Jedro

Sodišče v upravnem sporu preizkuša zakonitost izpodbijanega upravnega akta, v konkretnem primeru prvostopenjske odmerne odločbe, na podlagi dejanskega in pravnega stanja, kakršno je obstajalo v času njene izdaje. Kasneje nastale okoliščine na to presojo ne morejo vplivati.

Ker dejstvo (odpust obveznosti) v času izdaje odmerne odločbe še sploh ni obstajalo, ga davčni organ tudi ni mogel upoštevati, zato je odločba o odmeri dohodnine pravilna in zakonita.

Izrek

Revizija se zavrne.

Obrazložitev

1. Z izpodbijano sodbo je sodišče prve stopnje na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) zavrnilo tožbo tožeče stranke (v nadaljevanju revident) zoper odločbo Republike Slovenije, Ministrstva za finance, Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada Ljubljana, št. DT 0610-2045/2010-24-0803-58 z dne 30. 8. 2011, s katero je prvostopenjski davčni organ revidentu v postopku inšpekcijskega nadzora odmeril dohodnino za leti 2007 in 2008 v skupnem znesku 15.041,00 EUR. Tožena stranka je revidentovo pritožbo zoper izpodbijano odločbo kot neutemeljeno zavrnila z odločbo, št. DT 499-02-30-2011-2 z dne 28. 9. 2012. 2. Sodišče prve stopnje v obrazložitvi izpodbijane sodbe pritrjuje odločitvi in razlogom, s katerimi sta davčna organa prve in druge stopnje utemeljila svoji odločbi, in se na podlagi drugega odstavka 71. člen ZUS-1 nanje sklicuje kot na razloge sodbe. Dodaja, da je neutemeljen tožbeni ugovor glede odpusta obveznosti v postopku osebnega stečaja, saj sklep o odpustu obveznosti z dne 6. 10. 2011 velja za vse obveznosti, ki so nastale do začetka osebnega stečaja, to je do 6. 9. 2009, odločba o odmeri dohodnine pa je bila izdana šele 30. 8. 2011, izvršljiva pa 1. 10. 2011. 3. Zoper sodbo sodišča prve stopnje vlaga revident revizijo. Prvostopenjsko sodbo izpodbija zaradi zmotne uporabe materialnega prava. Navaja, da obveznost plačila dohodnine nastane v letu, za katero se dohodnina odmerja, oziroma z zaključkom leta, ki je zajeto z odmerno odločbo. Ker je obravnavana dohodninska obveznost nastala v letih 2007 in 2008, sklep o odpustu obveznosti pa učinkuje na vse obveznosti, ki so nastale do 6. 1. 2009, je dohodninska obveznost z odpustom prenehala. Stališče prvostopenjskega sodišča, da je dohodninska obveznost nastala šele z izdajo odmerne odločbe, je v nasprotju z načelom enakosti pred zakonom, saj bi bilo od hitrosti dela davčnega organa odvisno, ali bo odpust obveznosti na posamezno davčno obveznost učinkoval ali ne. Vrhovnemu sodišču predlaga, da reviziji ugodi in izpodbijano sodbo spremeni tako, da tožbi ugodi, podrejeno pa, da reviziji ugodi, izpodbijano sodbo razveljavi ter zadevo vrne prvostopenjskemu sodišču v novo sojenje.

4. Tožena stranka na revizijo ni obrazloženo odgovorila.

5. Revizija ni utemeljena.

6. Po drugem odstavku 83. člena ZUS-1 je revizija dovoljena, če je izpolnjen eden izmed tam navedenih pogojev za njeno dovoljenost. V obravnavani zadevi je revizija dovoljena na podlagi 3. točke drugega odstavka 83. člena ZUS-1, ki določa, da je revizija dovoljena, če ima odločitev, ki se izpodbija v upravnem sporu, zelo hude posledice za stranko. Ob upoštevanju revidentovega slabega premoženjskega stanja (prejema denarno socialno pomoč), kar med drugim izhaja tudi iz priloženega sklepa o oprostitvi plačila sodnih taks v tem upravnem sporu, ima izpodbijana odločitev, ki revidentu nalaga plačilo davka v skupnem znesku 15.041,00 EUR, po presoji Vrhovnega sodišča za revidenta zelo hude posledice.

7. Revizija je izredno pravno sredstvo zoper pravnomočno sodbo sodišča prve stopnje (83. člen ZUS-1). Revizija se lahko vloži le zaradi bistvenih kršitev določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena ZUS-1 (1. točka prvega odstavka 85. člena ZUS-1) in zaradi zmotne uporabe materialnega prava (2. točka prvega odstavka 85. člena ZUS-1), za razliko od pritožbe, s katero se glede na 2. točko prvega odstavka 75. člena ZUS-1 lahko izpodbija tudi pravilnost presoje postopka izdaje upravnega akta. Revizije ni mogoče vložiti zaradi zmotne ali nepopolne ugotovitve dejanskega stanja (drugi odstavek 85. člena ZUS-1). Revizijsko sodišče izpodbijano sodbo preizkusi samo v tistem delu, v katerem se izpodbija z revizijo, in v mejah razlogov, ki so v njej navedeni, pri čemer po uradni dolžnosti pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86. člen ZUS-1). V tem obsegu je bil izveden sodni preizkus utemeljenosti revizije v obravnavani zadevi.

8. Iz dejanskega stanja, ugotovljenega v upravnem postopku, na katero je svojo odločitev oprlo sodišče prve stopnje, in na katero je revizijsko sodišče po drugem odstavku 85. člena ZUS-1 vezano, izhaja, da je prvostopenjski davčni organ z odločbo z dne 30. 8. 2011 v postopku davčnega inšpekcijskega nadzora zaradi ugotovljenih nepravilnosti pri obračunavanju in plačevanju davka od drugih dohodkov revidentu odmeril dohodnino za leti 2007 in 2008 v skupnem znesku 15.041,00 EUR. Ugotovil je namreč, da je revident na podlagi sklenjene poravnave z lastnikom stanovanjske hiše v Kranjski gori kot nadomestilo za izselitev iz hiše prejel obdavčljiv dohodek v višini 60.000,00 EUR, kar v revizijskem postopku ni več sporno. Polovico dohodka je prejel v letu 2007, drugo polovico pa leta 2008. Revident kot zavezanec za davek po Zakonu o dohodnini (ZDoh-2) ni podal napovedi za odmero dohodnine za leti 2007 in 2008, čeprav bi jo glede na višino prejetih dohodkov moral. Dne 3. 10. 2008 je revident vložil predlog za začetek osebnega stečaja in predlog za odpust obveznosti. Dne 6. 1. 2009 je bil s sklepom Okrajnega sodišča v Ljubljani začet postopek osebnega stečaja nad tožnikom, v okviru katerega je bil po poteku preizkusne dobe dne 6. 10. 2011 izdan sklep o odpustu obveznosti, ki je postal pravnomočen 27. 10. 2011. Z navedenim sklepom o odpustu je bilo odločeno, da se obveznosti stečajnega dolžnika (revidenta) odpustijo, da odpust obveznosti učinkuje za vse terjatve upnikov do stečajnega dolžnika, ki so nastale do 6. 1. 2009, razen za prednostne terjatve iz prvega odstavka 390. člena in iz prvega odstavka 21. člena Zakona o finančnem poslovanju, postopkih zaradi insolventnosti in prisilnem prenehanju (v nadaljevanju ZFPPIPP). S pravnomočnostjo tega sklepa je prenehala upnikova pravica sodno uveljavljati plačilo terjatev, ki so bile odpuščene, v delu, v katerem do pravnomočnosti tega sklepa niso bile plačane, razen terjatev, ki se lahko plačajo iz premoženja stečajnega dolžnika, ki spada v stečajno maso v tem postopku osebnega stečaja, v skladu s 410. členom ZFPPIPP.

9. V obravnavani zadevi je sporno, ali je lahko davčni organ z odločbo z dne 30. 8. 2011 odmeril dohodninsko obveznost za leti 2007 in 2008, če je bil dne 6. 10. 2011 v postopku osebnega stečaja nad revidentom izdan sklep o odpustu obveznosti, katerega učinki se raztezajo na vse terjatve, ki so nastale do 6. 1. 2009. 10. Sodišče v upravnem sporu preizkuša zakonitost izpodbijanega upravnega akta, v konkretnem primeru prvostopenjske odmerne odločbe, na podlagi dejanskega in pravnega stanja, kakršno je obstajalo v času njene izdaje. Kasneje nastale okoliščine na to presojo ne morejo vplivati. V obravnavani zadevi je bila prvostopenjska odmerna odločba izdana 30. 8. 2011, sklep o odpustu obveznosti pa šele 6. 10. 2011, pravnomočen pa je postal 27. 10. 2011. Na podlagi prvega odstavka 409. člena ZFPPIPP pravni učinki odpusta obveznosti nastopijo šele s pravnomočnostjo sklepa o odpustu obveznosti, ki se izda po koncu preizkusnega obdobja, in ne že na podlagi izdaje sklepa o začetku postopka za odpust obveznosti. Glede na navedeno je neutemeljen revizijski ugovor, da je odločba o odmeri dohodnine nezakonita, ker prvostopenjski davčni organ ni upošteval odpusta obveznosti. Ker dejstvo (odpust obveznosti) v času izdaje odmerne odločbe še sploh ni obstajalo, ga davčni organ tudi ni mogel upoštevati, zato je odločba o odmeri dohodnine pravilna in zakonita.

11. Tudi sicer pa po presoji Vrhovnega sodišča dejstvo odpusta obveznosti na samo pravico davčnega organa, da izda odmerno odločbo, ne vpliva. Vprašanje odpusta dohodninske obveznosti v zadevi odmere dohodnine ni relevantno, saj lahko davčni organ ne glede na morebiten odpust davčne obveznosti izpelje davčni inšpekcijski nadzor, po koncu katerega izda odločbo o odmeri po 84. členu Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) oziroma odločbo o ugotovitvi nepravilnosti, ki ne vplivajo na višino davčne obveznosti (prvi odstavek 141. člena ZDavP-2), vse do zastaranja pravice do odmere davka (prvi odstavek 133. člena ZDavP-2), ki v obravnavani zadevi do izdaje odmerne odločbe ob upoštevanju prvega odstavka 125. člena ZDavP-2 še ni nastopilo.

12. Vprašanje učinkovanja odpusta dohodninske obveznosti je lahko pravno pomembno le v postopku izterjave obravnavane dohodninske obveznosti za leti 2007 in 2008, ki je pri Vrhovnem sodišču predmet presoje v zadevi X Ips 179/2013. Morebitna ugasnitev davčne obveznosti(1) ima namreč za posledico ustavitev davčne izvršbe na podlagi 155. člena ZDavP-2, ne vpliva pa na pravico davčnega organa, da posamezni dohodek (vse do nastopa zastaranja pravice do odmere) obravnava v davčnem inšpekcijskem nadzoru in od prejetega dohodka odmeri dohodnino.

13. Čeprav davčni organ obveznosti, ki je bila odpuščena, ne bo mogel več prisilno izterjati, je smiselno, da vseeno izda odmerno odločbo, s katero se ugotovi višina davčne obveznosti, saj se na podlagi četrtega odstavka 106. člena ZDavP-2 v primeru morebitne razveljavitve odpusta obveznosti ponovno vzpostavi tudi obveznost za plačilo odpuščenega davka, ki je bil odpisan v skladu s tretjim ali četrtim odstavkom tega člena, zato je že iz tega razloga smiselno, da država razpolaga z odmerno odločbo, s katero se ugotovi višina davčne obveznosti (ne glede na možnost prisilne izterjave odmerjenega davka).

14. Glede na navedeno je Vrhovno sodišče na podlagi 92. člena ZUS-1 revizijo zavrnilo kot neutemeljeno, saj niso podani razlogi, zaradi katerih je bila vložena, in tudi ne razlogi, na katere mora paziti po uradni dolžnosti (87. člen ZUS-1).

15. O stroških postopka Vrhovno sodišče ni odločalo, saj sodišče na podlagi prvega in drugega odstavka 163. člena Zakona o pravdnem postopku (ZPP) v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1 o stroških postopka odloča le na zahtevo stranke, v kateri mora stranka opredeljeno navesti stroške, za katere zahteva povračilo, česar pa revident v obravnavani reviziji ni storil. (1) Po določbi drugega odstavka 106. člena ZDavP-2 se na podlagi pravnomočnega sklepa o odpustu obveznosti davek odpiše, z odpisom pa davčna obveznost na podlagi petega odstavka 106. člena ZDavP-2 preneha.