Jedro

Ostaja sporno vprašanje, ali je za odločitev relevantno, kakšen je bil tožnikov namen opravljanja dejavnosti ob pridobitvi nepremičnine oziroma ali gre za povezan enoten in nedeljiv posel, kot menita davčni organ in toženka, ali pa gre pri spornih odvetniških storitvah za nepovezan samostojen posel, kot zatrjuje tožnik. Sodišče razlogov izpodbijane odločbe glede nosilnega razloga, tj. neposredne povezanosti zaračunanih odvetniških storitev z namenom nakupa oziroma uporabe nepremičnine za neobdavčljivo dejavnost, kot enotnega posla nakupa nepremičnine in izdanih računov za odvetniške storitve, ne more preizkusiti.

Izrek

I. Tožbi se delno ugodi in se točke I/1, II in III izreka odločbe Finančne uprave Republike Slovenije 0610-1601/2018-36 z dne 7. 3. 2019 odpravijo in zadeva v tem obsegu vrne davčnemu organu v ponoven postopek.

II. V ostalem se tožba zavrne.

III. Tožena stranka je dolžna tožeči stranki povrniti stroške tega postopka v znesku 347,70 EUR v roku 15 dni od vročitve te sodbe, od poteka tega roka dalje do plačila z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

Obrazložitev

1. Z izpodbijano odločbo je Finančna uprava Republike Slovenije (v nadaljevanju davčni organ) tožniku dodatno odmerila davek na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) za obdobje od 1. 9. 2016 do 31. 3. 2018, obračunan od davčne osnove 1.163.496,80 EUR po stopnji 22 %, ki znaša 255.969,28 EU in obresti v skupnem znesku 17.831,53 EUR, po obrestni meri 7 % letno, obračunane od poteka roka za plačilo davka, do dneva izdaje odločbe, kot izhaja iz tabel, kar mora biti plačano na podračun, kot je naveden (točka I/1 izreka). Davek od dohodka iz kapitala za leto 2017, obračunan od davčne osnove 82.554,92 EUR po stopnji 25 %, ki znaša 20.638,74 EUR, z obrestmi, v skupnem znesku 1.792,84 EUR, kot izhaja iz tabel, po obrestni meri 7 % letno, obračunane od poteka roka za plačilo davka do dneva izdaje odločbe, na vplačilni račun kot je naveden (točka I/2 izreka). Davek od drugih dohodkov za leto 2017, obračunan od davčne osnove 130.878,00 EUR po stopnji 25 %, ki znaša 57.719,50 EUR, skupnem znesku 8.269,56 EUR, kot izhaja iz tabel, po obrestni meri 7 % letno, obračunane od poteka roka za plačilo davka do dneva izdaje odločbe, na vplačilni račun, kot je naveden (točka I/3 izreka). V zadevi davčnega inšpekcijskega nadzora (v nadaljevanju DIN) DDV za obdobje od 1. 9. 2016 do 31. 3. 2018, davka od dohodkov pravnih oseb (v nadaljevanju DDPO) za obdobje od 1. 1. 2017 do 31. 12. 2017, davka od drugih dohodkov za obdobje od 1. 7. 2016 do 30. 4. 2017 in davka od dohodka iz kapitala za obdobje od 1. 1. 2017 do 31. 12. 2017 se ugotovi, da je v Obračunu DDPO od 1. 1. 2017 do 31. 12. 2017 tožnik izkazal previsoko davčno izgubo za 25.423,45 EUR. Davčna izguba ne znaša 33.116,52 EUR, ampak 7.693,07 EUR (točka III izreka). Ker je davčni organ na podlagi prvega odstavka 77a. člena Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1) in drugega odstavka 111. člena v povezavi s 1. točko prvega odstavka 114. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) 16. 5. 2018 tožniku izdal sklep, s katerim je zahteval predložitev instrumenta zavarovanja za zavarovanje izpolnitve obveznosti v višini 137.233,00 EUR, ki zagotavlja plačilo presežka DDV, s tem pa vračilo presežka DDV za obdobje od januar do marca 2018 blokiral, se obveznosti naložene v točki I. izreka te odločbe, zmanjšajo za navedeni znesek. Tožnik mora obveznosti, naložene v plačilo, v skupnem znesku 224.988,44 EUR (255.969,28 EUR + 17.831,53 EUR + 20.638,74 EUR + 1.792,84 EUR + 57.719,50 EUR + 8.269,55 EUR - 137.233,00 EUR) plačati v roku 30 dni od prejema odločbe na navedene vplačilne račune. Po preteku tega roka bodo zaračunane zamudne obresti in začeta davčna izvršba (točka III izreka). Tožnik je zahteval povrnitev stroškov. Ker se je postopek davčnega nadzora za tožnika končal neugodno, gredo stroški davčnega postopka v breme tožnika (točka IV izreka). Pritožba ne zadrži izvršitve odločbe (točka V izreka).

2. Davčni organ uvodoma opisuje potek postopka. O ugotovitvah DIN je davčni organ sestavil zapisnik 11. 12. 2018, na katerega je tožnik vložil pripombe, ki jih davčni organ obravnava v obrazložitvi izpodbijane odločbe. Glede DDV za obdobje od 1. 9. 2016 do 31. 3. 2018 davčni organ navaja razloge za zavrnitev pravice do odbitka DDV iz naslova odvetniških storitev: tožniku je Vrhovno sodišče RS VIII Pg 1525/09 z dne 19. 1. 2016 prisodilo odškodnino iz naslova izgubljenih najemnin; najem nepremičnin je po Zakonu o prometnem davku kot tudi po ZDDV-1 oproščeno plačila davka od prometa storitev oz. DDV. Iz navedene sodbe Vrhovnega sodišča RS kot tudi iz tožbe je razvidno, da tožnik ne bi opravljal obdavčljive dejavnosti. Člen 63 ZDDV-1 odbitek dovoljuje v primeru, ko zavezanec za davek storitve uporabi za namene svojih obdavčenih transakcij. V DIN je ugotovljeno, da je bil namen nabave in morebitne obnove predmetne nepremičnine oddajanje te nepremičnine v najem. Tudi glede na navedeno sodbo Vrhovnega sodišča RS je bil resnični namen tožnikove ekonomske dejavnosti oddajanje nepremičnine v najem, poleg tega je tudi nagrada odvetniku bila odvisna od višine prisojene odškodnine tožniku, ki jo je sodišče prisodilo na podlagi izgubljenih tržnih najemnin. Zato se odbitek DDV od prejetih računov, izdanih s strani odvetnika A. A., tožniku ne prizna. Davčni organ kot pravno podlago navaja 62. člen, 63. člen in drugi odstavek 67. člen ZDDV-1, ki jih citira.

3. Glede prejetih računov v zvezi z nakupom B. navaja štiri račune za izdelavo poročil ter finančnega in poslovnega svetovanja pri nakupu B. Tožnik je ustanovitelj in 100 % lastnik podjetja C., d.o.o. (v nadaljevanju C.), ki je tudi kupila B. Ker je bila C. ustanovljena z namenom prevzema B. dne 19. 8. 2016, torej že v času, ko so bili računi izdani tožniku, bi morali izdajatelji računov račune izdati na C., saj so bile opravljene storitve predpogoj za nakup B. in se torej v celoti nanašajo na dejavnost, ki jo opravlja ta družba. Teh storitev tožnik ni oz. jih ne bo uporabil za namene svojih obdavčenih transakcij. Tožniku se zato pravica do odbitka DDV v višini 5.790,40 EUR ne prizna.

4. Bilanca stanja tožnika na dan 31. 12. 2017 je razvidna na strani 12/66 obrazložitve. Tožnik izkazuje za 2.003.600,00 EUR dolgoročnih finančnih naložb: med med dolgoročne finančne naložbe spada vplačilo osnovnega kapitala v C. v višini 1.460.000,00 EUR ter dolgoročno posojilo C. v višini 543.600,00 EUR. Tožnik je predložil 3 posojilne pogodbe. Ker otvoritveno stanje v glavni knjigi na dan 1. 1. 2017 znaša 1.463.000,00 EUR, tako višina nevrnjenega kredita znaša 543.600,00 EUR, ki ga je tožnik evidentiral med dolgoročna posojila.

5. Tožnik je v svojih poslovnih knjigah izkazoval 1.446.695,62 EUR kratkoročnih finančnih naložb na podlagi posojilnih pogodb družbam v skupini, in sicer: Kratkoročna posojila - D. D., končni saldo ob koncu leta 2017 danih posojil znaša 701.853,06 EUR in E. E. (hči direktorja), končni saldo ob koncu leta 2017 danih posojil znaša 110.000,00 EUR. Glede slednjega posojila davčni organ ugotavlja, da E. E. take posojilne pogodbe ne bi mogla skleniti z drugimi gospodarskimi subjekti v takih zneskih in brez zavarovanja. Poleg tega sploh ni prejemala nikakršnih dohodkov, da bi posojilo lahko vračala. Posojilna pogodba je tudi brez točnega določila o načinu vračanja (mesečno vračanje posojil) in je za tožnika škodljiva. Glede kratkoročnih posojil drugim: davčni organ omenja posojilne pogodbe, sklenjene z F. F. kot fizično osebo in F. F., s.p. Vsebina le-teh je podobna, razhajajo se samo v znesku posojila, datumu črpanja in datumu vračila. Nevrnjenega posojila s strani fizične osebe F. F. ostaja 44.000,00 EUR, kot s.p. je nevrnjenega posojila še 76.878,00 EUR. Iz posojilnih pogodb ne izhaja, da bi se posojilodajalec na kakršen koli način zavaroval v primeru, da posojilojemalec ne vrne prejetih denarnih sredstev. Gre za neobičajno poslovno prakso in za tožnika škodljive pogodbe, kar pojasni. Glede kratkoročnih posojil - neposlovna raba - storitve, ki jih je tožnik plačeval s službeno kartico in so knjižena med posojila, navaja višino nepoplačanega "posojila" v višini 120.752,82 EUR. Ugotavlja, da je direktor tožnika v obdobju od 1. 1. 2017 do 27. 11. 2017 z računa tožnika plačeval različne storitve za svoje zasebne namene in dvigoval gotovino. Razlika v višini 66.874,19 EUR predstavlja prikrito izplačilo dobička D. D., ki je 100 % lastnik tožnika, v skladu s sedmo točko 74. člena Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb (v nadaljevanju ZDDPO-2).

6. Davčni organ navaja 11. točko tretjega odstavka 105. člena, 108. člen, 131. člen, 126. člen ZDoh-2 in 59. člen, 60. člen, 321. člen, 283. člen in 284. člen ZDavP-2), ki jih citira. Iz ugotovitev davčnega organa izhaja, da je tožnik F. F. kot fizični osebi in F. F., s.p. ter E. E. dal na razpolago denarna sredstva, in sicer: F. F. 127.000,00 EUR, F. F., s.p. 97.000,00 EUR, E. E. 110.000,00 EUR. Davčni organ je upošteval vrnjena posojila. Skupni znesek posojila v višini 120.878,00 EUR v letu 2016 in 2017 predstavlja osnovo za drugi dohodek za F. F., od katerih je potrebno obračunati in plačati akontacijo dohodnine od drugih dohodkov v skladu s prvim odstavkom 131. člena ZDoh-2 po stopnji 25 % (tabela na strani 23/66). E. E. v letu 2017 ni vrnila ničesar in celotni znesek posojila v višini 110.000,00 EUR predstavlja osnovo za drugi dohodek, od katerih je tožnik dolžan obračunati in plačati akontacijo dohodnine od drugih dohodkov (tabela na strani 24/66 obrazložitve).

7. Glede DDPO za obdobje 1. 1. do 31. 12. 2017 je tožnik v svojih poslovnih knjigah za leto 2017 izkazuje za 91.152,46 EUR odhodkov. Tožnik je D. D. v obdobju od 1. 1. 2017 do 29. 12. 2017 zagotovil sredstva, ki se v skladu s 7. točko 74. člena ZDDPO-2 štejejo za prikrito izplačilo dobička. Davčni organ je med stroške, ki zadevajo privatno življenje, vključil vse stroške, razen nepriznanih odhodkov za davke in stroške izterjave davkov ali drugih dajatev ter nepriznano amortizacijo. Stroškov, od katerih je opravil odmero davka od dohodkov iz kapitala, je za 18.184,49 EUR, kar pojasni. Davčni organ ne priznava stroškov po prejetih računih za opravljanje storitev oz. poročil o finančnem pregledu in vrednotenju lastniškega kapitala družbe B., ker v skladu s 1. točko drugega odstavka 29. člena ZDDPO-2 niso neposreden pogoj za opravljanje dejavnosti tožnika, v višini 26.320,00 EUR. Posledično se zmanjša tudi izguba. Glede obdavčitve dohodka iz kapitala navaja, da tožnik prikritega izplačila dobička družbeniku in direktorju v skupni višini 66.874,19 EUR ni zajel v osnovo za obdavčitev, zato je davčni organ od navedenega izplačila obračunal davčni odtegljaj od dohodkov iz kapitala. Tožniku - izplačevalcu prikritega izplačila dobička se iz naslova dohodka iz kapitala, izplačanega družbeniku, obračuna dohodnina od osnove 64.370,43 EUR po stopnji 25 % v višini 16.092,61 EUR (razvidna v tabeli na strani 30 in 31/66 obrazložitve) in od osnove od osnove 18.184,49 EUR po stopnji 25 % v višini 4.546,13 EUR (ki se nanaša na stroške, ki zadevajo privatno življenje lastnikov - gorivo, dajatve, ki niso odvisne od stroškov dela, zavarovalne premije avto, vzdrževanje avto, stroški prevoznih storitev), kar je razvidno na straneh 32 in 33 obrazložitve. Obračun DDPO za obdobje od 1. 1. 2017 do 31. 12. 2017 je razviden na strani 39/66 obrazložitve. Tožnik je za leto 2017 v obrazcu Obračun DDPO prikazal izgubo v višini 33.116,52 EUR. Prihodki se po DIN zmanjšajo za 896,55 EUR, odhodki za 26.320,00 EUR, razlika med davčno priznanimi odhodki in prihodki pa za 25.423,45 EUR, in sicer na 7.693,07 EUR. Pripomb na zapisnik, ki so razvidne na straneh 39 do 54 obrazložitve, davčni organ ni upošteval, odgovor davčnega organa nanje je razviden na straneh 54 do 61. DDV za obdobje od 1. 9. 2016 do 31. 3. 2018, obračunan od davčne osnove 1.163.496,80 EUR po stopnji 22 %, ki znaša 255.969,28 EUR je razviden na strani 62/66 obrazložitve, obračun obresti pa v tabeli na strani 63 obrazložitve. Obračuni davka od dohodka iz kapitala, davka od drugih dohodkov, DDPO ter obresti so razvidni na straneh 63 do 65 obrazložitve.

8. Toženka se z odločitvijo strinja. Glede nepriznavanja odbitka DDV po računih odvetnika A. A. v bistvenem pojasni, da je davčni organ izhajal iz pravilnega materialnopravnega stališča, da je relevantno, da je tožnik pridobil blago oziroma zadevno nepremičnino, za katero je uveljavljal odškodnino, ker je brez svoje krivde ni mogel uporabljati za namene svoje dejavnosti, to je oddaje v najem, ki pa predstavlja z vidika sistema DDV oproščeno transakcijo. To predstavlja tisti mejnik, ki kaže, da nepremičnina, s katero so povezane odvetniške storitve, že takoj, tj. v časovnem trenutku uveljavitve pravice do odbitka, ni bila in tudi ne bo (glede na to, da tožnik z njo več ne razpolaga), uporabljena za tožnikove z DDV obdavčene transakcije. Tožnik nepremičnine ni uporabil za namene svoje obdavčene dejavnosti, niti v preteklosti, glede na namen v tožbi jo je nameraval oddati v najem in tudi v prihodnosti ne bo uporabljena za tožnikove obdavčljive transakcije z DDV. Načeloma mora za priznanje pravice obstajati neposredna in takojšnja povezava med posamično vstopno transakcijo in eno ali več izstopnimi transakcijami, pri katerih je DDV odbiten. Tožnik z obravnavano nepremičnino ni obračunal izstopnega DDV in ga tudi ne bo mogel več obračunati, zato tudi ne more uveljavljati vstopnega DDV za odvetniške storitve, ki so povezane z nabavo in uporabo te nepremičnine. Pravica do odbitka bi mu bila priznana, če bi z obravnavano premičnino opravljal ali imel namen opravljanja dejavnost, od katere se plačuje DDV. Presoja odbitka je vezana na dejansko oziroma nameravano uporabo blaga ali storitev. Zato mu pravica do odbitka za odvetniške storitve, ki so povezane s to nepremičnino v smislu iztoževanja denarnih terjatev iz izgubljenih najemnin na podlagi 63. člena ZDDV-1 ne pripada. Način obravnave posla nakupa nepremičnine in izdanih računov za odvetniške storitve je namreč obravnavati kot enotni posel. Šteje se, da so dejanja, ki so obravnavani posel spremljala, med seboj tako tesno povezana, da dejansko sestavljajo en nedeljiv gospodarski posel nakupa nepremičnine in iztoževanja ali izterjave denarnih terjatev za izgubljene najemnine za čas, ko ni mogel uporabljati nepremičnine za oddajo v najem, in katerega razdelitev bi bila umetelna. Če gre v konkretnem primeru za enotno finančno konstrukcijo, je ta presoja uporabe nabavljene nepremičnine kot dajanje v najem oziroma iztoževanje oziroma izterjave denarnih terjatev za zapadle najemnine v denarni obliki oproščena plačila DDV v skladu z drugo točko 44. člena ZDDV-1. Sklicuje se na sodbo SEU C-332/14, združeni zadevi C-80/11 in C-96/11, C-284/11. Navaja tudi, da se od odškodnin po 13. členu Pravilnika o izvajanju Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju Pravilnik o DDV) ne obračunava in plačuje DDV.

9. Glede nepriznavanja odbitka po štirih računih za izdelavo poročila ter opravljeno finančno in poslovno svetovanje pri nakupu B., nakup in svetovanje v procesu nakupa nimata zveze s tožnikovo obdavčeno dejavnostjo. Glede odmere davka iz kapitala in davka od drugih dohodkov v zvezi z sklenjenimi posojilnimi pogodbami s E. E. in F. F. ter kratkoročnih posojil za neposlovno rabo in stroškov, ki zadevajo privatno življenje direktorja tožnika kot drugi dohodek oziroma kot izplačilo dohodka iz kapitala, je šlo za zlorabo predpisov po četrtem odstavku 74. člena ZDavP-2, kar pojasni. Da obravnavanih transakcij ni mogoče obravnavati kot posojila kažejo ugotovitve, da so posojila nezavarovana, brez roka vračila "na odpoklic", ugotovitve o premoženjskem stanju posameznih fizičnih oseb ter ugotovitve, da je tožnik v posojilnih razmerjih, ki jih je sklenil z nepovezanimi osebami, ravnal drugače. 10. Tožnik vlaga tožbo v upravnem sporu iz razlogov po 1., 2. in 3. točki prvega odstavka 27. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1). Očita kršitev načela zakonitosti iz 4. člena ZDavP-2, bistveno kršitev pravil postopka iz 7. točke drugega 237. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP) in kršitev ustavnih pravic iz členov 2, 22, 23, 25 in 74 Ustave RS.

11. Z izpodbijano odločbo so bile v posledici kompleksnega davčnega nadzora različnih davčnih obveznosti tožeči stranki naložene (dodatne) davčne obveznosti, kot jih navaja. Nepriznavanje odbitka DDV je vrednostno najpomembnejši del in se nanaša na račune, ki jih je tožeči stranki izdal odvetnik mag. A. A. za zastopanje v odškodninski pravdi zoper Republiko Slovenijo, ki se je začela 2006 in se po vrsti sodb in odločb rednih sodišč ter Ustavnega sodišča RS končala s sodbama Vrhovnega sodišča RS VIII Pg 1526/09, na podlagi katerih je tožeča stranka iztožila (in dobila od RS plačano) odškodnino zaradi kršitve pravice do sodnega odločanja v razumnem roku v višini skupaj preko 5 milijonov EUR. Ključna je bila odločba Ustavnega sodišča RS Up-642/13- 14 z dne 9. 7. 2015, ki je (dotedanje) odločanje rednih sodišč v navedeni tožničini odškodninski pravdi ocenilo za "samovoljno". Tožniku se je istovrstno "samovoljno" odločanje zgodilo tudi z izpodbijano odločbo. Davčni organ odreka tožniku pravico do odbitka DDV glede računov odvetnika A. A. s pravno nerazumnimi "teorijami", kot jih pojasnjuje. Tožnik je že v postopku obširno utemeljeval, da ni jasen pravni razlog za izpodbijano odločitev, kar očita tudi odločbi toženke, ki nekritično povzema prvostopenjsko ugotovitev glede v pravdi iztoženih 3.303.739,50 EUR, čeprav je bilo v resnici iztoženih le 1.451.681,13 EUR (plus obresti). V izpodbijani odločbi ni omenjeno, da je DDV, ki ga tožnik odbija, odvetnik A. A. v celotnem znesku 250.178.86 EUR obračunal in plačal. Za zadevo velja t.i. "načelo nevtralnosti", od katerega je mogoče odstopiti le z zakonom ali z direktivo izrecno predvidenih primerih. Drugače kot pri štirih računih za storitve v kontekstu prevzema B., kjer so problem "svoje" transakcije tožnika, je pri odvetniških storitvah odvetnika A. A. problem v tem, ali so bile oz. bodo storitve uporabljene za namene "obdavčenih" transakcij tožnika. Ob stanju, v katerem je bil edini namen odvetniških storitev iz obravnavnih računov tožnikovo pridobivanje odškodnine v obliki denarja, je izpolnjen navedeni pogoja za priznanje odbitka DDV. Glede odbitka DDV je bistveno, da je tožnik ves čas prejemanja teh računov (in obračunavanja DDV ter plačevanja DDV nanje) imel status davčnega zavezanca ter je na trgu opravljal obdavčeno dejavnost. 12. Davčnemu organu očita celo vrsto poskusov, s katerimi bi se tožniku odbitek vstopnega DDV po navedenih računih odklonilo, tudi z izven pravnimi ali "protipravnimi" razlogi ter arbitrarnostjo odločanja in izrazitim odstopanjem od načela davčne pravičnosti. Slednje rezultira s kršitvijo pravil postopka tudi glede pravnega temelja odločitve, kar pojasni v sklopu več teorij, ki jih zagovarjata davčni organ in toženka: - da naj bi se odvetniške storitve nanašale na dajanje v najem nepremičnine, kar je neobdavčena transakcija, kar tožnik izpodbija, da namen odvetniških storitev v odškodninski pravdi, katere cilj in rezultat je bil v letu 2016 pridobljeno plačilo denarne odškodnine, ni moglo biti oddajanje v najem nepremičnine, ki je tožnik že mnogo let sploh nima več v lasti in posesti. Mnogo let prej je bila nepremičnina v prisilni izvršbi prodana in s tem tožniku odtujena; - ter z razlogi, da če ni povezave med odbitkom DDV od odvetniških storitev in med zadevno nepremičnino, naj bi tožnik sploh ne imel pravice do odbitka, ne glede na to, ali bi z nepremičnino opravljal obdavčljivo ali neobdavčljivo dejavnost. Toženka je obrazložila, da se šteje, da so dejanja, ki so obravnavani posel spremljala, med seboj tako tesno povezana, da dejansko sestavljajo en nedeljiv gospodarski posel nakupa nepremičnine in iztoževanja ali izterjave denarnih terjatev za izgubljene najemnine, za čas ko tožnik brez svoje lastne krivde nepremičnine ni mogel uporabljati za oddajo v najem in, katerega razdelitev bi bila umetna. Slednje je po navedbi tožbe nesmiselno. Med domnevnim začetnim delom tega "nedeljivega gospodarskega posla" in njegovim zaključkom je minilo več kot 20 let in cela množica vmesnih poslovnih in pravnih dogodkov. Teorija o enotnem nedeljivem poslu se podre že z argumentom, da ne bi smel biti obračunan že vstopni DDV. Kot nesmiselno izpodbija stališče toženke, da tudi če gre pri iztoževanju odškodnine za samostojno transakcijo, ki nima povezave z nepremičnino, odbitek DDV tudi ne bi bil priznan, ker se DDV od odškodnin po 13. členu Pravilnika o DDV ne obračunava. Pravila Izvedbene Uredbe Sveta (EU) št. 1041/2013 ne dajejo nikakršne osnove za tretman zadevnih odvetniških storitev kot povezanih z nepremičnino na Delavski cesti v Kranju, že zato, ker ni izpolnjen pogoj iz 1. točke 31.a člena Uredbe št. 1042/2013, da storitve, povezane z nepremičninami, iz člena 47 Direktive 2006/112/ES, vključujejo samo tiste storitve, ki so dovolj neposredno povezane z zadevno nepremičnino. Tožnik nasprotuje tudi navedbam davčnega organa, da je povezava med višino dosojene odškodnine in višino zaračunanih odvetniških storitev, kar pojasni.

13. Po stališču tožbe "neposredno povezano" iz citirane Uredbe ni mogoče stlačiti nečesa, kar je "posredno" v mnogokrat multiplicirani obliki ter gre od višine (fiktivnih in ne dejanskih) najemnin, ki pravno to niso, preko izvedenega (denarnega) tožbenega zahtevka, sodbe sodišča, ki je od tega naložila v plačilo toženi stranki pravde, preko plačila zneskov iz sodbe ter na koncu do računov za odvetniške storitve, katerih višina naj bi bila (kar tudi ne drži v celoti) odvisna od višine s strani sodišča prisojene odškodnine. Na navedeni način s strani davčnega organa podano utemeljevanje domnevne "neposrednosti" je neutemeljeno. Davčni organ ne poskuša povezovati za takšno presojo relevantnih kategorij. Kar bi se za presojo pravice do odbitka DDV z vsebino obravnavanih odvetniških računov lahko poskušalo povezovati, je izključno le (bodoča) gospodarska dejavnost z njo (npr. dajanje v najem v letu 2016 in/ali naslednjih). Brez povezave za davčno obravnavo predmetnih računov je izvajanje glede načina, na katerega je odvetnik zaračunaval storitve. Gre za pravno veljavne in dopustne načine obračunavanja in zaračunavanja odvetniških storitev po Zakonu o odvetništvu. Tožnik ponovi s strani toženke neprerekano argumentacijo iz pritožbe: da nepremičnine nima več, zato z njo ne more opravljati dejavnosti in da stališče davčnega organa generalno izključuje vsakršne račune za opravljene odvetniške storitve, razen tistih, katerih rezultat je opravljanje neke (obdavčljive) strankine dejavnosti z neko konkretizirano nepremičnino, kar je napačno. Direktiva Sveta 2006/112/ES o skupnem sistemu davka na dodano vrednost v točki (c) prvega odstavka 56. člena izrecno uvršča tudi storitve odvetnikov. Sklicuje se na sodno prakso SEU (C-463/14, C-104/12, C-516/14) in Vrhovnega sodišča RS (X Ips 332/2013) glede odvetniških storitev. Gre za arbitriranje in nesmiselno razglašanje računov za odvetniške storitve v odškodninski pravdi kar v "odškodninske terjatve," kot navaja toženka.

14. Tožnik nasprotuje tudi odločitvi glede nepriznavanja odbitka DDV za štiri račune. Datume izdaje navedenih računov: 19. 1. 2017, 17. 3. 2017, 5. 6. 2017 in 14. 2. 2017, bi moral davčni organ postaviti v kontekst prevzema B., ki je bil opravljen šele decembra 2017. Ob izdaji računov se še ni vedelo, katera izmed družb iz tožnikovega sistema bo prevzem v končni fazi opravila. Ob "bona fidei" pristopu bi se za ustreznega dolžnika za plačilo teh obveznosti moralo šteti vsakega od takrat večjih potencialnih prevzemnikov, torej tudi tožnika. Toženka se tudi ni opredelitve do trditev, da je tožnik kot lastnik družbe C. odgovoren za posle, ki jih sklepa C., zato je naročil storitve ter ima posledično pravico do odbitka, ter do stališča iz sodbe SEU C-502/17 glede priznavanja odbitka DDV tudi na transakcije, ki so nujne za razširitev dejavnosti davčnega zavezanca.

15. Neustrezno je po stališču tožbe obrazložena tudi odmera davka zaradi tožnikovih posojil E. E., F. F., F. F., s.p., in lastniku tožnika, saj ne utemelji, da naj bi med navedenimi posojil ter posojili G. G., H. H. in I. I. obstajala kakršnakoli razlika, razen okoliščine, da prvi sklop posojilojemalcev posojil (še) ni vrnil, drugi trije pa so jih (že) vrnili. Tožnik ne bi smel biti davčno obremenjen niti zaradi posojil iz prvega sklopa. To dejstvo ne more voditi v zaključek, po katerem vrnitve teh posojil tudi nikoli ne bo (npr. smrt posojilojemalca brez premoženja v zapuščini, stečaj posojilojemalca, zastaranje, ipd.), kar ni podano. Opravljena davčna obravnava teh posojil je (vsaj) preuranjena. V zvezi z navedenimi posojili so v teku pogajanja tožeče stranke z navedenimi glede vrnitve teh posojil. Predlaga zaslišanje zakonitega zastopnika tožnika in posojilojemalcev. Navaja, da ni elementov, iz katerih naj bi sledila nedopustnost tovrstnega ravnanja z davčnega vidika in da so obligacijsko pravno vse pogodbe neoporečne, vključno s pogodbenimi klavzulami o obračunavanju obresti. V škodo tožnika so upoštevane okoliščine glede odsotnosti zavarovanja, ki ne pomeni, da je pogodba navidezna. Toženki tudi očita, da ne upošteva sodne prakse glede razlage 29. člena ZDDPO-2 (na sklep Vrhovnega sodišča RS X Ips 281/2017 z dne 8. 7. 2020). Sodišču predlaga, da izpodbijano odločbo v celoti oziroma delno odpravi, priglaša pa tudi stroške postopka.

16. V odgovoru na tožbo toženka v celoti prereka tožbene navedbe tožnika in vztraja pri razlogih iz obrazložitev upravnih odločb. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

**K točki I izreka:**

17. Tožba je delno utemeljena.

18. V delu, ki se nanaša na nepriznavanje odbitka vstopnega DDV od odvetniških storitev v zvezi z odškodninsko tožbo glede 16 računov za odvetniške storitve odvetnika A. A. v letih 2016 (štiri), 2017 (devet) in 2018 (tri), po presoji sodišča davčni organ in toženka nista pojasnila razlogov za nepriznavanje odbitka vstopnega DDV, na način, da bi se jih dalo preizkusiti, kar utemeljeno izpodbija tožnik.

19. V zadevi je sporna opredelitev davčnega organa in toženke, da gre v primeru prejetih 16 računov odvetnika A. A. (v nadaljevanju tudi sporni računi), ki jih je izdal za odvetniške storitve v zvezi z odškodninsko tožbo zoper državo Republiko Slovenijo, v kateri je zahteval poplačilo škode, ki mu je nastala zaradi nezmožnosti uporabe svojih poslovnih prostorov, za neobdavčljivo dejavnost, ki naj bi jo tožnik opravljal z nepremičnino (dajanje v najem). Zato mu iz razloga neizpolnjevanja pogoja opravljanja obdavčljive dejavnosti iz prvega odstavka 63. člena ZDDV-11 ni priznal pravice do odbitka vstopnega DDV od navedenih odvetniških storitev. Iz ugotovitev davčnega organa namreč izhaja, da je bil namen dobave in morebitne obnove predmetne nepremičnine oddajanje te nepremičnine v najem, ki je po drugem odstavku 44. člena ZDDV-1 oproščen plačila DDV.

20. Iz dejanskih ugotovitev, ki izhajajo iz obrazložitve izpodbijane odločbe, kar ni sporno, izhaja, da je tožnik na javni dražbi 11. 12. 1995 kupil bivši delavski dom na lokaciji J. ter da je bila sklenjena kupoprodajna pogodba 19. 12. 1995 in da je v letu 1996 podal odpoved vsem nastanjenim ter v začetku leta 1997 vložil tožbo na izpraznitev in izročitev prostorov. Kot izhaja iz obrazložitve davčnega organa, je bila ugodilna sodba v tej zvezi izdana v letu 2002, pravnomočna pa je postala v letu 2003. Tožnik je zaradi dolgotrajnega poteka sojenja v navedenih postopkih v letu 2002 vložil tožbo zoper Republiko Slovenijo ter je bila izdana sodba Vrhovnega sodišča VIII Pg 1526/09 z dne 19. 1. 2016, iz katere izhaja, da je tožniku nastala škoda s kršitvijo pravice do sojenja brez nepotrebnega odlašanja ter je zato tožniku priznalo 3.303.739,50 EUR odškodnine. Davčni organ v svoji obrazložitvi povzema točke 10, 18 in 192 obrazložitve te sodbe kot relevantne. Hkrati navaja, da je tožnik v elektronskih sporočilih davčnemu organu pojasnil, da je nameraval nepremičnino temeljito obnoviti in jo potem oddajati ali prodati. Iz tega zaključi, da se odvetniške storitve po prejetih računih v letih 2016, 2017 in 2018 nanašajo na dejavnost, ki naj bi jo tožnik opravljal z nepremičnino, torej z delavskim domom, s katero naj bi tožnik opravljal neobdavčeno oz. oproščeno dejavnost (dajanje v najem). Davčni organ navaja, da iz sodbe Vrhovnega sodišča RS izhaja, da naj bi tožnik nepremičnino oddajal v najem, če bi mu to okoliščine omogočale. Pri tem poudarja, da je tudi nagrada odvetniku bila odvisna od višine prisojene odškodnine tožniku, ki jo je Vrhovno sodišče RS prisodilo na podlagi izgubljenih tržnih najemnin.

21. Toženka se med drugim sklicuje tudi na sodbo Vrhovnega sodišča X Ips 21/2017 z dne 21. 11. 2018 glede stališča SEU glede razlage 168. člena Direktive o DDV, da je odločilen le status posameznika v trenutku pridobitve blaga oziroma storitve (da je davčni zavezanec ob pridobitvi deloval kot tak), kar sicer ni sporno, vendar pa se navedena sodba v bistvu nanaša na priznanje odbitka vstopnega DDV za "naložbene izdatke" oziroma za investicijsko blago, kar pa ni predmet tega postopka.

22. Sodišče se strinja s toženko, da je presoja upravičenosti do odbitka vezana na dejansko oziroma nameravano uporabo blaga ali storitev, ki jih je ali jih bo uporabil davčni zavezanec za namene z DDV obdavčene transakcije. Iz dejanskega stanja tudi izhaja, da nobena uporaba blaga (nepremičnine) ob pridobitvi računov odvetnika za opravljene storitve v zvezi z vloženo tožbo zoper RS zaradi odškodnine zaradi sojenja v nerazumnem roku, ni bila mogoča, ker je bila nepremičnina že davno pred tem odtujena.

23. Zato ostaja sporno vprašanje, ali je za odločitev relevantno, kakšen je bil tožnikov namen opravljanja dejavnosti ob pridobitvi nepremičnine oziroma ali gre za povezan enoten in nedeljiv posel, kot menita davčni organ in toženka, ali pa gre pri spornih odvetniških storitvah za nepovezan samostojen posel, kot zatrjuje tožnik.

24. Glede opredelitve namena opravljanja dejavnosti ob pridobitvi nepremičnine davčni organ navaja tako oddajanje v najem kot nadaljnjo prodajo, kot je v postopku navedel tožnik. V obrazložitvi izpodbijane odločbe se davčni organ in toženka glede nameravane prodaje posebej ne opredeljujeta, ampak sledita kot že rečeno, povsem obrazložitvi sodbe Vrhovnega sodišča RS, da je tožnik pred sodiščem dokazoval višino izgubljenih najemnin, na podlagi katerih mu je odmerjena višina odškodnine, od katere je bila odvisna tudi višina nagrade odvetnika ter poudarjata, da je povezava med višino dosojene odškodnine in višino računov neposredna, čemur tožnik prav tako utemeljeno nasprotuje. Višina odškodnine, četudi enaka zneskom izgubljenih najemnin za čas trajanja sodnega postopka, po presoji sodišča sama zase ne predstavlja take okoliščine, ki bi utemeljevala neposredno povezavo, kot jo ocenjuje davčni organ.

25. Sodišče zaključkov toženke in davčnega organa, da gre za enoten in nedeljiv posel in posledično, da gre za presojo odbitka vstopnega DDV, vezano na dejansko oziroma nameravano uporabo blaga oz. storitev, ki jih je ali jih bo tožnik uporabil za namene z DDV obdavčene transakcije, ne more preizkusiti. Posledično sodišče ne more opraviti presoje subjektivnega namena tožnika glede opravljanja obdavčljive oziroma oproščene dejavnosti. Davčni organ in toženka sta namen uporabe obračunih storitev odvetnika presojala z vidika tožnikovega namena uporabe nepremičnine pri njenem nakupu, ki pa ga tožnik nikoli niti ni izvajal, kar sta opredelila kot enoten posel, katerega razdelitev bi bila umetna. Vendar nista navedla pravne podlage, niti nista pojasnila okoliščin, ki bi kazale na obstoj neposredne povezave med spornimi transakcijami in (ne)obdavčeno dejavnostjo tožnika oziroma nista pojasnila okoliščin, zaradi katerih bi bilo treba šteti, da so sporne storitve opravljene zunaj tožnikove obdavčljive dejavnosti. Gospodarski cilj prvega posla je namreč dobava nepremičnine za namene oddajanja oziroma nadaljnje prodaje, medtem ko odvetniške storitve niti časovno ne sovpadajo s predvideno pridobitvijo nepremičnine, niti po vsebini niso povezane z njo.

26. Utemeljeno se tožnik sklicuje na določbe Izvedbene uredbe,3 da storitve, povezane z nepremičninami iz 47. člena Direktive o DDV, vključujejo samo tiste storitve, ki so dovolj neposredno povezane z zadevno nepremičnino.4 Po določbi prvega odstavka 31a. člena Izvedbene uredbe, storitve, povezane z nepremičninami, vključujejo samo tiste storitve, ki so dovolj neposredno povezane z zadevno nepremičnino. Storitve se štejejo za dovolj neposredno povezane z nepremičnino: a) če izhajajo iz nepremičnine in je ta nepremičnina sestavni del storitve ter osrednjega in bistvenega pomena za opravljeno storitev; b) če se opravljajo za nepremičnino ali so namenjen zanjo in je njihov cilj pravna ali fizična sprememba nepremičnine, kar je primeroma zajeto v drugem odstavku (točke a) do q) oziroma ni zajeto v tretjem odstavku 31a. člena Izvedbene uredbe (točke a) do h). Glede navedene pravne podlage, ki je po presoji sodišča relevantna v obravnavani zadevi, pa se davčni organ in toženka nista opredelila.

27. Ob tem tožnik utemeljeno opozarja, da v času obračunanih odvetniških storitev v letih 2016, 2017 in 2018, dejanskih niti nameravanih namenov tožnika pri nakupu nepremičnine iz leta 2002 ni bilo več,5 ker je šlo v obravnavani zadevi za spor glede odškodnine zaradi sojenja v nerazumnem roku. Sodišče po povedanem razlogov izpodbijane odločbe glede nosilnega razloga, tj. neposredne povezanosti zaračunanih odvetniških storitev z namenom nakupa oziroma uporabe nepremičnine za neobdavčljivo dejavnost, kot enotnega posla nakupa nepremičnine in izdanih računov za odvetniške storitve, ne more preizkusiti. Tega ne sanira niti toženka, saj za stališče, da so dejanja, ki so obravnavani posel spremljala, med seboj tako tesno neposredno povezana, da dejansko sestavljajo nedeljiv gospodarski posel nakupa nepremičnine in iztoževanje denarnih terjatev za izgubljene najemnine, katerega razdelitev bi bila po stališču toženke umetna, ne pojasni niti pravnih niti dejanskih razlogov. Tožnik utemeljeno navaja, da se davčni organ in toženka nista opredelila do zatrjevanih okoliščin, da namen odvetniških storitev v odškodninski pravdi, katere cilj je bil v letu 2016 pridobljeno plačilo denarne odškodnine, ni bil in ni mogel biti oddajanje v najem nepremičnine, ki je tožnik že mnogo let nima več v lasti in posesti. Posledično zaključka toženke, da tožnik za obravnavano nepremičnino ni obračunal izstopnega DDV in da ga tudi ne bo več mogel obračunati (ker z nepremičnino ne razpolaga več) in da zato tudi ne more uveljavljati vstopnega DDV za odvetniške storitve, ki so povezane z nabavo in uporabo te nepremičnine, ni mogoče preizkusiti.

28. Da bi šlo za enotno finančno konstrukcijo, kot navaja toženka, pa iz dejanskih ugotovitev, kot jih navaja davčni organ, ne izhaja, toženka pa tudi ne pojasni razlogov za takšen zaključek.

29. Davčni organ in toženka opisujeta tudi način, na katerega je odvetnik zaračunal sporne storitve, pri tem pa ne pojasnita, ali in kako način zaračunavanja odvetniških storitev neposredno vpliva na pravico do odbitka vstopnega DDV, kar tožnik tudi utemeljeno izpodbija.

30. Sklicevanje toženke na stališča SEU glede neposredne in takojšnje povezava med posamično vstopno transakcijo in eno ali več izstopnimi transakcijami, pri katerih je DDV odbiten, ni sporno, vendar je za konkretni primer nerelevantno, kot so tudi sodbe SEU, ki se nanje sklicuje toženka (npr. C-332/14,6 C-284/11,7). Iz njih ni razviden odgovor na bistveno vprašanje v obravnavani zadevi, zakaj se transakcije nabave nepremičnine in kasnejših odvetniških storitev, ki so predmet tega postopka, štejejo kot enoten posel. 31. Ker v obravnavani zadevi neposredne povezave nabave in uporabe nepremičnine s predmetnimi odvetniškimi storitvami kot enotnega posla ni mogoče preizkusiti, toženka pa drugih razlogov ne pojasni, je odtegnitev pravice do odbitka vstopnega DDV tožniku za navedene odvetniške storitve v nasprotju z načelom nevtralnosti, kar tožnik utemeljeno opozarja, pri čemer se sklicuje na relevantno sodno prakso SEU, npr. v zadevi C-435/05 z dne 8. 7. 2007,8 glede na dejstvo, da je odvetnik DDV v celotnem znesku 250.178,86 EUR obračunal in plačal DDV davčni blagajni, kar v zadevi tudi ni sporno.

32. Utemeljevanje davčnega organa, da gre pri obravnavanih odvetniških storitvah dejansko za iztoževanje denarnih terjatev iz naslova izgubljenih najemnin, pa tudi ne ustreza dejanskim ugotovitvam davčnega organa glede vsebine odškodnine, ki jih povzema iz sodbe Vrhovnega sodišča RS v konkretni zadevi tožnika, čemur tožnik prav tako utemeljeno nasprotuje, saj gre po zatrjevanju tožbe po vsebini za odvetniške storitve v zvezi z odškodnino, ki jo je država morala izplačati tožniku zaradi sojenja v nerazumnem roku,9 do česar se bo moral davčni organ v ponovljenem postopku tudi opredeliti.

33. Po povedanem je izpodbijana odločitev v tem delu nepravilna in nezakonita, saj sodišče izpodbijane odločbe glede odločilnih razlogov, na katerih temelji zavrnitev pravice do odbitka DDV za sporne odvetniške storitve, ne more preizkusiti ter gre za kršitev 7. točke drugega odstavka 37. člena ZUP, zato je sodišče izpodbijano odločbo v tem delu na podlagi 3. točke prvega odstavka 64. člena ZUS-1 odpravilo in vrnilo zadevo davčnemu organu v ponoven postopek.

34. Glede nepriznavanja vstopnega DDV za štiri račune, ki se nanašajo na storitve, ki so bile opravljene odvisni družb C., izhaja iz ugotovitev dejanskega stanja, da je tožnik ustanovitelj in 100 % lastnik podjetja C., ki je kupilo B. Za družbo C. je bilo izdelano poročilo ter opravljeno finančno in poslovno svetovanje pri nakupu, kar je predmet spornih računov. V zadevi ni sporno, da je bila družba C. v času, ko so bili sporni računi izdani tožniku, že ustanovljena. Iz ugotovitev davčnega organa izhaja, da so bile opravljene storitve po spornih računih predpogoj za nakup B., zato se v celoti nanašajo na dejavnost, ki jo opravlja družba C. Glede na nesporne ugotovitve, kot izhajajo iz obrazložitve davčnega organa, tudi po presoji sodišča ni izpolnjen pogoj po prvem odstavku 63. člena ZDDV-1 za priznanje odbitka pri tožniku, saj tožnik teh storitev dejansko ni in jih ne bo uporabil za namene svojih obdavčenih transakcij, kot pravilno ugotavljata davčni organ in toženka. Tožbene navedbe, da je tožnik lastnik družbe C. in da je odgovoren za posle, ki jih sklepa C., na drugačno odločitev glede pravice do odbitka po 63. členu ZDDV-1 ne vplivajo. Tudi po presoji sodišča, kot navaja toženka v svoji obrazložitvi, nakup oziroma svetovanje v procesu nakupa B. nimata zveze s tožnikovo z DDV obdavčljivo dejavnostjo, prav tako pa v tej zvezi tudi ni relevantno sklicevanje na sodbo SEU C-502/17,10 kar je pravilno pojasnila tudi toženka (stran 35 obrazložitve). Tožnik v tožbi posebej ne zatrjuje okoliščin, ki bi pomenile neposredno in potrebno podaljšanje te gospodarske dejavnosti, navedbe glede lastništva in da se še ni vedelo, katera družba bo prevzem opravila, pa teh okoliščin ne izkazujejo.

35. Ker gre po točki I/1 izreka izpodbijane odločbe (glede odmere DDV) za celovit ukrep (ki zajema tudi dodatno odmero DDV glede štirih računov, ki se nanašajo na C.), je sodišče točko I/1 izreka zaradi tehničnih razlogov odpravilo v celoti. Glede na odpravo I/1 točke izreka je posledično iz enakih razlogov potrebno odpraviti tudi točki II in III izreka izpodbijane odločbe. Sodišče je zadevo v tem delu vrnilo davčnemu organu v ponoven postopek, ki je ob upoštevanju tretjega in četrtega odstavka 64. člena ZUS-1, vezan na pravno mnenje sodišča glede uporabe materialnega prava in na njegova stališča, ki se tičejo postopka.

**K točki II izreka:**

36. Tožba v preostalem ni utemeljena (glede odmere davka od dohodka iz kapitala in davka od drugih dohodkov).

37. Sodišče se strinja tudi z razlogi, s katerimi odločitev v pravnem in dejanskem pogledu utemelji davčni organ in z razlogi, s katerimi pritožbene ugovore zavrne toženka. Tožbeni ugovori so po vsebini večinoma enaki tistim, ki jih je tožnik uveljavljal v postopku pred izdajo izpodbijane odločbe in v pritožbi, zato se sodišče sklicuje na razloge obeh odločb davčnih organov in jih v celoti ponovno ne navaja (drugi odstavek 71. člena ZUS-1), samo pa dodaja, kot sledi:

38. Glede izpodbijane odmere davka od dohodka iz kapitala in davka od drugih dohodkov so po presoji sodišča očitki glede nedopustnosti davčnega odločanja, ki bi izhajalo iz vnaprejšnje predpostavke o zlorabi davčnega sistema, pri čemer se tožnik sklicuje na stališče iz sodbe Vrhovnega sodišča X Ips 23/2018, neutemeljeni. Iz obrazložitve izpodbijane odločitve ne izhaja, da bi davčni organ pri odločanju izhajal iz takšne predpostavke. Gre za drugačno davčno opredelitev prejemkov po sklenjenih posojilnih pogodbah s E. E., F. F. in F. F., s.p., kratkoročnih posojil za neposlovno rabo in stroškov, ki zadevajo privatno življenje direktorja tožnika D. D., kar je davčni organ argumentirano pojasnil in opravil davčno opredelitev kot drugi dohodek po 11. točki tretjega odstavka v zvezi s prvim odstavkom 105. člena ZDoh-2 oziroma kot izplačilo dohodka iz kapitala v skladu s 18. členom ZDoh-2. Razloge, na katerih sloni opredelitev navedenih dohodkov, je davčni organ ustrezno pojasnil, kar se tudi da preizkusiti, zato sodišče očitanih kršitev pravil postopka po 7. točki drugega odstavka 237. člena ZUP ne vidi.

39. Sodišče tudi ne sledi navedbam tožbe, da ni pojasnjena razlika med okoliščinami glede drugega sklopa posojil drugim osebam, ki se razlikujejo glede višine zneskov odobrenega posojila in rokov odplačila, posojilojemalci G. G., H. H. in I. I. pa so tudi posojilo v celoti vrnili. Razlogovanje tožnika, da dejstva, da posojila še niso vrnjena, ne vodi v zaključek, da vrnitve teh posojil ne bo in da gre za preuranjeno odločitev, niso utemeljena, saj ima davčni organ na podlagi 5. člena ZDavP-2 pooblastilo, da vrednoti pravno-poslovna ravnanja davčnih zavezancev po svoji gospodarski (ekonomski vsebini), ki je po četrtem odstavku 74. člena ZDavP-2 lahko zakrita s sklepanjem pravnih poslov, ki pomenijo zlorabo drugih predpisov, ki pa se pri obdavčitvi ne upoštevajo. Prav takšno prekvalifikacijo je davčni organ opravil v konkretnem primeru posojilnih pogodb s povezanimi osebami tožnika, ki so brez zavarovanja in brez določenega načina vračanja kot tudi razna plačila različnih storitev za zasebne namene ter dvigi gotovine s strani direktorja tožnika. Tožnik ne izpodbija ugotovitev, da je nakazoval sredstva na račune fizičnih oseb oziroma jim plačeval račune.11

40. Iz ugotovitev davčnega organa izhaja, da gre za tipske pogodbe, kot vračilo se navaja "na odpoklic". Tudi po presoji sodišča gre za neobičajno poslovno prakso, ker gre za razmerje pravne osebe do fizične osebe, ki so med seboj (še) povezane. Davčni organ ugotavlja, da sklepanje takšnih posojilnih pogodb s takšnimi zneski, brez zavarovanj in brez določila o vračanju, tudi niti skladna s poslovno prakso tožnika in da so za tožnika škodljive. Tožnik tem ugotovitvam s konkretnimi argumenti ne nasprotuje, zato sodišče njegove tožbene navedbe tudi kot pavšalne zavrača. Tudi ne gre za primer, da bi šlo zgolj za neobičajne ali izjemne odhodke in da bi bili davčno nepriznani zgolj zaradi ocene davčnega organa, da so z ekonomskega in poslovnega vidika nesprejemljivi in da bi zato lahko bili usmerjeni v pridobivanje dohodka. Tožnikovi očitki, da odsotnost zavarovanja ne pomeni, da je pogodba navidezna, pa niso relevantni, saj se tožniku navideznost posojilnih pogodb ne očita. Davčni organ in toženka se pri razlogih izpodbijane odločitve pri obravnavani odhodkov pravilno sklicujeta na 29. člen in 7. točko 74. člena ZDDPO-2, ki sta jih tudi pravilno uporabila. Razlaga davčnega organa tudi ni v nasprotju s stališčem iz sodbe Vrhovnega sodišča RS X Ips 281/2017 z dne 8. 7. 2020, ki se nanjo sklicuje tožnik.12

41. Po povedanem je izpodbijana odločitev v tem delu pravilna in zakonita, sodišče tudi ni našlo kršitev, na katere pazi po uradni dolžnosti. Postopek pred izdajo izpodbijane odločbe je bil pravilen in zakonit, dokazi so v postopku po presoji sodišča pravilno presojani, kar je argumentirano obrazloženo v izpodbijani odločbi in odločbi toženke, zato je tožbo v tem delu na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

42. Sodišče je o zadevi odločilo brez glavne obravnave (sojenje na seji), saj sta se obe stranki pisno odpovedali glavni obravnavi (prvi odstavek 279.a člena Zakona o pravdnem postopku (ZPP) v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1).

**K točki III izreka:**

43. Ker je sodišče tožbi ugodilo je tožnik v skladu z določbo tretjega odstavka 25. člena ZUS-1 glede na opravljena procesna dejanja in način obravnavanja zadeve upravičen do povračila stroškov postopka v pavšalnem znesku v skladu s Pravilnikom o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu (v nadaljevanju Pravilnik). V zadevi ni bil opravljen narok za glavno obravnavo in tožnika je v postopku zastopal odvetnik, zato je po drugem odstavku 3. člena Pravilnika upravičen do povračila stroškov v višini 285,00 EUR, ob upoštevanju 22 % DDV pa v skupni višini 347,70 EUR. Toženka je stroške dolžna povrniti v roku 15 dni od vročitve te sodbe. Zakonske zamudne obresti od stroškov postopka tečejo od poteka roka za njihovo prostovoljno plačilo (prvi odstavek 299. člena Obligacijskega zakonika). Plačana sodna taksa za postopek bo tožniku vrnjena po uradni dolžnosti (opomba 6.1/c Taksne tarife Zakona o sodnih taksah).

1 Ki med drugim določa, da ima davčni zavezanec pravico, da od DDV, ki ga je dolžan plačati, odbije DDV, ki ga je dolžan plačati ali ga je plačal pri nabavah blaga oziroma storitev, če je to blago oziroma storitve uporabil oziroma jih bo uporabil za namene svojih obdavčenih transakcij. 2 Iz katerih med drugim izhaja, da "če bi bile deložacije do 1.1.1998 opravljene, bi tožnik sobe lahko oddal drugim najemnikom po tržni najemnini; skupna višina tako izgubljenih najemnin, izračunana za vse sobe v objektu in zmanjšana za stroške, ki bi pri tem nastali tožniku, pa bi za čas do 31.12.2005 znašala 347.880.867,00 SIT (preračunano 1.451.681,13 EUR) in da tožnik zahteva škodo v višini tržnih najemnin za celotno nepremičnino in za vse sobe v objektu, tako za zasedene kot za nezasedene in da je tožnik škodo zaradi izostanka najemnin zatrjeval tudi za obdobje po pravnomočnosti vseh sodb za izselitev najemnikov, ki je nastopila 7. 5. 2003 vse do 31. 12. 2005. 3 Izvedbena Uredba Sveta (EU) št. 1042/13 z dne 7. oktobra 2013 o spremembi Izvedbene uredbe (EU) št. 282/2011 glede kraja storitev (Uradni list EU, UL L 347 z dne 11. 12. 2006) . 4 Pododdelek 6a, z naslovom Opravljanje storitev, povezanih z nepremičninami. 5 Tožnik navaja, da namen odvetniških storitev v odškodninski pravdi, katere cilj in rezultat je bil v letu 2016 pridobljeno plačilo denarne odškodnine, ni bil in ni mogel biti oddajanje v najem premičnine, ki je tožnik že mnogo let nima več v lasti in posesti. 6 Ki se predvsem nanaša na razdelitveni ključ DDV glede različnih transakcij in popravkov vstopnega DDV po njegovi spremembi. 7 Ki se predvsem nanaša na prepozen obračun DDV in prekluzivni rok za uveljavljanje pravice do odbitka DDV. 8 Med drugim, da je namen sistema odbitkov podjetnika v celoti razbremeniti bremena DDV, ki ga dolguje ali ki ga je plačal v okviru vseh svojih gospodarskih dejavnosti. Skupni sistem DDV zagotavlja nevtralnost v zvezi z davčnim bremenom vseh gospodarskih dejavnosti ne glede na cilje ali rezultate teh dejavnosti, če so navedene dejavnosti načeloma same predmet DDV. 9 To izhaja tudi iz obrazložitve davčnega organa (npr. na strani 7 obrazložitve). 10 Iz katere med med drugim izhaja, da je člene 2, 9 in 168 Direktive 2006/112 treba razlagati tako, da transakcije, ki svojega neposrednega izključnega vzroka ne najde v obdavčljivi gospodarski dejavnosti ali ki ne pomeni neposrednega, trajnega in potrebnega podaljšanja te gospodarske dejavnosti, ni v obsegu DDV. 11 Na opisani način je tako E. E. zagotovil denarna sredstva v letu 2017 v znesku 110.000,00 EUR izkazanih kot posojilo, F. F. in F. F., s.p. v letu 2016 in 2017 v znesku 120.878,00 EUR izkazanih kot posojilo in D. D. v letu 2017 v znesku 64.370,43 EUR izkazano kot kratkoročna posojila - neposlovna raba in v znesku 18.184,49 EUR kot stroške, ki zadevajo privatno življenje. 12 Ki med drugim tudi navaja, da "le če bi višina odhodka, ki je sicer namenjen za ustvarjanje prihodkov, kazala na to, da gre za zasledovanje tudi drugih ciljev (in da ima s tem odhodek tudi značaj privatnosti (...), ali pa da gre za zlorabo davčnih predpisov (npr. za dosego prikritega izplačila dobička), je skladno z 29. členom ZDDPO-2 davčni organ pooblaščen, da dejansko nastali odhodek ne prizna pri odmeri davka od dobička na podlagi tega zakona."