Jedro

Odprava navedene odločbe vzpostavlja položaj, kot da odločba Finančne Uprave Republike Slovenije DT 0610-2940/2018-37 z dne 8. 1. 2019 ne bi bila nikoli izdana. To pa pomeni, da četudi je bila tožba tožnika s sodbo tukajšnjega sodišča I U 932/2020-12 z dne 7. 3. 2023 zavržena, odločbe, v zvezi s katero tožnik skuša pridobiti položaj strankega udeleženca v pritožbenem postopku in glede katere teče ta upravni spor, ni več in tudi nima več nobenega pravnega učinka.

Izrek

I. Tožba se zavrže. II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

1. Ministrstvo za finance (v nadaljevanju toženka) je z izpodbijanim sklepom zavrnilo tožnikovo zahtevo za priznanje statusa stranskega udeleženca v postopku pritožbe zoper odločbo Finančne uprave Republike Slovenije DT-0610-2940/2018-37 z dne 8. 1. 2019 ter zahtevo za povrnitev stroškov postopka. Izpodbijani sklep je bil izdan v ponovnem postopku, ki se je vodil na podlagi sodbe Upravnega sodišča RS I U 940/2020-9 z dne 17. 6. 2022, s katero je sodišče ugodilo tožnikovi tožbi zoper sklep Ministrstva za finance DT-499-05-55/2020-2 z dne 2. 6. 2020, s katerim je tožnikov predlog za priznanje stranske udeležbe zavrnilo (v nadaljevanju prvi sklep). Z navedeno sodbo je sodišče prvi sklep odpravilo in zadevo vrnilo v ponovni postopek. Toženka v ponovnem postopku ni sledila pravnim stališčem sodišča glede priznanja statusa stranskega udeleženca po 43. členu Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP) in je tudi v ponovljenem postopku odločila enako - zavrnila je tožnikovo zahtevo za priznanje statusa stranskega udeleženca v postopku pritožbe zoper odločbo Ministrstva za finance DT-0610-2940/2018-37 z dne 8. 1. 2019, izdano v postopku davčnega inšpekcijskega nadzora (v nadaljevanju DIN) zoper družbo A., d. o. o. 2. Iz obrazložitve izpodbijanega sklepa izhaja, da je Finančna uprava Republike Slovenije pri družbi A., d. o. o. opravila DIN davka od dohodka iz kapitala za obdobje od 1. 8. 2013 do 31. 5. 2013, v katerem je presojala okoliščine v zvezi z odplačno pridobitvijo lastnih poslovnih deležev, ki jih je navedena družba pridobila od tožnika in od B. B. (v nadaljevanju tudi družbenika). Davčni organ je v zvezi z dohodki tožnika in B. B., prejetimi na podlagi pogodb o prodaji poslovnega deleža navedeni družbi presodil, da gre za zlorabo predpisov po četrtem odstavku 74. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) in v skladu z drugim odstavkom 5. člena ZDavP-2 navedeni posel ovrednotil po ekonomski vsebini ter plačilo kupnine za poslovni delež, ki jo je družba A., d. o. o. izplačala družbenikoma, prekvalificiral v izplačilo dividendam podobnih dohodkov ter družbi A., d. o. o. kot izplačevalcu dohodka naložil v plačilo davčni odtegljaj ter pripadajoče obresti. Družba A., d. o. o. se je zoper odločitev pritožila, tožnik pa je bil prav tako naveden kot vlagatelj pritožbe ob sklicevanju na 43. člen Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP). Prvi sklep DT-499-05-56/2020-2 z dne 2. 6. 2020 je Ministrstvo za finance sprejelo na podlagi 43. člena ZUP ter na podlagi sklepa Vrhovnega sodišča RS X Ips 298/2015 z dne 18. 10. 2017. Upravno sodišče RS je v obrazložitvi sodbe I U 940/2020-9 z dne 17. 6. 2022 navedlo razloge, zaradi katerih meni, da je zadeva drugačna od zadeve iz predhodno navedenega sklepa Vrhovnega sodišča RS in presodilo, da bi moralo Ministrstvo za finance tožnikovi zahtevi za priznanje statusa stranskega udeleženca ugoditi, zato je prvi sklep z dne 17. 6. 2022 odpravilo in zadevo vrnilo v ponovni postopek. Ključna razlikovalna okoliščina je, da v predmetni zadevi ne gre za dohodek, ki bi se po določbah Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) všteval v letno davčno osnovo, temveč gre za dokončen davek (cedularna obdavčitev). Posledično tožnik ne bo imela „svojega“ davčnega postopka, v katerem bi imel pravico do izjave po 9. členu ZUP.

3. Tožnik zoper izpodbijani sklep vlaga tožbo. Prvenstveno opozarja, da je sodišče glede vprašanja dopustnosti stranske udeležbe tožnika že odločilo s sodbo I U 040/2020-9 z dne 17. 6. 2022 in tožniku naveden položaj priznalo. Enako stališče je sodišče zavzelo tudi v zadevi I U 1453/2019-14 z dne 22. 9. 2020. Upravno sodišče RS je izrecno pojasnilo, da je ob upoštevanju 4. člena ZDoh-2 pravna korist tožnika glede obračuna in plačila davka, ki se kot izplačevalcu dohodka nalaga družbi A., d. o. o. neposredna in osebna. Ker gre za dokončen davek se s tem odloča tudi o pravnem temelju in o višini davčne obveznosti. Glede navedbe toženke, da je tožnik zakoniti zastopnik družbe A., d. o. o. pa navaja, da je napačna, saj sta to sedaj C. C. in D. D. Vezanost upravnega organa na stališča in mnenja sodišča v sodbi pa zapoveduje že četrti odstavek 64. člena ZUS-1. Opozarja na sodbo Vrhovnega sodišča RS X Ips 94/2017 z dne 17. 4. 2019, v kateri je Vrhovno sodišče RS pojasnilo vezanost upravnega organa na mnenje upravnega sodišča. Z izpodbijanim sklepom je prišlo do kršitve tožnikovih človekovih pravic in temeljnih svoboščin iz 14. člena, 22. člena, 23. člena, 25.člena, 33. člena ter 74. člena Ustave RS ter 6. člena, 7. člena, 13. člena in 14. člena Evropske konvencije o človekovih pravicah (v nadaljevanju EKČP) ter 1. člena Protokola 1 EKČP. V nadaljevanju tožbe na straneh 5 in 6 pojasnjuje potek dogodkov v letih odkupov lastnih poslovnih deležev družbe, vključno s postopkom odmere davka od kapitalskega dobička družbenikoma, glede katere sedaj nima več možnosti začeti postopka za obnovo davčnega postopka v zvezi z že plačanimi davčnimi obveznosti. Pojasnjuje tudi potek pritožbenega postopka zoper odmerno odločbo DT 0610-2940/2018-37 z dne 8. 1. 2019, izdano v postopku DIN pri družbi A., d. o. o. Opozarja na odločitev Ustavnega sodišča RS v odločbah Up-785/15-14 in Up-788/15-15 z dne 27. 10. 2016 ter na novejšo sodno prakso in sicer sodbo Vrhovnega sodišča RS X Ips 61/2021 z dne 15. 12. 2021 glede davčne obravnave odkupa lastnih poslovnih deležev družbe, ki ne predstavlja zlorabe predpisov, kot jo opredeljuje četrti odstavek 74. člena ZDavP-2 in tudi ne prikritega izplačila dobička po 74. členu Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb (v nadaljevanju ZDDPO-2) v zvezi z 90. členom ZDoh-2. Meni, da je odločitev v izpodbijanem sklepu pomanjkljivo obrazložena in da bi po 44. členu ZUP moral davčni organ že po uradni dolžnosti ves čas paziti, da so v postopku udeleženi vsi, na katerih pravice ali pravne koristi bi lahko vplival. V izpodbijanem sklepu toženka navaja, da bi tožnik imel možnost sodelovanja v postopku (z uveljavljanjem ugovora "_ne bis in idem_" oz. dvojega obdavčevanja), samo če bi šlo za zadevo, ko bi se istemu davčnemu zavezancu odmerjale davčne obveznosti v zvezi z isto transakcijo. Tožnik s tem v zvezi navaja, da je v letih 2010 in 2012 skupaj z drugo družbenico plačal kar 206.179,40 EUR, nato pa je v letu 2019 iz iste transakcije davčni organ družbi A., d. o. o. odmeril še dodatnih 597.314,45 EUR, pri čemer prvotnega zneska ne želi niti upoštevati na račun novo odmerjenih davčnih obveznosti niti že plačanega davka tožniku vrniti. Davčni organ je več kot po 6 letih od sklenitve pogodb o prodaji poslovnega deleža družbi zavzel stališče, da navedeni posel predstavlja izplačilo dividend ob upoštevanju četrtega odstavka 74. člena in drugega odstavka 5. člena ZDavP-2. Tožnik meni, da izkazuje pravni interes za vstop v pritožbeni postopek zoper odmerno odločbo, izdano družbi A., d. o. o. v postopku DIN in da bi morala toženka tožniku priznati status stranskega udeleženca v tem sporu, kot je to predlagal tožnik. Sklepno sodišču predlaga, naj izpodbijani sklep toženke spremeni tako, da tožnikovi zahtevi za priznanje statusa stranskega udeleženca v postopku pritožbe zoper odločbo Finančne uprave RS DT-0610-2940/2018-37 z dne 8. 1. 2019 v celoti ugodi in toženki naloži, da je dolžna v roku 30 dni od prejema sodne odločbe odločiti o tožnikovi pritožbi zoper odločbo Finančne uprave RS DT-0610-2940/2018-37 z dne 8. 1. 2019. Podrejeno pa predlaga, naj sodišče izpodbijani sklep odpravi in zadevo vrne toženki v ponovni postopek. V vsakem primeru pa naj toženki naloži, da je dolžna tožeči stranki povrniti stroške postopka z zakonskimi zamudnimi obrestmi od izdaje sodbe do plačila, vse v roku 15 dni, da ne bo izvršbe.

4. Tožena stranka v odgovoru na tožbo navaja, da bi bilo potrebno hkrati odločiti v upravnem sporu pod opravilno številko I U 932/2020 v katerem sodišče presoja pravilnost in zakonitost odločbe o odmeri davka družbi, v predmetni zadevi in v zadevi I U 941/2020, tožnice B. B. 5. Tožnik v pripravljalni vlogi dodatno argumentira svoja stališča. Ponovno predlaga, naj sodišče tožnikovemu tožbenemu zahtevku ugodi in zadevo obravnav prednostno, saj gre za nemogočo situacijo, s katero upravni organ tožniku onemogoča sodelovanje v postopku.

6. Sodišče je v zadevi odločilo po sodnici posameznici na podlago sklepa tega sodišča I U 1171/2022-14 z dne 14. 3. 2023. 7. Tožbo je bilo potrebno zavreči iz naslednjih razlogov:

8. Predmet sodne presoje v tem sporu je sklep Ministrstva za finance DT-499-05-55/2020-9 z dne 4. 8. 2022, s katerim je zavrnilo tožnikovo zahtevo za priznanje statusa stranskega udeleženca v postopku pritožbe zoper odločbo Finančne uprave Republike Slovenije DT-0610-2940/2018-37 z dne 8. 1. 2019 ter zahtevo za povrnitev stroškov postopka. Sodišče je v pri predhodnem preizkusu predmetne tožbe najprej presojalo ali tožnik izkazuje pravni interes za vsebinsko presojo tožbe. Presojalo je, ali si tožnik s predmetnim upravnim sporom lahko izboljša svoj pravni položaj.

9. V upravnem sporu sodišče na podlagi 2. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) odloča o zakonitosti dokončnih upravnih aktov, s katerimi se posega v pravni položaj tožnika. V skladu z drugim odstavkom 2. člena ZUS-1 je upravni akt upravna odločba in drug javnopravni, enostranski, oblastveni posamični akt, izdan v okviru izvrševanja upravne funkcije, s katerim je organ odločil o pravici, obveznosti ali pravni koristi posameznika, pravne osebe ali druge osebe, ki je lahko stranka v postopku izdaje akta. Vsak, ki zahteva sodno varstvo svojih pravic in pravnih interesov s tožbo v upravnem sporu, mora za to izkazati pravni interes. Pravni interes je procesna predpostavka za dopustnost upravnega spora. Navedeno pomeni, da mora tožnik ves čas upravnega spora izkazovati pravo-varstveno potrebo, da je poseg sodišča potreben, ker drugače, njegove pravice oz. na zakon oprte koristi ne bi bile zavarovane. Povedano drugače to pomeni, da mora tožnik izkazati, da bi morebiten uspeh v upravnem sporu zanj pomenil določeno pravno korist oziroma izboljšanje njegovega pravnega položaja, ki ga brez tega ne bi mogel doseči. 10. Na podlagi prvega odstavka 33. člena ZUS-1 se s tožbo v upravnem sporu lahko zahteva odprava upravnega akta (izpodbojna tožba), ugotovitev nezakonitosti upravnega akta, s katerim je bilo poseženo v tožnikove pravice ali pravne koristi (ugotovitvena tožba), izdajo oziroma vročitev upravnega akta (tožba zaradi molka) in spremembo upravnega akta (tožba v sporu polne jurisdikcije). V konkretnem primeru je tožnik primarno podal tožbo v sporu polne jurisdikcije, podrejeno pa izpodbojno tožbo, s katero zahtevala odpravo izpodbijanega akta. Odprava upravnega akta pomeni vzpostavitev stanja kot je bilo pred njegovo izdajo in možnost ponovitve upravnega postopka oz. ponovnega odločanja pred pristojnim organom (tretji odstavek 64. člena ZUS-1).

11. V zadevi gre za ponovno odločitev o tožnikovi pravici do stranske udeležbe v pritožbenem postopku zoper odmerno odločbo Finančne uprave Republike Slovenije 0610-2940/2018-37 z dne 8. 1. 2019, s katero je družbi A., d. o. o odmerila davek od dohodka iz kapitala v znesku 482.128,40 EUR in pripadajoče obresti v znesku 115.186,05 EUR. Odmera davka je povezana z odkupom lastnih poslovnih deležev v obdobju od 1. 8. 2013 do 31. 5. 2018 s strani družbe A., d. o. o. od tožnika in od B. B. Tožbi družbe A., d. o. o. zoper navedeno odločbo je sodišče 7. 3. 2023 s sodbo I U 932/2020-12 ugodilo, tožbi tožnika in B. B. pa je zavrglo. Ker je sodišče tožbi družbe A., d. o. o. ugodilo, je odločbo Finančne uprave Republike Slovenije DT 0610-2940/2018-37 z dne 8. 1. 2019 odpravilo in zadevo vrnilo prvostopenjskemu organu v ponovno odločanje z napotkom, da je potrebno v ponovljenem postopku upoštevati stališča, ki temeljijo na sodni praksi Vrhovnega sodišča Republike Slovenije.1

12. Odprava navedene odločbe vzpostavlja položaj, kot da odločba Finančne Uprave Republike Slovenije DT 0610-2940/2018-37 z dne 8. 1. 2019 ne bi bila nikoli izdana.2 To pa pomeni, da četudi je bila tožba tožnika s sodbo tukajšnjega sodišča I U 932/2020 - 12 z dne 7. 3. 2023 zavržena, odločbe, v zvezi s katero tožnik v skuša pridobiti položaj stranskega udeleženca v pritožbenem postopku in glede katere teče ta upravni spor, ni več in tudi nima več nobenega pravnega učinka. Posledično tudi pritožba tožnika, ob pogoju statusa stranskega udeleženca, ni več potrebna, saj je pravni položaj, ki ga želi tožnik doseči s pritožbo zoper odločbo Finančne uprave Republike Slovenije DT 0610-2940/2018-37 z dne 8. 1. 2019, že nastal s sodbo tukajšnjega sodišča I U 932/2020 - 12 z dne 7. 3. 2023. To pa obenem pomeni, da izpodbijani sklep toženke v zvezi s priznanjem statusa stranskega udeleženca tožnika očitno več ne posega v tožnikovo pravico ali na njegovo neposredno, na zakon oprto osebno korist. 13. Tožnik si s tožbo v tej zadevi svojega pravnega položaja ne more več izboljšati, saj je bil zahtevek za priznanje statusa stranske udeležbe postavljen zgolj v zvezi s pritožbenim postopkom zoper odločbo Finančne uprave Republike Slovenije DT 0610-2940/2018-37 z dne 8. 1. 2019. V predhodnem preizkusu tožbe v skladu s 36. členom ZUS-1 sodišče s sklepom tožbo zavrže med drugim tudi, če ugotovi, da upravni akt, ki se izpodbija s tožbo, očitno ne posega v tožnikovo pravico ali njegovo neposredno, na zakon oprto osebno korist. V konkretnem primeru po povedanem tožnik ne izkazuje pravnega interesa za upravni spor. Sodišče je zato podlagi 6. točke prvega odstavka 36. člena ZUS-1 s sklepom tožbo zavrglo, ker je ugotovilo, da si tožnik s predmetno tožbo ne more izboljšati svojega pravnega položaja.

14. Sodišče je v zadevi odločilo brez glavne obravnave, ker je postopek zaključilo že v fazi predhodnega preizkusa tožbe v katerem je preverjalo izpolnjevanje formalnih pogojev dopuščene tožbe. Ker je tožbo v predhodnem preizkusu tožbe zavrglo, sodišče ni izvedlo vsebinske presoje.

15. Odločitev o stroških temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem v primeru, če sodišče tožbo zavrne, zavrže ali pa postopek ustavi, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.

1 Glej sodbi Vrhovnega sodišča RS X Ips 61/2021 z dne 15. 12. 2021 in X Ips 35/2021 z dne 15. 2. 2022. 2 Erik Kerševan in Vinko Androjna: Upravno procesno pravo. 2. izdaja, IUS Software (GV Založba), Ljubljana 2017, str. 472.