33. člena Ustave RS v povezavi z njeno socialno in gospodarsko funkcijo iz 67. člena Ustave RS, ki pomeni tudi kršitev pravice do zasebne lastnine iz Protokola št. 1 k Evropski konvenciji o varstvu človekovih pravic in temeljnih svoboščin (v nadaljevanju EKČP). Toženki očita, da je odločitev oprla na presojo, da ima odločba Ustavnega sodišča RS z dne 19. 2. 2015 učinek razveljavitvene odločbe, ki je v skladu s 43. členom ZUstS začela učinkovati naslednji dan po objavi, to je 7. 3. 2015, zato se določba 193. člena ZUJF v nepravnomočno rešenih zadevah ne uporabi. Zato po presoji toženke tudi ni mogoče slediti očitkom v zvezi z višino davčne osnove. Pri tem je toženka prezrla očitke tožnika, da je določba 193. člena ZUJF v delu, ko določa davčno osnovo, neskladna s pravico do zasebne lastnine iz 33. člena Ustave RS in bi morala presojo zatrjevane kršitve materialnega prava opraviti v luči zatrjevane kršitve ustavnih pravic. Podana je ne le bistvena kršitev pravil postopka, temveč tudi kršitev pravice do izjave iz 22. člena Ustave RS. Tožnik je odmerjeni davek v celoti plačal, zoper odmerno odločbo pa ni vložil pritožbe, ker je presodil, da bi ta bila povsem neučinkovita, tožniku pa bi nastali dodatni in nesorazmerni stroški postopka. Navedeno dejstvo je Ustavno sodišče RS v svoji odločbi U-I-313/13 navedlo kot enega od razlogov ugotovitve neskladja ZVMN z Ustavo RS v delu, ki se nanaša na množično vrednotenje nepremičnin zaradi obdavčenja nepremičnin. Tako je nedopustno prezreti ugotovljene kršitve pravice do izjave iz 22. člena Ustave RS in pravice do pravnega sredstva iz 25. člena Ustave RS kot razlog za odpravo odločbe po nadzorstveni pravici.

5. Pravno stanje očitne kršitve ustavne pravice do učinkovitega pravnega sredstva iz 25. člena Ustave RS v obravnavani zadevi, zaradi katere tožnik ni mogel vložiti vsebinsko utemeljene in učinkovite pritožbe, ne sme izključevati njegove pravice do odprave škodljivih posledic neustavnega ZMVN in 193. člena ZUJF. To tudi ni namen 44. člena in 47. člena ZUstS. Drugačna razlaga bi v primeru, ko odmera davčnih obveznosti temelji na neustavnem predpisu, ki ni skladen s pravico do učinkovitega pravnega sredstva iz 25. člena Ustave RS, pomenila, da bi bil tožnik v primerjavi z drugimi davčnimi zavezanci, ki so sicer izkoristili formalno, a neučinkovito možnost vložitve pravnega sredstva oziroma pritožbe ali tožbe v upravnem sporu, in s tem odložili nastop pravnomočnosti odmerne davčne odločbe, v neenakem pravnem položaju pri uveljavljanju odprave kršitev njegovih pravic in škodljivih posledic. To bi pomenilo kršitev pravice do enakega varstva in učinkovitega pravnega sredstva ter posledično pravice do zasebne lastnine (22., 25. in 23. člen Ustave RS).

6. Tožnik navaja, da je vložil zahtevo za odpravo odločbe po nadzorstveni pravici na podlagi drugega odstavka 88. člena ZDavP-2 zaradi kršitve materialnega zakona v zvezi s kršitvijo 22., 25. in 33. člena Ustave. ZDavP-2 kot razlog za odpravo odločbe po nadzorstveni pravici določa glede na določbe Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP) milejši pogoj: kršitev materialnega zakona in ni treba da je kršitev očitna. Relevantna je vsakršna kršitev zakona. Kršitev materialnega prava se lahko ugotavlja tudi posredno, to je, ali je razlaga oziroma uporaba sicer jasne določbe materialnega prava skladna z ustavo oziroma z ustavnimi načeli. Ugotovitev neskladnosti pa omogoča tudi neposredno ugotovitev kršitev materialnega prava. Določba, na katero je oprta odločitev, in ki ni skladna z ustavo, ne more predstavljati zakonite pravne podlage za sprejem odločitve. Tožnik je te svoje očitke izrecno navedel, do katerih se toženka ni opredelila in je spregledala namen tega pravnega sredstva, ki je v naknadni vzpostavitvi zakonitosti že pravnomočno zaključene zadeve. Navaja, kaj je Ustavno sodišče v odločbi U-I-313/13 z dne 21. 3. 2014 presodilo in sicer, da je blanketna določba 5. člena Zakona o davku nepremičnin (v nadaljevanju ZDavNepr), ki se je pri določanju davčne osnove za odmero davka na nepremičnine sklicevala na posplošeno tržno vrednost nepremičnine iz ZMVN, v neskladju z 22., 25. in 147. členom Ustave RS. Zakonska ureditev modelov in metod vrednotenja pa ni zadostila zahtevam načela zakonitosti pri predpisovanju davkov iz 147. člena Ustave RS, v postopku pa nista bili zagotovljeni pravica do izjave iz 22. člena Ustave RS in pravica do pravnega sredstva iz 25. člena Ustave RS.

7. Tožnik navaja, da je toženka glede učinka razveljavitve prezrla, da gre v obravnavanem primeru tudi za položaj iz prvega odstavka 48. člena ZUstS, ko je predpis protiustaven zaradi tega, ker določenega vprašanja, ki bi ga moral urejati, ni uredil, oziroma ni uredil na ustavno skladen način. V tem primeru se naloži zakonodajalcu, da naj v določenem roku ugotovljeno protiustavnost opravi, tako da ustrezno spremeni ali dopolni zakon. Navaja drugi odstavek 48. člena ZUstS. V odločbi U-I-313/13, na podlagi katere temelji kasneje sprejeta odločba US U-I-125/14-17 z dne 19. 2. 2015, je Ustavno sodišče zakonodajalcu dejansko naložilo sprejem nove zakonske ureditve modelov in metod vrednotenja nepremičnin. Zato je Ustavno sodišče sprejelo le ugotovitveno odločbo, ki pa iz navedenih razlogov ne more imeti učinka razveljavitvene odločbe. V primeru, da bi odločitvi Ustavnega sodišča v odločbi U-I-125/14-17 z dne 19. 2. 2015 dali učinek razveljavite, ki ne omogoča vložitve zahteve za odpravo davčne odmerne odločbe po nadzorstveni pravici, bi takšna odločitev pomenila neustaven poseg v lastninsko pravico tožnika iz 33. člena Ustave RS, v povezavi s splošnim načelom enakosti iz drugega odstavka 14. člena Ustave RS oziroma pravico do enakega varstva iz 22. člena Ustave RS. Zato je napačna presoja toženke o neutemeljenosti zahteve za odpravo odločbe davka na nepremično premoženje z zahtevo za vračilo že plačanega davka. Z napačno uporabo materialnega in procesnega prava so bile tožniku kršene tudi ustavne zagotovljene pravice iz 22., 23., 25. in 33. člena Ustave RS. Toženki očita, da se ni opredelila do bistvenih očitkov o neustavni razlagi določb 60. člena ZIPRS1314 in 193. člena ZUJF z vidika enakega varstva pravic iz 22. člena Ustave RS in neustavnega posega v lastninsko pravico iz 33. člena Ustave RS. Prav z očitki o ustavno neskladni razlagi navedenih določb je tožnik utemeljeval kršitev materialnega prava, saj po mnenju tožnika pomeni uporaba ustavno neskladne razlage predpisa neposredno kršitev materialnega prava, ki terja odpravo konkretnega upravnega akta po nadzorstveni pravici, za kar navaja razloge (strani 6, 7, 8 tožbe). Podana je bistvena kršitev določb postopka. Sodišču predlaga, da izpodbijano odločbo odpravi in toženki vrne zadevo v ponovni postopek ali pa samo odloči o zahtevi tako, da se tožniku vrne nezakonito in protiustavno odmerjen davek na nepremično premoženje večje vrednosti v znesku 2.413,09 EUR skupaj z zamudnimi obrestmi, toženki pa naloži povrnitev stroškov postopka z zakonskimi zamudnimi obrestmi. Sodišču tudi predlaga, da na podlagi 23. člena ZUstS prekine postopek in začne postopek za oceno ustavnosti 60. člena ZIPRS1314 in 193. člena ZUJF glede očitka o njuni neustavnosti z 33. členom in 67. členom Ustave RS.

8. V odgovoru na tožbo toženka navaja, da mora presojati pravilnost odločbe v skladu z načelom zakonitosti (6. člen ZUP) in da nadzorstveni organ ne more presojati, ali je zakonska ureditev v skladu z Ustavo RS ali ne. Toženka vztraja pri odločitvi in predlaga, da sodišče iz razlogov, ki so razvidni iz izpodbijane odločbe, tožbo zavrne kot neutemeljeno.

9. Tožba ni utemeljena.

10. V konkretnem primeru ni sporno, da je bila tožniku na podlagi 60. člena ZIPRS1314 izdana odločba, s katero mu je bil odmerjen davek na nepremično premoženje večje vrednosti za leto 2013 ter da je bila davčna osnova za odmero davka določena na podlagi 193. člena ZUJF. V zadevi tudi ni sporno, da je tožnik davek plačal in da zoper odmerno odločbo z dne 20. 6. 2015 ni vložil pritožbe.

11. Prav tako ni sporno, da je bilo z odločbo Ustavnega sodišča U-I-125/14-17 z dne 19. 2. 2015 ugotovljeno, da je bil 193. člen ZUJF, ki v konkretnem primeru predstavlja pravno podlago za določitev davčne osnove, v neskladju z Ustavo. Ker v času zahteve za oceno ustavnosti določba ni več veljala, je Ustavno sodišče odločbo sprejelo na podlagi prvega odstavka 47. člena ZUstS z učinkom razveljavitve. To v skladu s 44. členom ZUstS pomeni, da se določba 193. člena ZUJF, za katero je bilo v konkretnem primeru ugotovljeno, da je v neskladju z Ustavo RS, ne uporablja za razmerja nastala pred dnem, ko je razveljavitev začela učinkovati, če do tega dne o njih ni bilo pravnomočno odločeno. To pomeni, da na razmerja, o katerih je bilo do začetka njenega učinkovanja pravnomočno odločeno, odločitev Ustavnega sodišča ne vpliva, kot pravilno navaja toženka. Drugačna tožbena izvajanja, po katerih v konkretnem primeru ugotovitev protiustavnosti nima učinka razveljavitve, so po presoji sodišča brez podlage v zakonu in v ustavni odločbi in jih sodišče kot takšne zavrača. Iz 10. odstavka odločbe Ustavnega sodišča U-I-125/14-17 namreč povsem jasno sledi, da je Ustavno sodišče sprejelo to odločbo na podlagi prvega odstavka 47. člena ZUstS, torej na podlagi določb, ki dajejo odločbi učinek razveljavitve.

12. Razveljavitev 193. člena ZUJF je začela skladno s 43. členom ZUstS učinkovati naslednji dan po objavi odločbe Ustavnega sodišča, to je 7. 3. 2015, kot pravilno navaja toženka. Pravilno in skladno s podatki spisov pa tudi ugotavlja, da je bilo ob začetku učinkovanja odločbe Ustavnega sodišča o sporni odmeri davka že pravnomočno odločeno. To tudi po presoji sodišča pomeni, da določbe ZUstS, ki jih toženka navaja, izrecno urejajo pravne posledice odločitve Ustavnega sodišča. Navedene določbe je glede na določbe ZDavP-2 šteti za specialne, zato tudi po presoji sodišča ni pravne podlage, da se, četudi z izrednim pravnim sredstvom, poseže v že pravnomočno odmerno odločbo, kot želi tožnik(1). Po presoji sodišča je toženka zato zahtevo tožnika za odpravo odmerne odločbe po nadzorstveni pravici utemeljeno in iz pravilnih razlogov zavrnila. Sodišče pa v takšni razlagi oziroma uporabi zakona (ZUstS in ZDavP-2) tudi ne vidi zatrjevane kršitve splošnega načela enakosti iz 14. člena Ustave in enakega varstva pravic iz 22. člena Ustave ter s tem povezanega neustavnega posega v lastninsko pravico tožnika iz 33. člena Ustave. Zakonska ureditev je povsem jasna in logična, predvsem pa velja za vse davčne zavezance, na katere se določba Ustavnega sodišča nanaša, enako.

13. Tožbeni ugovor, da tožnik ni imel možnosti vložiti učinkovito pravno sredstvo, po presoji sodišča ne drži. Tožnik bi se zoper odmerno odločbo lahko pritožil in vložil nadaljnja pravna sredstva (tožba, ustavna pritožba), v katerih bi lahko uveljavljal kršitve materialnega zakona kot kršitve Ustave RS, in torej vse tiste ugovore, ki jih zatrjuje v zahtevi za odpravo odločbe po nadzorstveni pravici, ki jih ponavlja tudi v tožbi. Ker tožnik navedenih možnosti ni izkoristil, je nastopila pravnomočnost odmerne odločbe pred začetkom učinkovanja odločbe Ustavnega sodišča. To pa pomeni, da je razlog za nastalo situacijo, ki jo rešuje z vloženo zahtevo, izključno na strani tožnika, zato ne more uspešno uveljavljati ne kršitve ustavne pravice do učinkovitega pravnega sredstva iz 25. člena Ustave RS, ne pravice do enakega varstva pravic iz 22. člena Ustave RS, ne pravice do zasebne lastnine iz 33. člena Ustave RS.

14. Sodišče tudi ne sledi tožbenim navedbam glede zakonske ureditve (60. člen ZIPRS1314 in 193. člen ZUJF), ki se nanaša na način upoštevanja mejne vrednosti (500.000,00 EUR) pri obdavčitvi. Določbe zakona in s tem njihova uporaba je presoji sodišča povsem jasna in ne omogoča razlage oziroma uporabe, kakršno uveljavlja tožnik v tožbi oz. pred tem že v zahtevi. Logični in prepričljivi so tudi razlogi za sporno zakonsko ureditev, ki jih navaja toženka in na katere se sodišče, da ne bi prišlo do ponavljanja, po pooblastilu iz drugega odstavka 71. člena ZUS-1 sklicuje. Zato pri določanju davčne osnove na podlagi navedenih zakonskih določb tudi po presoji sodišča ne gre za kršitev materialnega prava, ki bi na podlagi drugega odstavka 88. člena ZDavP-2 narekovala odpravo odločbe po nadzorstveni pravici. Po presoji sodišča za uveljavljanje neustavnosti navedene zakonske določbe tožnik ne izkazuje pravnega interesa, saj bi tudi morebitna neustavnost zakonskih določb oziroma njihova razveljavitev z ozirom na določbo 44. člena ZUstS ne mogla vplivati na pravnomočno davčno odmero. Zato sodišče tožbenih ugovorov v tem delu ni presodilo, iz istega razloga pa tudi ni bilo podlage za njihovo presojo pri odločanju o zahtevi. Zato tožnik tudi ne more uspeti z očitkom toženi stranki, da je s tem, ko se ni opredelila do navedb o neskladju 193. člena ZUJF z Ustavo RS, podana bistvena kršitev pravil postopka in kršitev pravice do izjave iz 22. člena Ustave RS.

15. Ker je po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožbene navedbe pa neutemeljene, sodišče tudi ni našlo očitanih kršitev Ustave RS, je sodišče tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo. Po povedanem tudi ni podlage za odločanje v sporu polne jurisdikcije (65. člen ZUS-1).

16. Odločitev o stroških temelji na določbah četrtega odstavka 25. člena ZUS-1. 17. Glede na nesporne dejanske okoliščine, ki so podlaga za odločitev, je sodišče na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS-1 v zadevi odločilo brez glavne obravnave.

opomba (1) : Glej sodbo Upravnega sodišča U 2327/2007 z dne 12. 5. 2008.