Jedro

Ker je bila pritožba, ki jo je vložil tožnik zoper izpodbijano odločbo, z omenjenim sklepom organa prve stopnje iz procesnih razlogov (kot prepozna) zavržena, z odločitvijo organa druge stopnje pa ta (procesna) odločitev potrjena, drugostopenjski davčni organ pravilnosti in zakonitosti izpodbijane odločbe vsebinsko ni presojal in zato pritožba ni bila vsebinsko izčrpana. V takšnem primeru pa v ZUS-1 ni pravne podlage, da bi se lahko s tožbo izpodbijala prvostopenjska davčna odločba, tj odločba o rezidentskem statusu tožnika. Tožeča stranka bi morala najprej izpodbiti procesne ovire za vsebinsko obravnavo pritožbe, torej sklep o zavrženju pritožbe (ki je eden izmed sklepov iz drugega odstavka 5. člena ZUS-1, in ki ga je torej mogoče izpodbijati s tožbo v upravnem sporu).

Izrek

I. Tožba se zavrže. II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

1. Finančna uprava je kot davčni organ prve stopnje, v zadevi ugotovitve rezidentskega statusa tožnika, z izpodbijano odločbo, izdano po uradni dolžnosti, odločila, da se tožnik v skladu z Zakonom o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) šteje za rezidenta Slovenije od 1. 1. 2005 do spremembe dejstev in okoliščin, ki vplivajo na rezidentski status (1. točka izreka). V 2. točki izreka je odločeno, da tožnik trpi stroške tega postopka ter se ugotavlja, da davčnemu organu posebni stroški tega postopka niso nastali.

2. Tožnik vlaga tožbo zoper izpodbijano odločbo iz vseh tožbenih razlogov in predlaga njeno odpravo ter povrnitev stroškov postopka. V poglede legitimacije za tožbo navaja, da je zoper izpodbijano odločbo vložil pritožbo, ki jo je organ prve stopnje s sklepom št. DT-4218-31846/2018-25 z dne 30.12. 2019 zavrgel, ter da je pritožbo zoper ta sklep Ministrstvo za finance kot organ druge stopnje z odločbo št. DT-499-21-26/2020 z dne 17. 8. 2020 kot neutemeljeno zavrnilo. Navaja še, da tožbo zoper izpodbijano odločbo vlaga skladno s pravnim poukom iz omenjene odločbe druge stopnje

3. Tožba ni dopustna.

4. Zakon o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) v 2. členu določa, da se v upravnem spora odloča o zakonitosti dokončnih aktov, ki posegajo v pravni položaj tožnika (prvi odstavek). Dokončni upravni akt pa je tisti akt, zoper katerega ni mogoče vložiti rednih pravnih sredstev v postopku odločanja (tretji odstavek istega člena). Pred vložitvijo tožbe v upravnem sporu je torej treba vedno izkoristiti pritožbeno pot v upravnem postopku, kar pomeni, da se tak akt v dvostopenjskem upravnem postopku izpodbija v upravnem sporu le, če je pritožba zoper njega zavrnjena. Le takrat namreč postane prvostopenjski akt materialno, in torej po vsebini, dokončen in je torej (dokončno) odločeno o pravici, obveznosti oziroma pravni koristi stranke.

5. V konkretnem primeru tožnik vlaga tožbo zoper odločbo Finančne uprave o rezidentskem statusu, zoper katero je možna pritožba. Vlaga jo vezano na izdajo drugostopenjske davčne odločbe, s katero je bilo odločeno o pritožbi, za kar pa nima podlage. Pri tem namreč prezre oziroma ne upošteva, da je bilo z omenjeno odločbo druge stopnje odločeno o pritožbi zoper sklep prve stopnje o zavrženju vložene pritožbe in s tem o pritožbi zoper procesno odločitev in da se z njo ne odloča o pritožbi zoper izpodbijano odločbo po vsebini. Tožnik se pri tem sklicuje na pravni pouk iz zadevne odločbe, ki je sicer do določene mere nejasen, ko v prvem odstavku dopušča upravni spor, namesto (pravilno) zoper sklep, zoper prvostopno odločbo, vendar pomanjkljivost ni bistvena, saj je iz vsebine odločbe dovolj jasno razbrati, o pritožbi zoper kateri akt se odloča in na kateri akt se pravni pouk (lahko) nanaša. To pa ni izpodbijana odločba, temveč je sklep, s katerim je prvostopenjski davčni organ pritožbo zoper izpodbijano odločbo kot prepozno zavrgel. 6. Ker je bila torej pritožba, ki jo je vložil tožnik zoper izpodbijano odločbo, z omenjenim sklepom organa prve stopnje iz procesnih razlogov (kot prepozna) zavržena, z odločitvijo organa druge stopnje pa ta (procesna) odločitev potrjena, drugostopenjski davčni organ pravilnosti in zakonitosti izpodbijane odločbe vsebinsko ni presojal in zato pritožba ni bila vsebinsko izčrpana. V takšnem primeru pa v ZUS-1 ni pravne podlage, da bi se lahko s tožbo izpodbijala prvostopenjska davčna odločba, tj odločba o rezidentskem statusu tožnika. Tožeča stranka bi morala najprej izpodbiti procesne ovire za vsebinsko obravnavo pritožbe, torej sklep o zavrženju pritožbe (ki je eden izmed sklepov iz drugega odstavka 5. člena ZUS-1, in ki ga je torej mogoče izpodbijati s tožbo v upravnem sporu). Šele ko bi bil ta sklep v upravnem sporu odpravljen in bi posledično drugostopenjski davčni organ o pritožbi odločil po vsebini, tožnik pa z odločitvijo ne bi bil zadovoljen, bi zoper izpodbijano odločbo o rezidentskem statusu kot akt prve stopnje lahko vložil tožbo v upravnem sporu.1

7. Sodišče je zato moralo, ob predhodnem preizkusu tožbe, iz razloga, ker pritožba zoper izpodbijano odločbo ni bila izčrpana po vsebini in je zato ni šteti za vloženo, na podlagi 7. točke prvega odstavka 36. člena ZUS-1 tožbo kot nedovoljeno s sklepom zavreči. 8. Odločitev o stroških postopka (II. točka izreka) temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem v primeru, če sodišče tožbo zavrže, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.

1 Prim. sklep Vrhovnega sodišča RS I Up 241/2015 z dne 18. 1. 2017.