Jedro

Odgovornost banke oziroma hranilnice za plačilo davčnega dolga zaradi opuščene odtegnitve in izplačila po 170. členu ZDavP-2 je posebna oblika neposlovne odškodninske odgovornosti, zato je treba obravnavano situacijo presojati po splošnih pravilih o krivdni neposlovni odškodninski odgovornosti z domnevo krivde in presoditi, ali so podane vse splošne predpostavke za to obliko odgovornosti - protipravnost ravnanja, škoda, vzročna zveza in krivda.

Smisel prehoda odgovornosti za plačilo davka na banko oziroma hranilnico ni v (kazenskopravnem) sankcioniranju banke oziroma hranilnice za opustitev dolžnega ravnanja, temveč v povračilu škode, ki je državi nastala zaradi protipravne opustitve dolžnostnega ravnanja, zaradi česar poplačilo davka ni tako, kot bi lahko bilo, če bi banka oziroma hranilnica izpolnila svoje obveznosti v zvezi s sklepom o davčni izvršbi.

V okviru postopka davčne izvršbe lahko davčni organ po 170. členu ZDavP-2 banki oziroma hranilnici naloži le plačilo neupravičeno neodtegnjenih, neprenešenih in neizplačanih zneskov davka po sklepu o izvršbi (do tega pa lahko seveda pride le, če je imel dolžnik na računu denarna sredstva), ne pa tudi plačila škode, ki bi državi nastala zaradi ostalih nezakonitih ravnanj banke ali hranilnice pri izvrševanju sklepa o izvršbi.

Izrek

I. Reviziji se ugodi. Sodba Upravnega sodišča Republike Slovenije v Ljubljani I U 819/2013-7 z dne 12. 11. 2013 se spremeni tako, da se tožbi ugodi in se odpravita odločba Republike Slovenije, Ministrstva za finance, Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada Ljubljana, št. DT 4290-231/2010-0204-05 z dne 17. 1. 2011, in odločba Republike Slovenije, Ministrstva za finance, št. DT-499-29-79/2011-7 z dne 29. 3. 2013, ter se zadeva vrne prvostopenjskemu davčnemu organu v ponoven postopek.

II. Tožena stranka je dolžna tožeči stranki povrniti stroške upravnega spora na obeh stopnjah v višini 2.755,93 EUR z zakonskimi zamudnimi obrestmi, ki tečejo od prvega dne po poteku izpolnitvenega roka do plačila.

Obrazložitev

1. Z izpodbijano sodbo je sodišče prve stopnje na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) zavrnilo tožbo tožeče stranke (v nadaljevanju revidentka) zoper odločbo Republike Slovenije, Ministrstva za finance, Davčne uprave Republike Slovenije, Posebnega davčnega urada, št. DT 4290-231/2010-0204-05 z dne 17. 1. 2011, s katero je prvostopni davčni organ revidentki v I. točki izreka naložil v plačilo znesek dolga po sklepu o davčni izvršbi, št. DT 4290-231/2010-0202-04 z dne 29. 1. 2010, v višini 117.384,19 EUR, ter ugotovil, da je bil dolg 11. 3. 2011 že plačan. Tožena stranka je pritožbo zoper izpodbijano odločbo z odločbo, št. DT-499-29-79/2011-7 z dne 29. 3. 2013, kot neutemeljeno zavrnila.

2. Sodišče prve stopnje v obrazložitvi izpodbijane sodbe pritrjuje odločitvi in razlogom, s katerimi sta davčna organa prve in druge stopnje utemeljila svoji odločbi, in se na podlagi drugega odstavka 71. člen ZUS-1 nanje sklicuje kot na razloge sodbe. Glede na tožbene navedbe še dodaja, da ni sporno, da je bil sklep o davčni izvršbi z dne 29. 1. 2010 revidentki vročen 1. 2. 2010. Zoper njega ni vložila ugovora, denarnih sredstev z računa davčnega dolžnika ni prenesla, sklep pa je bil v ustrezno evidenco vpisan šele 5. 2. 2010. Prav tako ni sporno, da banka o tem, da dolžnik pri njej nima dovolj denarnih sredstev za poplačilo davka, ni obvestila davčnega organa, ki je sklep izdal. Z opisanim dejanjem so izpolnjeni pogoji za ukrepanje po 170. členu Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2). Banka mora namreč ob prejemu sklepa o davčni izvršbi nemudoma ukrepati in zarubiti dolžnikova denarna sredstva ali pa, če dolžnik pri njej ob vročitvi sklepa nima denarnih sredstev za poplačilo davka, o tem obvestiti davčni organ.

3. Zoper sodbo sodišča prve stopnje vlaga revidentka revizijo in se glede njene dovoljenosti sklicuje na 1., 2. in 3. točko drugega odstavka 83. člena ZUS-1. Prvostopenjsko sodbo izpodbija zaradi bistvenih kršitev določb postopka v upravnem sporu in zmotne uporabe materialnega prava. Vrhovnemu sodišču predlaga, da reviziji ugodi in izpodbijano sodbo spremeni tako, da tožbi ugodi in odločbo prvostopenjskega davčnega organa odpravi, oziroma podredno, da izpodbijano sodbo spremeni tako, da tožbi ugodi, odločbo prvostopenjskega davčnega organa odpravi ter zadevo vrne toženi stranki v ponovno odločanje, oziroma podredno, da s sklepom izpodbijano sodbo razveljavi in zadevo vrne sodišču prve stopnje v novo sojenje. Priglaša stroške revizijskega postopka.

4. Tožena stranka na revizijo ni obrazloženo odgovorila.

5. Revizija je utemeljena.

6. Revizija je dovoljena na podlagi 1. točke drugega odstavka 83. člena ZUS-1, ki določa, da je revizija dovoljena, če vrednost izpodbijanega dela dokončnega upravnega akta oziroma pravnomočne sodbe, če je sodišče odločilo meritorno, v zadevah, v katerih je pravica ali obveznost stranke izražena v denarni vrednosti, presega 20.000,00 EUR. V obravnavanem primeru iz izpodbijane prvostopenjske odločbe izhaja, da obveznost, ki je bila revidentki naložena v plačilo, presega zahtevani znesek, saj znaša 117.384,19 EUR.

7. Revizija je izredno pravno sredstvo zoper pravnomočno sodbo sodišča prve stopnje (83. člen ZUS-1). Revizija se lahko vloži le zaradi bistvenih kršitev določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena ZUS-1 (1. točka prvega odstavka 85. člena ZUS-1) in zaradi zmotne uporabe materialnega prava (2. točka prvega odstavka 85. člena ZUS-1), za razliko od pritožbe, s katero se glede na 2. točko prvega odstavka 75. člena ZUS-1 lahko izpodbija tudi pravilnost presoje postopka izdaje upravnega akta. Revizije ni mogoče vložiti zaradi zmotne ali nepopolne ugotovitve dejanskega stanja (drugi odstavek 85. člena ZUS-1). Revizijsko sodišče izpodbijano sodbo preizkusi samo v tistem delu, v katerem se izpodbija z revizijo, in v mejah razlogov, ki so v njej navedeni, pri čemer po uradni dolžnosti pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86. člen ZUS-1). V tem obsegu je bil izveden sodni preizkus utemeljenosti revizije v obravnavani zadevi.

8. Iz dejanskega stanja te zadeve, ugotovljenega v upravnem postopku, na katero je svojo odločitev oprlo sodišče prve stopnje, in na katero je revizijsko sodišče po drugem odstavku 85. člena ZUS-1 vezano, izhaja, da je bil zoper družbo V., d. d., kot dolžnika s sklepom o davčni izvršbi, št. DT 4290-231/2010-0202-04 z dne 29. 1. 2010, začet postopek davčne izvršbe na njegova denarna sredstva na računih pri bankah in hranilnicah za poplačilo davčnega dolga v znesku 329.979,40 EUR z zakonskimi zamudnimi obrestmi v višini 2.640,08 EUR. Z navedenim sklepom o davčni izvršbi je bilo revidentki naloženo, da prilive na dolžnikov račun, odprt pri njej, prenese na dolžnikov račun, odprt pri Banki Celje, d. d., kjer se opravi rubež denarnih sredstev do višine davčnega dolga po sklepu o davčni izvršbi. V obrazložitvi navedenega sklepa je bilo revidentki tudi pojasnjeno, da mora o dejstvu, da dolžnik nima denarnih sredstev ali ta za poplačilo davka ne zadoščajo, skladno s 168. členom ZDavP-2 obvestiti davčni organ, ki je izdal sklep o izvršbi. Ni sporno, da je bil navedeni sklep o izvršbi revidentki vročen 1. 2. 2010. Na podlagi podatkov o blokadah računov pri bankah in hranilnicah, ki se vodi pri davčnem organu, in iz izpisa prometa na transakcijskem računu za obdobje od 27. 1. 2010 do 9. 2. 2010 je bilo ugotovljeno, da je revidentka prejeti sklep o izvršbi evidentirala šele 5. 2. 2010. Ker revidentka ni ravnala po sklepu o izvršbi in v predpisanem roku tudi ni vložila ugovora, je prvostopenjski davčni organ na podlagi 170. člena ZDavP-2 dne 17. 2. 2010 izdal odločbo, št. DT 4290-231/2010-0202-04, s katero je bilo revidentki naloženo, da v 15 dneh sama plača znesek izterjevanega davka. Navedena odločba prvostopenjskega davčnega organa je bila odpravljena z odločbo tožene stranke, št. DT 4290 231/2010-0204-05 z dne 17. 1. 2011.(1)

9. Prvostopenjski davčni organ je v ponovnem postopku kljub drugačnim navodilom tožene stranke ponovno odločil, da so podani pogoji za prehod odgovornosti za plačilo davka na revidentko v skladu s 170. členom ZDavP-2. Revidentka namreč davčnega organa, ki je izdal sklep o davčni izvršbi, po prejemu sklepa ni obvestila, da sredstva na dolžnikovem računu ne zadostujejo za poplačilo, in tega ni storila vse do izdaje odločbe dne 17. 2. 2010, kar pomeni, da ni izvršila navodil po sklepu o davčni izvršbi. Prvostopenjski davčni organ je tako revidentki z izpodbijano odločbo naložil v plačilo dolgovani znesek davčnih obveznosti po sklepu o davčni izvršbi z dne 29. 1. 2010, v delu, ki z izterjavo sredstev pri drugih bankah še ni bil plačan do dneva izdaje njegove odločbe, in sicer 117.384,19 EUR.(2)

10. V obravnavani zadevi v revizijskem postopku ostaja sporno, ali je prvostopenjski davčni organ glede na zakonsko besedilo 170. člena ZDavP-2 utemeljeno izdal odločbo, s katero je revidentki naložil plačilo (dela) davčnega dolga po sklepu o izvršbi z dne 29. 1. 2010, ki je bil izdan družbi V., d. d., v višini 117.384,19 EUR.

11. Davčna izvršba na denarna sredstva, ki jih ima dolžnik na računih pri bankah oziroma hranilnicah, se opravi tako, da se s sklepom o izvršbi banki oziroma hranilnici naloži, da na dan prejema sklepa zarubi dolžnikova denarna sredstva do višine davka, navedenega v sklepu o izvršbi, in prenese dolžnikova denarna sredstva na predpisane račune (prvi odstavek 167. člena ZDavP-2). Če v času, ko se banki oziroma hranilnici vroči sklep o izvršbi, dolžnik pri njej nima denarnih sredstev, ali jih nima dovolj za poplačilo davka, obdrži banka oziroma hranilnica sklep v evidenci in opravi na njegovi podlagi izplačilo ali dodatno izplačilo, ko denarna sredstva prispejo na račun dolžnika. Banka oziroma hranilnica mora o tem obvestiti davčni organ, ki je izdal sklep o izvršbi (prvi odstavek 168. člena ZDavP-2). Če ne ravna po sklepu o izvršbi, se davek izterja od nje. Davčni organ mora o tem izdati odločbo, s katero ji naloži, da v 15 dneh na predpisane račune plača dolgovani znesek davka (prvi odstavek 170. člena ZDavP-2).

12. Po stališču sodišča prve stopnje in davčnih organov je revidentkina odgovornost po 170. členu ZDavP-2 podana že zgolj zato, ker je revidentka prejeti sklep o izvršbi evidentirala šele peti dan po prejemu sklepa o davčni izvršbi in o tem, da dolžnik na računu ni imel sredstev, ni nemudoma obvestila davčnega organa. Takšna razlaga navedene zakonske določbe je po njihovem mnenju skladna tudi z namenom zakonodajalca, ki je razviden iz Predloga ZDavP-2, št. 00712-40/2006-21 z dne 14. 9. 2006, iz katerega izhaja, da je namen te določbe sankcioniranje banke oziroma hranilnice za neizvrševanje sklepa o izvršbi in vseh ostalih obveznosti, ki jih nalaga ZDavP-2 (npr. če davčnega organa ne obvesti, da na računu ni sredstev, ali da dolžnik na račun prejema le sredstva, ki so izvzeta iz izvršbe, oziroma v višini, ki ne presega omejitve, ali da namesto sklepa davčnega organa prednostno izvršuje drug sklep o izvršbi, ipd.).

13. Po presoji Vrhovnega sodišča je stališče sodišča prve stopnje in davčnih organov o revidentkini odgovornosti na podlagi 170. člena ZDavP-2 vsaj preuranjeno, saj temelji na napačni predpostavki, da za vzpostavitev revidentkine odgovornosti za plačilo davka ni pomembno, ali bi bil davek, če bi revidentka ravnala po sklepu o izvršbi v skladu s svojimi zakonskimi obveznostmi, sicer izterjan oziroma plačan.

14. Zaradi posebnega pomena davkov za delovanje javnih funkcij (146. člen Ustave Republike Slovenije, v nadaljevanju URS) je naloga vsake države, da zagotovi čim bolj učinkovito pobiranje davkov in zagotavlja ustrezno izpolnjevanje davčnih obveznosti tistih zavezancev za davke, ki svojih davčnih obveznosti ne izpolnjujejo prostovoljno.(3) Temu cilju je prilagojena tudi ureditev davčne izvršbe v ZDavP-2. Vendar pa tudi poseben pomen davkov za polnjenje državnega proračuna ne more biti razlog za opravljanje davčne izvršbe in razlago zakonskih določb ZDavP-2 na način, ki bi bil v nasprotju z URS.

15. Banke in hranilnice imajo kot ponudnice plačilnih storitev v primeru izvršbe na dolžnikova denarna sredstva po določbah ZDavP-2 posebne obveznosti, ki so jih dolžne pravočasno izpolnjevati. Podrobneje so njihove obveznosti opredeljene v Pravilniku o načinu ravnanja ponudnikov plačilnih storitev v zvezi z izvrševanjem sklepov o izvršbi oziroma zavarovanju, ki jih izdajo davčni organi (v nadaljevanju Pravilnik)(4), sprejetem na podlagi 141. člena Zakona o plačilnih storitvah in sistemih (v nadaljevanju ZPlaSS). Pravilnik v prvem odstavku 2. člena določa, da mora ponudnik plačilnih sredstev, takoj ko prejme sklep o davčni izvršbi, zarubiti denarna sredstva na dolžnikovih računih, ki jih vodi, do višine dolga, navedenega v sklepu o davčni izvršbi. O stanju zarubljenih sredstev ponudnik plačilnih storitev obvesti pristojni davčni organ na dan prejema sklepa o davčni izvršbi, zatem pa ob vsaki spremembi stanja, vendar ne več kot enkrat na dan (16. člen Pravilnika). Ponudnik plačilnih storitev mora obvestiti davčni organ tudi o neporavnanih zneskih po posameznem sklepu o davčni izvršbi (prvi odstavek 17. člena Pravilnika).

16. Za pravilno razlago določbe o odgovornosti banke oziroma hranilnice po 170. členu ZDavP-2 je treba najprej opredeliti, za kakšno vrsto odgovornosti gre. Pri tej razlagi je Vrhovno sodišče vezano na ustavo in zakon (125. člen URS). Obrazložitev predloga posameznega zakona, iz katere so praviloma razvidni cilji in namen zakonske ureditve, lahko sodišču sicer služi kot pomožni argument pri iskanju pravilne razlage zakona. Vendar pa sodišče na razlago, ki jo ponuja predlagatelj zakona, še zlasti, če je ta nerazločno opredeljena in pomensko odprta, ni vezano, če meni, da taka razlaga ne bi bila v skladu z URS.

17. Po presoji Vrhovnega sodišča je odgovornost banke oziroma hranilnice za plačilo davčnega dolga zaradi opuščene odtegnitve in izplačila po 170. členu ZDavP-2 posebna oblika neposlovne odškodninske odgovornosti, zato je treba obravnavano situacijo presojati po splošnih pravilih o krivdni neposlovni odškodninski odgovornosti z domnevo krivde in presoditi, ali so podane vse splošne predpostavke za to obliko odgovornosti - protipravnost ravnanja, škoda, vzročna zveza in krivda.

18. Na odškodninsko naravo določbe 170. člena ZDavP-2 kažeta že naslov navedenega člena ?odgovornost za opuščeno odtegnitev in izplačilo? in zakonska dikcija ?neravnanje po sklepu o izvršbi?, ki opredeljujeta prepoved opustitve dolžnega ravnanja. Smisel prehoda odgovornosti za plačilo davka na banko oziroma hranilnico po presoji Vrhovnega sodišča ni v (kazenskopravnem) sankcioniranju banke oziroma hranilnice za opustitev dolžnega ravnanja, kot zmotno menijo sodišče prve stopnje in davčna organa, temveč v povračilu škode, ki je državi nastala zaradi protipravne opustitve dolžnostnega ravnanja, zaradi česar poplačilo davka ni tako, kot bi lahko bilo, če bi banka oziroma hranilnica izpolnila svoje obveznosti v zvezi s sklepom o davčni izvršbi.

19. Razlaga določbe 170. člena ZDavP-2, za katero se zavzemajo sodišče prve stopnje in davčna organa, bi pomenila, da se z navedeno določbo banki oziroma hranilnici dejansko nalaga denarna kazen (v višini izterjevanega davka) za protipravno opustitev (nepravočasno evidentiranje sklepa o davčni izvršbi in neobveščanje davčnega organa), in to ne glede na to, ali je zaradi protipravne opustitve dolžnega ravnanja prišlo do izgube davčnih prihodkov ali ne. Taka kazen pa po presoji Vrhovnega sodišča ne bi bila skladna z načelom zakonitosti v kaznovalnem pravu, ki se med drugim izraža v načelu določnosti (lex certa), saj bi bila višina ?denarne kazni? za protipravno opustitev v posameznem primeru odvisna od višine izterjevanega davka.(5) Če bi bila narava 170. člena ZDavP-2 kaznovalna, bi šlo za kaznovanje banke oziroma hranilnice po dveh vzporednih pravnih podlagah, saj bi lahko za isto prepovedano ravnanje oziroma opustitev odgovarjali tako po določbi 170. člena ZDavP-2 kot tudi po prekrškovnih določbah ZPlaSS. Takšno podvajanje sankcij ustvarja anomijo pravnega reda, ki je v nasprotju z načelom pravne države iz 2. člena URS.

20. Kazenskopravnemu sankcioniranju banke oziroma hranilnice za opustitev dolžnega ravnanja (tekočega posredovanja podatkov za register transakcijskih računov) je namenjena prekrškovna določba iz 3. točke prvega odstavka 221. člena ZPlaSS, ki določa, da prekršek stori oseba, ki ne zagotavlja podatkov za vodenje računov v skladu s prvim odstavkom 144. člena ZPlaSS. Iz odločbe Banke Slovenije o prekršku, opr. št. P-Pdl 0026/2010, je razvidno, da je bil zoper revidentko zaradi opustitve tekočega posredovanja podatkov registru transakcijskih računov o tem, da sredstva na računu ne zadoščajo za izvršitev sklepa o izvršbi (četrta alineja 2. točke drugega odstavka 144. člena ZPlaSS), uveden prekrškovni postopek, v katerem je bilo ugotovljeno, da je revidentka z navedeno opustitvijo storila prekršek po 3. točki prvega odstavka 221. člena ZPlaSS, zaradi česar ji je bil izrečen opomin.

21. Presoja razmerja po temeljnih pravilih odškodninskega prava v obravnavani zadevi pomeni, da mora davčni organ dokazati: 1. da je obstajalo revidentkino dolžnostno ravnanje in da je podano njeno protipravno ravnanje oziroma opustitev; 2. da je nastala škoda (izguba davka), 3. da je med revidentkinim protipravnim ravnanjem oziroma opustitvijo in nastalo škodo podana vzročna zveza.(6) Pri tem je treba upoštevati, da se banka oziroma hranilnica profesionalno ukvarjata z storitvami plačilnega prometa, zato morata pri izpolnjevanju zakonskih obveznosti iz te dejavnosti ravnati z večjo skrbnostjo, po pravilih stroke in po običajih (drugi odstavek 6. člena OZ).

22. V zvezi s protipravnostjo ravnanja Vrhovno sodišče pojasnjuje, da ?neravnanje po sklepu o izvršbi? v smislu 170. člena ZDavP-2 pomeni zgolj opustitev pravočasne odtegnitve in izplačila sredstev, ki se izterjujejo s sklepom o davčni izvršbi, ne pa tudi katere koli druge kršitve v zvezi z izvrševanjem sklepa o izvršbi, ki sama zase ne privede do neodtegnitve in neizplačila izterjevanega davka. V okviru postopka davčne izvršbe lahko davčni organ po 170. členu ZDavP-2 banki oziroma hranilnici naloži le plačilo neupravičeno neodtegnjenih, neprenešenih in neizplačanih zneskov davka po sklepu o izvršbi (do tega pa lahko seveda pride le, če je imel dolžnik na računu denarna sredstva), ne pa tudi plačila škode, ki bi državi nastala zaradi ostalih nezakonitih ravnanj banke ali hranilnice pri izvrševanju sklepa o izvršbi.(7) Upnik (država) je sicer po načelu neminem laedere upravičen tudi do povračila navedene škode, vendar pa se odgovornost za navedeno škodo ne more ugotavljati kar v okviru postopka davčne izvršbe. Določba 170. člena ZDavP-2 kot lex specialis glede na določbe OZ davčnemu organu omogoča, da se odgovornost banke oziroma hranilnice zaradi pomena davkov za državni proračun vzpostavi hitreje in se že v postopku izdaje odločbe, s katero se banki oziroma hranilnici naloži znesek izterjevanega davka, kot predhodno vprašanje presodi, ali je podana odškodninska odgovornost banke oziroma hranilnice, vendar glede na jezikovni okvir zakonskega besedila navedenega člena le v primeru, če je do nastanka škode (izgube davka) prišlo zaradi nepravočasne odtegnitve in neizplačila sredstev s strani banke oziroma hranilnice.

23. Na podlagi prvega odstavka 167. člena ZDavP-2 in 2. člena Pravilnika je bila revidentka po prejemu sklepa dolžna na dan prejema sklepa blokirati dolžnikove račune. Če se ugotovi, da je vzrok za izgubo davka v revidentkini zamudi pri blokadi dolžnikovega računa in evidentiranju sklepa o davčni izvršbi, lahko davčni organ revidentki na podlagi 170. člena z odločbo naloži plačilo neizterjanega davka. Seveda pa se tudi v tem primeru revidentki lahko naloži plačilo davka le v višini škode, to je v višini davka, ki bi bil lahko odtegnjen, če bi banka ravnala po sklepu o izvršbi.(8)

24. Ker je bilo v obravnavanem primeru zmotno uporabljeno materialno pravo, ki je bilo podlaga za ugotovitev, ali je podana revidentkina odgovornost za opuščeno odtegnitev in izplačilo po 170. členu ZDavP-2, je revizijsko sodišče na podlagi prvega odstavka 94. člena ZUS-1 reviziji ugodilo in spremenilo izpodbijano sodbo tako, da je na podlagi 4. točke prvega odstavka 64. člena ZUS-1 tožbi ugodilo in odpravilo odločbi davčnih organov ter zadevo vrnilo prvostopenjskemu davčnemu organu v ponoven postopek, pri čemer naj ta upošteva materialnopravno stališče Vrhovnega sodišča glede ugotavljanja pravnega temelja neposlovne odškodninske odgovornosti in na tej podlagi ponovno presodi, ali so v obravnavani zadevi izpolnjene vse predpostavke revidentkine odgovornosti za opuščeno odtegnitev in izplačilo (protipravno ravnanje, škoda, vzročna zveza med protipravnim ravnanjem in škodo ter krivda) in posledično njene odgovornosti za plačilo izterjevanega davka.

25. Revidentka je z revizijo uspela. Ker je Vrhovno sodišče prvostopenjsko sodbo spremenilo in samo odpravilo odločbi davčnih organov in zadevo vrnilo organu prve stopnje v ponoven postopek, je odločilo tudi o stroških upravnega spora pred sodiščem prve stopnje ter o stroških revizijskega postopka. Stroški upravnega spora pred sodiščem prve stopnje so odmerjeni na podlagi tretjega odstavka 25. člena ZUS-1. Skladno z drugim odstavkom 3. člena Pravilnika o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu(9) se revidentu priznajo stroški sestave tožbe v višini 350,00 EUR, povečani za 20 % DDV (70,00 EUR). Stroški revizijskega postopka temeljijo na določbi prvega odstavka 165. člena ZPP v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1 in so v skladu s prehodno določbo drugega odstavka 20. člena Odvetniške tarife odmerjeni na podlagi tretjega odstavka 25. člena Zakona o odvetniški tarifi (ZOdvT)(10). Na podlagi tar. št. 3.300 (količnik 2) je revidentki ob upoštevanju vrednosti spornega predmeta (117.384,19 EUR) treba priznati 1.880,00 EUR nagrade za postopek z revizijo, pavšalni znesek za izdelavo in izročitev dokumentov v višini 14,70 EUR (tar. št. 6002), pavšalni znesek za plačilo poštnih in telekomunikacijskih storitev v višini 20,00 EUR (tar. št. 6002) ter 22 % DDV od nagrade in izdatkov (421,23 EUR). Tožena stranka je tako dolžna revidentu v 15 dneh od vročitve te sodbe povrniti stroške postopka v višini 2.755,93 EUR z zakonskimi zamudnimi obrestmi, ki tečejo od prvega dne po poteku izpolnitvenega roka do plačila. Vračilo plačanih sodnih taks bo v skladu s prvim odstavkom 37. člena Zakona o sodnih taksah (ZST-1) v zvezi z določbo točke c. Opombe 6.1. Taksne tarife izvršilo prvostopenjsko sodišče. (1) Tožena stranka je z navedeno odločbo revidentkini pritožbi ugodila in zadevo vrnila v ponovni postopek, z obrazložitvijo, da se prvostopenjski davčni organ ni opredelil do tega, ali so bila na dolžnikovem računu pri revidentki sploh na voljo sredstva, ki bi jih bila revidentka dolžna odtegniti in izplačati. Poleg tega pa po mnenju tožene stranke neaktivnost ponudnika plačilnih storitev v smislu prepoznega evidentiranja blokade ne more biti podlaga za prehod odgovornosti za plačilo davka na ponudnika plačilnih storitev. Prvostopenjski organ v odločbi ni navedel zakonske podlage za obveznost banke, da blokado računa ustrezno evidentira, 170. člen ZDavP-2, na katerega se je skliceval prvostopenjski davčni organ, pa po mnenju tožene stranke določa le posledice opuščene odtegnitve in izplačila, ne pa tudi posledic neevidentiranja sklepa o izvršbi.

(2) V ponovnem postopku je tožena stranka z odločbo, št. DT-499-29-79/2011 z dne 29. 3. 2013, izrecno odstopila od svojega prvotnega stališča in pritrdila stališču prvostopenjskega davčnega organa, s sklicevanjem na obrazložitev Predloga ZDavP-2, št. 00712-40/2006-21 z dne 14. 9. 2006. (3) Sodobne države z davki ne zasledujejo zgolj finančnih ciljev, temveč so davki hkrati tudi sredstvo ekonomske, socialne, demografske in drugih sorodnih politik (tako Ustavno sodišče RS v odločbi U-I-91/98 z dne 16. 7. 1999).

(4) Uradni list RS, št. 43/2010. (5) Za isto kršitev bi bila lahko tako banka enkrat kaznovana z zelo visokim zneskom, drugič pa z bistveno nižjim, odvisno od višine davka, ki bi se izterjeval po posameznem sklepu o izvršbi, v zvezi s katerim je bila storjena kršitev banke. To bi bilo v neskladju z načelom nullum crimen nulla poena sine lege.

(6) Kdor povzroči drugemu škodo, jo je dolžan povrniti, če ne dokaže, da je škoda nastala brez njegove krivde (131. člen Obligacijskega zakonika, v nadaljevanju OZ). Dokazno breme za dokazovanje protipravnosti, pravno priznane škode in vzročne zveze je na strani oškodovanca, medtem ko je dokazno breme za dokazovanje odgovornosti obrnjeno in je na strani odgovorne osebe, ki mora dokazati, da je škoda nastala brez njene krivde.

(7) Zamislimo si lahko primer, ko bi davčni organ, če bi bil s strani banke pravočasno obveščen, da na dolžnikovem računu ni sredstev in da izvršba na ta način ne bo mogoča, posegel po drugih sredstvih izvršbe (rubež premičnin, terjatev, nepremičnin). Povsem mogoče je, da bi ravno v času, ko davčni organ zaradi opustitve obvestitve s strani banke še ni začel izvršbe z drugimi sredstvi, davčni dolžnik uspel skriti ostalo premoženje, tako da tudi izvršba z ostalimi sredstvi ne bi bila več mogoča (v takem primeru bi bil lahko vzrok za izgubo davka ravno v opustitvi banke).

(8) Če bi bilo od davčnega dolžnika mogoče izterjati na primer le 10.000,00 EUR, ker na računu pri banki več nima, celoten davčni dolg pa bi bil na primer 20.000,00 EUR, bi banka lahko odgovarjala le za 10.000,00 EUR, ne pa za celotno davčno obveznost. Če bi se banki tudi v takem primeru naložilo plačilo celotne davčne obveznosti, bi to pomenilo, da bi bila banka obravnavana kot porok, kar bi po presoji Vrhovnega sodišča pomenilo nesorazmeren poseg v zasebno lastnino banke. Če bi zakon za primer nemožnosti izterjave z rubežem dolžnikovih denarnih sredstev pri banki želel ustvariti poroštvo, bi moralo biti to izrecno določeno (kot je to na primer določeno za družinske člane dolžnika po 148. členu ZDavP-2).

(9) Uradni list RS, št. 24/07. Glede uporabe Pravilnika, ki je veljal v času vložitve tožbe v upravnem sporu, primerjaj sklep Vrhovnega sodišča I Up 227/2014 (13. točka obrazložitve).

(10) Ur. l. RS, št. 67/08, 35/09-ZOdv-C.